袁宗祥

（安徽華安會(huì)計(jì)師事務(wù)所，安徽 合肥 230041）

考慮到注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)目前存在規(guī)則不完善、制度保護(hù)較為薄弱等問(wèn)題，我國(guó)并沒(méi)有應(yīng)用由市場(chǎng)主導(dǎo)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所自由轉(zhuǎn)制模式，這使得我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制具有強(qiáng)制性，即事務(wù)所本身并沒(méi)有自主選擇的權(quán)利。在此背景下，諸多學(xué)者開(kāi)始了關(guān)于制度環(huán)境、會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制與審計(jì)質(zhì)量關(guān)系的分析，得到的初步結(jié)論是轉(zhuǎn)制有利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的提高，可見(jiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制方向是正確的，特殊普通合伙制在會(huì)計(jì)師事務(wù)所中的應(yīng)用也將不斷完善。

一、會(huì)計(jì)師事務(wù)所制度環(huán)境及組織形式轉(zhuǎn)變分析

（一）廢除“掛靠制”

《中外合資企業(yè)法實(shí)施條例》規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要應(yīng)用“掛靠制”，即由政府部門完成會(huì)計(jì)師事務(wù)所設(shè)立和管轄工作，在此組織形式下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所本質(zhì)上是上級(jí)政府部門的附屬機(jī)構(gòu)?？梢?jiàn)“掛靠制”對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所運(yùn)營(yíng)發(fā)展及審計(jì)工作而言是不合理的，這主要和我國(guó)當(dāng)時(shí)的資本市場(chǎng)秩序不穩(wěn)定、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平較低等實(shí)際情況相關(guān)。并且“掛靠制”并沒(méi)有就會(huì)計(jì)師事務(wù)所產(chǎn)權(quán)歸屬作出明確規(guī)定，容易出現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師謀取私利、參與財(cái)務(wù)造假等問(wèn)題。隨著大量財(cái)務(wù)造假案件被曝光，“掛靠制”的應(yīng)用缺陷及其對(duì)審計(jì)質(zhì)量的不利影響逐漸顯現(xiàn)出來(lái)，最終，我國(guó)廢除了“掛靠制”，同時(shí)推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制。

（二）開(kāi)展“脫鉤改制”

我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在1998年開(kāi)始實(shí)行“脫鉤改制”，標(biāo)志著會(huì)計(jì)師事務(wù)所正式成為了能夠在資本市場(chǎng)上獨(dú)立運(yùn)行的法律主體，當(dāng)年便有103家會(huì)計(jì)師事務(wù)所完成了改制；在2000年之前，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所全部完成了“脫鉤改制”，標(biāo)志著此階段轉(zhuǎn)制工作的順利完成。在“脫鉤改制”下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要結(jié)合資本市場(chǎng)情況選擇發(fā)展策略和組織形式，為了控制需要承擔(dān)的法律風(fēng)險(xiǎn)，大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所選擇改為有限責(zé)任制，少部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所選擇改為合伙制?？梢?jiàn)，在此階段內(nèi)，有限責(zé)任制為我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要組織形式，這種組織形式不利于審計(jì)質(zhì)量的提高，因?yàn)闀?huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)失敗后需要承擔(dān)的法律責(zé)任較小。

（三）實(shí)行“特殊普通合伙制”

為了改善會(huì)計(jì)師事務(wù)所賠償金額較低、責(zé)任歸屬不明確等問(wèn)題，我國(guó)財(cái)政部在2008年首次提出了“特殊普通合伙制”這一組織形式，這種組織形式適用于任何通過(guò)專業(yè)知識(shí)和技能為客戶提供有償服務(wù)的機(jī)構(gòu)，其中便包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所。財(cái)政部在2009年發(fā)布的指導(dǎo)意見(jiàn)中，提出了大力推廣“特殊普通合伙制”、探索適合會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式的目標(biāo)。財(cái)政部在2010年頒布了會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制規(guī)定，要求各中型、大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所加快“特殊普通合伙制”轉(zhuǎn)制進(jìn)程。財(cái)政部在2011年和2012年陸續(xù)頒布了其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制文件，指出持有證券期貨資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須執(zhí)行“特殊普通合伙制”。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在2011年頒布了關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制的指導(dǎo)文件，為各項(xiàng)轉(zhuǎn)制工作的進(jìn)行提供了標(biāo)準(zhǔn)制度。

二、制度環(huán)境、會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響

（一）提高了會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量

在特殊普通合伙制這一組織形式下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量能夠得到提高，這是因?yàn)楦鱾€(gè)地區(qū)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)能夠結(jié)合所在地區(qū)實(shí)際情況及管理需求，展開(kāi)對(duì)各個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的檢查，從而幫助事務(wù)所提高審計(jì)質(zhì)量、完善審計(jì)流程、強(qiáng)化審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和抵抗能力。會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查主要側(cè)重于項(xiàng)目整體質(zhì)量、審計(jì)收費(fèi)情況、風(fēng)控體系設(shè)計(jì)、運(yùn)營(yíng)發(fā)展情況等各個(gè)方面。通過(guò)上述執(zhí)業(yè)檢查，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)能夠幫助會(huì)計(jì)師事務(wù)所找出現(xiàn)階段運(yùn)營(yíng)發(fā)展和審計(jì)工作中的不足之處，并且監(jiān)督涉事事務(wù)所進(jìn)行整改及完善，如果不能在規(guī)定期間完成整改，便會(huì)受到相應(yīng)處罰，以此來(lái)確保整個(gè)行業(yè)的運(yùn)行公正性和公平性。同時(shí)能夠?qū)崿F(xiàn)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的有效指導(dǎo)，幫助事務(wù)所意識(shí)到不端行為對(duì)其運(yùn)營(yíng)發(fā)展及行業(yè)建設(shè)造成的危害，使得事務(wù)所能夠?qū)⒋_保審計(jì)質(zhì)量提升到戰(zhàn)略高度。據(jù)調(diào)查數(shù)據(jù)顯示，自會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制之后，每年受到處罰的事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師在不斷減少，可見(jiàn)特殊普通合伙制能夠大幅度提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量和審計(jì)質(zhì)量，不但能夠降低違法事件的發(fā)生概率，還有利于構(gòu)建穩(wěn)定、和諧的行業(yè)發(fā)展環(huán)境。

（二）推動(dòng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所人才管理

人才是會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展的根本，特殊普通合伙制這一組織形式能夠滿足當(dāng)前會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)于人才管理的需求，當(dāng)人才管理質(zhì)量得到保障之后，審計(jì)質(zhì)量自然會(huì)得到提高。第一，特殊普通合伙制能夠擴(kuò)展合伙人的晉升渠道，與此同時(shí)，擁有領(lǐng)導(dǎo)能力、職業(yè)經(jīng)驗(yàn)的合伙人可以融入會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙管理工作中，并且開(kāi)展對(duì)合伙人的重點(diǎn)培訓(xùn)，不斷豐富合伙人的職業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)，內(nèi)化合伙人對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所運(yùn)營(yíng)發(fā)展觀念、品牌形象的理解，使得每位合伙人都能夠有公平的晉升機(jī)會(huì)，有利于推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所高層管理層運(yùn)行流轉(zhuǎn)，為審計(jì)工作的開(kāi)展奠定了有力基礎(chǔ)。第二，特殊普通合伙制完善了員工績(jī)效考核制度和職位晉升制度，通過(guò)合理有效的績(jī)效考核結(jié)果實(shí)現(xiàn)對(duì)每位員工的適當(dāng)獎(jiǎng)勵(lì)和處罰，有利于調(diào)動(dòng)員工參與審計(jì)工作的積極性和主動(dòng)性，并且完全公開(kāi)職位晉升條件，及時(shí)將滿足晉升條件的員工提升到相應(yīng)等級(jí)，以此來(lái)激發(fā)員工的工作動(dòng)力。第三，特殊普通合伙制能夠完善利益分配機(jī)制，為了吸引更多的合伙人，會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往會(huì)做出合伙人之外員工工資和福利總額不低于會(huì)計(jì)師事務(wù)所年度總收入的40%的規(guī)定，這能夠提高員工對(duì)事務(wù)所的忠誠(chéng)度，有利于事務(wù)所維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師人才。

（三）平衡了普通合伙制和有限責(zé)任制應(yīng)用優(yōu)勢(shì)

如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人在審計(jì)過(guò)程中出現(xiàn)過(guò)失行為、舞弊行為，從而導(dǎo)致審計(jì)失敗，給審計(jì)報(bào)告應(yīng)用者和債權(quán)人造成了經(jīng)濟(jì)損失，在普通合伙制下，事務(wù)所全體合伙人需要共同承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任，盡管能夠有效保護(hù)債權(quán)人的合法權(quán)益，督促事務(wù)所確保審計(jì)質(zhì)量，但是無(wú)過(guò)失合伙人需要與有過(guò)失合伙人共同承擔(dān)法律責(zé)任及經(jīng)濟(jì)損失賠償，這顯然是有失公平的，并且不利于行業(yè)穩(wěn)定發(fā)展。在有限責(zé)任制下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所股東需要按照出資成本承擔(dān)有限責(zé)任，有效保護(hù)了無(wú)過(guò)失合伙人的合法權(quán)益，但是降低了事務(wù)所為審計(jì)失敗付出的代價(jià)和經(jīng)濟(jì)損失，不足以形成對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的有效約束，增加了審計(jì)過(guò)失行為、舞弊行為的出現(xiàn)概率，甚至有可能出現(xiàn)事務(wù)所與被審計(jì)企業(yè)串通舞弊的情況，不利于保護(hù)債權(quán)人的合法權(quán)益，也會(huì)降低審計(jì)質(zhì)量。而特殊普通合伙制能夠平衡普通合伙制和有限責(zé)任制的應(yīng)用優(yōu)勢(shì)，彌補(bǔ)兩種組織形式的應(yīng)用不足。具體來(lái)講，特殊普通合伙制對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所法律責(zé)任及承擔(dān)程度的劃分更為明確，將審計(jì)過(guò)失劃分為了故意過(guò)失、重大過(guò)失、一般過(guò)失三種，故意過(guò)失和重大過(guò)失需要承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任，一般過(guò)失需要承擔(dān)有限責(zé)任，既能夠確保債權(quán)人的合法權(quán)益，又能夠確保事務(wù)所能夠保持足夠的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，不斷提高審計(jì) 質(zhì)量。

（四）加大了不合規(guī)會(huì)計(jì)師事務(wù)所行政處罰力度

由于有限責(zé)任制對(duì)于法律責(zé)任的界定不夠清晰，缺少對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)行為的有效法律約束，導(dǎo)致事務(wù)所普遍存在審計(jì)質(zhì)量不高的問(wèn)題，審計(jì)失敗現(xiàn)象也十分常見(jiàn)。據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)出具的行政處罰決定書(shū)顯示，在會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制之前，大部分被處罰的事務(wù)所為有限責(zé)任制組織形式，常見(jiàn)的處罰形式為罰款和警告，起到的警告作用微乎其微；并且處罰金額相對(duì)較低，對(duì)于事務(wù)所合伙人和投資人來(lái)說(shuō)微不足道，可見(jiàn)有限責(zé)任制這一組織形式明顯存在行政處罰力度不足問(wèn)題。在應(yīng)用特殊普通合伙制之后，對(duì)于出現(xiàn)審計(jì)過(guò)失行為、舞弊行為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的處罰金額明顯增加，嚴(yán)重情況下甚至?xí)苯映蜂N事務(wù)所的證券服務(wù)業(yè)從業(yè)資格。當(dāng)違法會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行政處罰力度被加大之后，出現(xiàn)審計(jì)過(guò)失行為、舞弊行為的事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師明顯減少，越來(lái)越多的事務(wù)所提高了對(duì)審計(jì)工作的重視程度，致力于從審計(jì)形式、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)技術(shù)等層次全面提高審計(jì)質(zhì)量。

三、通過(guò)制度環(huán)境、會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制提高審計(jì)質(zhì)量的策略

（一）成立過(guò)錯(cuò)責(zé)任鑒定委員會(huì)

在特殊普通合伙制下，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人出現(xiàn)了審計(jì)過(guò)失行為、舞弊行為，有過(guò)失合伙人需要對(duì)其造成的經(jīng)濟(jì)損失承擔(dān)無(wú)限責(zé)任，無(wú)過(guò)失合伙人需要按照出資比例承擔(dān)有限責(zé)任；如果是由于其他原因?qū)е碌膶徲?jì)過(guò)失和債權(quán)人經(jīng)濟(jì)損失，則需要由全體合伙人共同承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任?？梢?jiàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制之后，如何界定事務(wù)所合伙人需要承擔(dān)的法律責(zé)任顯得尤為關(guān)鍵，表示事務(wù)所需要成立過(guò)錯(cuò)責(zé)任鑒定委員會(huì)，由專門的鑒定人員完成對(duì)審計(jì)過(guò)失行為及舞弊行為、債權(quán)人經(jīng)濟(jì)損失、各個(gè)合伙人需要承擔(dān)的法律責(zé)任的鑒定工作，鑒定人員通常由具有豐富會(huì)計(jì)師事務(wù)所過(guò)錯(cuò)責(zé)任鑒定經(jīng)驗(yàn)的專家擔(dān)任，也可以由注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)指派，但是需要確保鑒定人員有足夠的資歷和能力，從而全面解決事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨的法律責(zé)任問(wèn)題。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要確保過(guò)錯(cuò)責(zé)任鑒定委員會(huì)的絕對(duì)獨(dú)立性，確保不會(huì)對(duì)過(guò)錯(cuò)責(zé)任鑒定工作造成干擾和影響，確保鑒定結(jié)果的準(zhǔn)確性和權(quán)威性，形成對(duì)事務(wù)所合伙人的有效約束和限制，確保每位合伙人都能夠承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，避免出現(xiàn)推卸責(zé)任、責(zé)任界定不夠明確等問(wèn)題。

（二）構(gòu)建立合伙人個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度

確認(rèn)、登記會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人個(gè)人財(cái)產(chǎn)，是保護(hù)債權(quán)人合法權(quán)益的重要措施，這是因?yàn)橐坏┥婕昂匣锶藢徲?jì)過(guò)失行為及舞弊行為、債權(quán)人經(jīng)濟(jì)損失賠償問(wèn)題，在合伙人個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記不完善的情況下，很難讓過(guò)失合伙人付出相應(yīng)的代價(jià)、承擔(dān)應(yīng)盡的法律責(zé)任，也就無(wú)法展示出特殊普通合伙制在法律責(zé)任方面的嚴(yán)格界定特征。可見(jiàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要構(gòu)建完善的合伙人個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度，彌補(bǔ)我國(guó)在會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人財(cái)產(chǎn)登記方面法律法規(guī)不夠完善的局限，通過(guò)制定規(guī)章制度形成對(duì)事務(wù)所所有財(cái)產(chǎn)及合伙人個(gè)人財(cái)產(chǎn)的明文規(guī)定，確保無(wú)過(guò)失合伙人和債權(quán)人的合法權(quán)益能夠得到合理保護(hù)。具體來(lái)講，合伙人個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人財(cái)產(chǎn)進(jìn)行了明確劃分，具體可以劃分為私有財(cái)產(chǎn)和集體財(cái)產(chǎn)兩種類型，同時(shí)保持合伙人個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記的準(zhǔn)確性和完整性，讓合伙人意識(shí)到個(gè)人財(cái)產(chǎn)受到了相關(guān)部門及特殊普通合伙制的監(jiān)督，一旦合伙人出現(xiàn)審計(jì)過(guò)失行為、舞弊行為，便需要付出相應(yīng)的法律代價(jià)和經(jīng)濟(jì)代價(jià)，只有積極落實(shí)特殊普通合伙制，切實(shí)提高審計(jì)質(zhì)量，才能夠保護(hù)好個(gè)人財(cái)產(chǎn)。

（三）健全會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)

會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要通過(guò)健全內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的方式，順應(yīng)特殊普通合伙制應(yīng)用趨勢(shì)，為審計(jì)工作提供基本保障。第一，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要應(yīng)用適當(dāng)分散的所有權(quán)及股權(quán)結(jié)構(gòu)，避免出現(xiàn)所有權(quán)及股權(quán)過(guò)于集中于某些特定股東的情況，實(shí)現(xiàn)對(duì)所有權(quán)及股權(quán)的分散化處理，這樣不但能夠確保所有權(quán)及股權(quán)結(jié)構(gòu)的合理性和科學(xué)性，還能夠令事務(wù)所合伙人和股東之間形成相互制約、相互監(jiān)督的局面，最大限度避免事務(wù)所出現(xiàn)一家獨(dú)大的問(wèn)題。第二，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要構(gòu)建完善的內(nèi)外部?jī)?yōu)秀人才選拔機(jī)制，為具備管理能力和審計(jì)能力的注冊(cè)會(huì)計(jì)師及合伙人提供晉升機(jī)會(huì)，確保每位工作人員都能夠充分發(fā)揮其智慧和能力，不但能夠?yàn)閷徲?jì)工作出謀劃策，還能夠營(yíng)造良好的工作氛圍，自然也就能夠推動(dòng)審計(jì)質(zhì)量的提高。第三，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要完善管理制度和決策機(jī)制，結(jié)合實(shí)際運(yùn)營(yíng)發(fā)展情況及審計(jì)需求，構(gòu)建合伙人管理委員會(huì)，由委員會(huì)負(fù)責(zé)完成基本管理事務(wù)，委員會(huì)應(yīng)用一人一票的表決方式，完成對(duì)事務(wù)所重大事項(xiàng)和特殊事項(xiàng)的決策表決。第四，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要完善利益分配機(jī)制，就利益分配方式達(dá)成共識(shí)，并且書(shū)面公開(kāi)利益分配方式及標(biāo)準(zhǔn)，在此基礎(chǔ)上構(gòu)建績(jī)效考核制度和薪酬發(fā)放制度，實(shí)現(xiàn)對(duì)人力資源的有效管理。

（四）保持注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性和職業(yè)道德

注冊(cè)會(huì)計(jì)師是完成審計(jì)工作的主要人員，只有保持注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性和職業(yè)道德，才能提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量。需要注意的是，影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作的內(nèi)部和外部因素較多，例如，密切關(guān)系、外部壓力、經(jīng)濟(jì)利益、自我評(píng)價(jià)等。第一，需要消除會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及被審計(jì)單位對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)濟(jì)利益造成的威脅，避免事務(wù)所以及被審計(jì)單位對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作造成過(guò)多干擾和影響，從而確保審計(jì)工作以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。第二，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托時(shí)，需要充分考慮被審計(jì)單位財(cái)務(wù)相關(guān)負(fù)責(zé)人之間的關(guān)系，避免這種關(guān)系對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性造成影響，從而減少審計(jì)業(yè)務(wù)面臨的外部壓力及威脅因素，避免出現(xiàn)有損注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的行為，如果無(wú)法避免獨(dú)立性損失，則需要拒絕業(yè)務(wù)委托，且不能為了委托費(fèi)用鋌而走險(xiǎn)，否則有極大概率會(huì)導(dǎo)致更為嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失，并且會(huì)對(duì)事務(wù)所持續(xù)發(fā)展產(chǎn)生不利影響。第三，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要加大對(duì)違背獨(dú)立性原則注冊(cè)會(huì)計(jì)師的懲罰力度，從而強(qiáng)化整體注冊(cè)會(huì)計(jì)行業(yè)的職業(yè)道德建設(shè)，實(shí)現(xiàn)對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)人力資源的充分整合，全面提高行業(yè)的誠(chéng)信水平。第四，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要強(qiáng)化對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的思想道德教育和專業(yè)技能培訓(xùn)，及時(shí)糾正注冊(cè)會(huì)計(jì)師的錯(cuò)誤審計(jì)觀念及價(jià)值觀念；同時(shí)注重對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的考核，禁止考核不合格注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)入審計(jì)業(yè)務(wù)中。

四、結(jié)束語(yǔ)

綜上，特殊普通合伙制已然成為我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要組織形式，轉(zhuǎn)制工作的順利進(jìn)行切實(shí)提高了會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量，具體表現(xiàn)有提高了會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量、推動(dòng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所人才管理等，為了進(jìn)一步完善審計(jì)工作、順應(yīng)特殊普通合伙制發(fā)展，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以采取成立過(guò)錯(cuò)責(zé)任鑒定委員會(huì)、構(gòu)建合伙人個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度等策略?？梢?jiàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要積極完成轉(zhuǎn)制，通過(guò)特殊普通合伙制運(yùn)作機(jī)制和理論，持續(xù)提高審計(jì)質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。