羅 平

（湖南雙菱電子科技有限公司，湖南 長沙 410000）

2021年，我國研發(fā)支出為2.79萬億元，研發(fā)經費投入占國內生產總值的2.44%。近年來，企業(yè)的研發(fā)投入比研發(fā)機構和高等學校占全國研發(fā)經費的比例要遠高一籌，我國的科技創(chuàng)新離不開中小企業(yè)的重大參與。“堅持創(chuàng)新驅動發(fā)展”是“十四五”規(guī)劃的核心之一，中小企業(yè)在國家、各級地方政府的支持下加大了研發(fā)投入，助推企業(yè)穩(wěn)步提升科創(chuàng)實力。盡管政府不斷地給中小企業(yè)送紅利，但仍然有一部分中小企業(yè)因為自身研發(fā)和財務管理體系不健全，采取風險規(guī)避方式，放棄享受稅收優(yōu)惠政策和研發(fā)財政獎補資金申報，致使企業(yè)效益得不到有效的提升。因此，建立健全中小企業(yè)研發(fā)支出會計核算制度十分必要。

一、中小企業(yè)研發(fā)支出會計核算的特點分析

（一）中小企業(yè)研發(fā)支出概述

我國在審核科技型中小企業(yè)、高新技術企業(yè)、專精特新“小巨人”認定，以及在北交所、科創(chuàng)板掛牌上市申報材料時，會重點關注企業(yè)的自主科創(chuàng)能力和研發(fā)管理水平。因此，規(guī)范提升中小企業(yè)研發(fā)支出對其長遠發(fā)展起著決定性作用。

1.中小企業(yè)的概念

根據我國企業(yè)劃型標準規(guī)定和行業(yè)分類特點，我國企業(yè)分為大、中、小、微四種類型，具體劃分以企業(yè)資產總額、從業(yè)人數、營業(yè)收入為重要指標。其中，工業(yè)類中小微企業(yè)劃分標準為從業(yè)人員1000人以下，營業(yè)收入4億元以下；軟件類和信息技術服務類中小微企業(yè)劃分標準為從業(yè)人員300人以下，營業(yè)收入1億元以下。我國鼓勵中小企業(yè)向科技型中小企業(yè)、高新區(qū)技術企業(yè)、專精特新“小巨人”企業(yè)等重點產業(yè)領域發(fā)展，倡導中小企業(yè)擴大研發(fā)投入，助推企業(yè)創(chuàng)新品牌、提升品質。

2.研發(fā)支出的概念

研發(fā)支出是指企業(yè)在研究開發(fā)活動過程中產生的總支出，具體包括：直接參與研究開發(fā)人員的工資和福利費，以及研發(fā)過程耗用的材料費、動力費、研發(fā)設備折舊費或租賃費、設備維護費、軟件使用攤銷費、新產品設計費、產品試制檢驗費、委外研發(fā)勞務費、技術資料費、知識產權申請注冊費等其他費用。

（二）中小企業(yè)研發(fā)支出會計核算的特點

1.研發(fā)支出資本化缺乏標準化依據

目前，世界各國對研發(fā)支出的資本化條件各不相同。我國研發(fā)支出會計核算采用“有條件資本化”。我國新會計準則將研發(fā)支出劃分為研究和開發(fā)兩個階段，對于研究階段發(fā)生的支出應全部費用化，計入當期管理費用；對于開發(fā)階段發(fā)生的支出滿足資本化條件的應資產化，計入無形資產會計科目，而對于不符合資本化條件的研發(fā)支出應全部費用化。研發(fā)支出是否資本化受會計人員主觀判斷影響，其判斷是否準確將直接影響企業(yè)當期損益和資產總額，致使會計信息失真，影響投資者做出正確決策。

2.不同政策下會計核算口徑存在差異

研發(fā)支出在稅收優(yōu)惠政策“研發(fā)費用加計扣除”、高新企業(yè)技術認定、R&D統(tǒng)計的不同政策下會計核算歸集口徑不完全一致，加大了會計人員核算難度，財務人員的專業(yè)判斷對研發(fā)支出核算的準確性存在一定影響。

3.研發(fā)項目多，費用核算精細度要求高

企業(yè)在同一時期內同時開發(fā)多個研發(fā)項目，費用欄目種類繁多，加大了研發(fā)支出核算難度。會計人員只有對各項目研發(fā)周期、人員參與、工時分配、設備使用情況等過程非常了解，設置項目輔助臺賬，才能做到精準核算。

（三）中小企業(yè)研發(fā)支出會計核算的重要性

2021年是中小企業(yè)邁入北交所資本市場的開局之年，專精特新“小巨人”是北交所上市應具備的基本資質，研發(fā)投入是小巨人培育的技術創(chuàng)新重要指標之一。

國家為了鼓勵企業(yè)提升科技水平，發(fā)展生產力，出臺了多項政策。例如，高新技術企業(yè)除了可以享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策之外，還可以在匯算清繳或者季度申報時享受當期研發(fā)費用的200%加計扣除，或者按無形資產累計攤銷部分的200%加計扣除；有些地方還會根據國家政策推出相關研發(fā)獎補、小巨人企業(yè)貸款貼息等多項紅利。因此，對于中小企業(yè)來說，研發(fā)支出會計核算早規(guī)范，早受益。

二、中小企業(yè)研發(fā)支出會計核算中存在的問題

（一）中小企業(yè)研發(fā)支出會計核算制度不健全

許多中小企業(yè)處于初創(chuàng)期或成長期，專注精攻細分領域，市場占有率低，研發(fā)投入少，核心競爭力不突出，企業(yè)領導對財務核算不夠重視，容易形成研發(fā)支出內控缺失，或有內控但并未有效執(zhí)行。例如，會計人員不按國家規(guī)定設立研發(fā)項目輔助臺賬，或者不按規(guī)定設置“研發(fā)支出”一級、二級會計科目，嚴重降低了會計信息質量。財務人員和研發(fā)人員因各自專業(yè)受限，業(yè)財融合度低，無法取得研發(fā)活動真實的原始業(yè)務記錄，以致不能如實反映企業(yè)研發(fā)投入情況。

（二）研發(fā)支出資本化條件難以判定

研發(fā)成果是否能市場轉化，與該項目的技術創(chuàng)新性、人才匹配度、融資能力等存在很大的關聯性，所以研發(fā)投入存在極大的不確定性風險。我國新會計準則規(guī)定，企業(yè)的研發(fā)經費分為兩種形式，即未形成無形資產的費用化，形成無形資產的資本化。在實際操作中，資本化時間和資本化依據很難界定，國家沒有對達到資本化條件的情況和需要佐證的材料做出具體規(guī)定。在此情況下，有的企業(yè)不理解政策要求，不愿意投入太多時間收集資本化證明材料，將研發(fā)支出全部費用化；有的企業(yè)為了避稅，擴大研發(fā)費用加計扣除基數，有選擇的全部費用化；有的已上市中小企業(yè)為了提升利潤指標，潛意識的將研發(fā)支出資本化，增加無形資產虛增利潤。這些都會造成企業(yè)主觀地選擇盈余機會，而去違背真實性原則。

（三）難以明確區(qū)分研發(fā)領料與生產領料

小規(guī)模企業(yè)人員少，一人多崗，辦公場地和資金受限，沒有設立獨立的研發(fā)部門，或者有研發(fā)部門存在會計核算不規(guī)范的現象。多數中小企業(yè)未采用供應鏈軟件進行物料收發(fā)存核算，存在物料品種多、核算復雜、準確性低等問題。倉庫人員因不懂財務，沒有按使用部門和產品對象記錄發(fā)料，出庫單據內容填寫不完整，簽字手續(xù)不齊全，致使會計人員無法收集到真實的研發(fā)領料記錄，難以明確區(qū)分研發(fā)領料和生產領料。

（四）公共費用分攤缺乏合理依據

中小企業(yè)因經營條件受限，存在多個研發(fā)項目共用同一辦公場地、使用同一設備，或者一個研發(fā)人員同時開發(fā)多個項目，以及同一研發(fā)人員同時從事非研發(fā)活動等現象。如果企業(yè)缺乏一套科學合理的研發(fā)費用分攤標準，會計核算主觀性就會很強，不能真實反映每個研發(fā)項目投入情況，影響研發(fā)人員項目獎金分配和管理決策。

（五）知識產權與產品和營業(yè)收入關聯度不高

中小企業(yè)研發(fā)投入低，創(chuàng)新能力不強，存在為滿足高企認定或科創(chuàng)屬性拼湊費用的情形。項目知識產權申報與銷售合同產品名稱、營業(yè)收入明細關聯度不高，整體研發(fā)規(guī)劃性不強，給企業(yè)未來專項資金申報、稅收優(yōu)惠帶來潛在風險。

三、中小企業(yè)研發(fā)支出會計核算問題的改善策略

（一）建立健全中小企業(yè)研發(fā)支出會計核算制度

規(guī)范提升研發(fā)支出會計核算水平是中小企業(yè)提高市場核心競爭力的重要工作之一。首先，企業(yè)要建立健全研發(fā)投入會計核算制度，明確研發(fā)支出授權和審批程序，制度內容主要包括研發(fā)投入會計核算制度、研發(fā)準備金制度、財政專項資金管理辦法、科技成果轉化管理制度、研發(fā)科技人員培訓制度。其次，研發(fā)部門要按項目建立進度跟蹤平臺，做到每個研發(fā)項目有計劃、有落實、有記錄、有反饋、有措施，定期或不定期地對其技術可行性進行合理評估。再次，要按研發(fā)項目與其對應的人財物匹配，制定標準流程管理細則。最后，財務部門要按項目建立研發(fā)費用輔助臺賬，按國家相關規(guī)定和企業(yè)研發(fā)活動特點設置“研發(fā)支出”二級、三級、四級明細科目，并與研發(fā)部門共同制定研發(fā)費用開支標準，嚴格按照研發(fā)開支的用途和性質據實列支，為企業(yè)的穩(wěn)健發(fā)展保駕護航。

（二）明確資本化條件

我國新會計準則關于研發(fā)支出資本化條件的判定與國際會計準則趨同，會計核算采用“有條件資本化”方法。在實際工作中，企業(yè)如何界定“有條件資本化”，需要從《企業(yè)會計準則》相關政策出發(fā)，結合企業(yè)實際研發(fā)活動過程，制定具體的資本化標準。首先，要制定研究階段和開發(fā)階段劃分標準。將項目處于可行性調研和立項階段劃分為研究階段，立項后的開發(fā)、試驗、驗收等活動過程劃分為開發(fā)階段。其次，明確研發(fā)支出費用化和資本化時點。例如，研究階段支出計入當期管理費用，開發(fā)階段研發(fā)支出滿足資本化條件的計入無形資產會計科目。

中小企業(yè)應制定開發(fā)階段符合資本化條件的研發(fā)支出量化指標，可從以下維度來明確：第一，項目開發(fā)技術方案已按規(guī)定流程審批，佐證材料為企業(yè)的立項決議，項目可行性分析報告；第二，項目已正式立項，佐證材料為立項計劃書；第三，保證企業(yè)有足夠的資金支持，佐證材料為研發(fā)預算審批表；第四，研發(fā)成果具備市場轉化條件，在技術上可以用來使用或出售，佐證材料為知識產權授權書、國家或行業(yè)技術標準、銷售合同；第五，研發(fā)支出能夠可靠地計量，佐證材料為發(fā)票、工資核算表、工時記錄表、輔助臺賬等。研發(fā)支出資本化有利于提高企業(yè)核心技術競爭力，促進產業(yè)發(fā)展。

（三）制定研發(fā)領料與生產領料標準

財務部門需要制定標準的研發(fā)領料與生產領料流程，并監(jiān)督其有效執(zhí)行。中小企業(yè)要善于借助信息化工具加強物料收發(fā)存的管理，提高會計核算的準確性。在軟件系統(tǒng)中增設領料部門、人員和用途，研發(fā)部門和生產部門管理者指定專人填寫領料申請單，注明產品對象，按使用部門和產品對象歸集生產材料和研發(fā)材料。產品開發(fā)階段結束后，會計人員依據研發(fā)部門的項目結題驗收報告，將其研發(fā)材料成本轉入到產品生產成本，用于對外銷售或使用。

（四）制定科學的公共費用分攤標準

首先，針對研發(fā)人員參與多個項目開發(fā)的工資薪酬核算，財務人員應按研發(fā)人員參與各研發(fā)項目的實際工時分配。研發(fā)科技人員同時從事生產、經營管理等非研發(fā)活動，應在研發(fā)費用和生產經營費用之間分別按其實際工時占總工時比進行分配。其次，針對中小企業(yè)的實際控制人、董事長、總經理等高管參與研發(fā)管理，被認定為企業(yè)核心技術人員的問題，對于其工資薪酬，應根據其實際從事研發(fā)活動工時占總工時比例核算計入“研發(fā)支出”。如果無法區(qū)分其從事經營活動與研發(fā)活動工時，就應全部計入“管理費用”。最后，針對多個研發(fā)項目共用同一場地，應按單個研發(fā)項目所占實際用地面積分配。同一設備供多個研發(fā)項目使用，應按單個研發(fā)項目實際使用機器工時分配。

（五）提高知識產權與產品和營業(yè)收入的關聯度

會計人員不僅要按項目準確核算研發(fā)支出和營業(yè)收入，還要主動熟悉研發(fā)活動全過程。會計人員只有走出去，積極地到研發(fā)部門學習，才能如實掌握研發(fā)立項、研究開發(fā)進度、中期試驗、驗收結題、成果轉化、市場銷售全生命周期，才能正確指導研發(fā)人員在項目調研立項前就從市場、產品、財務等視角進行規(guī)劃，有效提高知識產權與營業(yè)收入匹配度。同時，研發(fā)人員也需要學習財務知識，只有懂得研發(fā)費用會計核算要求，才能更好地做好研發(fā)立項、研發(fā)項目預算、研發(fā)人員分配、研發(fā)工時和機器工時記錄、研發(fā)進度記錄、研發(fā)費用報銷、項目驗收結題、研發(fā)成果轉化等工作，提高跨部門協作能力，提高自主知識產權與產品、營業(yè)收入和研發(fā)支出核算的關聯度，提高會計報表研發(fā)支出信息披露的準確性。

四、結語

中小企業(yè)不僅需要從業(yè)務視角規(guī)范研發(fā)支出會計核算，還需要從技術視角提升企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新能力。從業(yè)務層面看，研發(fā)投入應與企業(yè)未來規(guī)劃、技術環(huán)境、核心競爭力緊密相連。中小企業(yè)應逐步完善研發(fā)機構和項目管理體系建設，建立研發(fā)支出會計核算制度，明確研發(fā)支出的開支范圍、標準、審批程序。按項目實行一站式平臺化管理，明確每個項目的核心技術、研發(fā)人員、立項時間、結題時間、知識產權與產品和營業(yè)收入的關聯，全面提升企業(yè)的研發(fā)能力和研發(fā)財務管理水平，提高研發(fā)成果的轉化率。從技術層面看，科創(chuàng)屬性不僅是企業(yè)技術創(chuàng)新程度的有力證明，還是企業(yè)研發(fā)費用高額投入的真實性、合理性的證明依據。中小企業(yè)需要有計劃地培育科創(chuàng)屬性，以助力企業(yè)高質量發(fā)展，提升企業(yè)市值。建設項目平臺管理體系，是實現從研發(fā)立項、投入、產出到價值應用管理的必要前提條件。

在當前數字化、網絡化發(fā)展背景下，中小企業(yè)核心競爭力和管理水平提升必然走向正規(guī)化、國際化。因此，規(guī)范研發(fā)支出會計核算，完善研發(fā)業(yè)財管理，培育和挖掘中小企業(yè)科技創(chuàng)新屬性，是確保中小企業(yè)高質量發(fā)展的必然選擇。