文/行宇（山西省長運會計師事務(wù)所(有限公司)）

2015年國內(nèi)財政管理給出了新的方向，嘗試增強產(chǎn)品質(zhì)量、改變產(chǎn)品體系、提升資源分配的優(yōu)化性，擴增有效供給量，切實提高生產(chǎn)能力，迎合人們的產(chǎn)品需求。至2018年，國內(nèi)生產(chǎn)總量超過90萬億元，經(jīng)濟體系處于持續(xù)發(fā)展狀態(tài)，全面穩(wěn)健落實投資活動。新時期，各企業(yè)應(yīng)轉(zhuǎn)變思想，加強成本管理，提高經(jīng)濟收益。

一、成本管理的內(nèi)涵

成本管理最早提出于14世紀，人們對于銷售損益形成了成本計量需求，在資本環(huán)境下，企業(yè)規(guī)模逐漸擴增，生產(chǎn)項目增多、業(yè)務(wù)類型增加，相應(yīng)改變了初期的成本管理方式，包括預(yù)算控制、差異分析等。20世紀產(chǎn)生的“目標成本法”，指在客戶能夠承受的成本范圍內(nèi)，進行產(chǎn)品定價生產(chǎn)。后續(xù)演變出“作業(yè)成本法”，嘗試從完整的生產(chǎn)體系視角，增強企業(yè)收益能力。成本管理是企業(yè)進行成本核算、資金分析、投資決策、支出控制各項資金管控的總稱。具體而言，企業(yè)經(jīng)營成本產(chǎn)生后，需給出有效的預(yù)算方案，進行資金控制、支出監(jiān)管，以此防止出現(xiàn)資金使用不規(guī)范問題[1]。

二、A企業(yè)成本管理的具體情況

（一）A企業(yè)概述

A企業(yè)是一家從事生產(chǎn)活動的組織，成立于2005年，引入了先進制造工藝，生產(chǎn)能力有所增強，固定資產(chǎn)逐步有效增加。A企業(yè)建立了多種類型的管理方案，包括“生產(chǎn)制度”“工藝管理”“質(zhì)量審核”“設(shè)備運維”“物資倉儲”等。以企業(yè)經(jīng)營為基礎(chǔ)，積極開展產(chǎn)品創(chuàng)新活動，致力于研發(fā)新產(chǎn)品，努力打開營銷市場，獲取了優(yōu)異成效。企業(yè)創(chuàng)建了多個部門，包括“產(chǎn)品加工”“用料生產(chǎn)”等。

（二）A企業(yè)成本預(yù)估

A企業(yè)2018-2021年的經(jīng)營數(shù)據(jù)如表1所示。

表1 A企業(yè)2018-2021年的經(jīng)營數(shù)據(jù)（單位：元）

表1數(shù)據(jù)參考A企業(yè)年報資料。由表1數(shù)據(jù)可知：2018年至2019年，A企業(yè)的毛利率發(fā)生了大幅度提高，使企業(yè)新增了收益較高的項目，增加了經(jīng)營收益。在2020年、2021年發(fā)生了毛利率下降現(xiàn)象，主要是市場競爭企業(yè)增加，相應(yīng)增大了競爭壓力，要求企業(yè)及時作出轉(zhuǎn)型規(guī)劃，補充下游組織的生產(chǎn)需求，據(jù)實調(diào)整人均收入，材料市價處于動蕩狀態(tài)，引起營業(yè)數(shù)額增長時毛利率卻變小的現(xiàn)象。

使用固定核算、變動核算兩種方法，核算A企業(yè)的成本支出情況。以企業(yè)a類產(chǎn)品為例。固定支出項目的核算內(nèi)容有“間接用料”“設(shè)備老化”“其他損耗”“消耗品”。變動支出項目有“人工成本”“水電成本”。A企業(yè)進行各項生產(chǎn)活動時，主要利用大規(guī)模設(shè)備進行單件生產(chǎn)，產(chǎn)生的人工成本，含有機械運行支出、用工成本。假設(shè)用工成本為35元/小時，a產(chǎn)品的生產(chǎn)用時為700小時，用工成本結(jié)果為700小時×35元/小時=24500元。A企業(yè)進行的成本考核，位于成本預(yù)算之后，對比真實成本、預(yù)期成本兩個數(shù)額，找出成本差額，依據(jù)差額分析產(chǎn)品成本。

（三）A企業(yè)成本核算

A企業(yè)使用“財稅通”程序開展各項成本核算工作，此平臺涵蓋產(chǎn)品生產(chǎn)、產(chǎn)品采買、財務(wù)管理、產(chǎn)品營銷等多個流程，核算功能較全，可結(jié)合企業(yè)核算需求，模塊化收集財務(wù)資料，整合各部門成本信息生成財務(wù)總賬，采取系統(tǒng)倒沖形式，自動獲取成本核算結(jié)果，與成本預(yù)算結(jié)果相同。利用系統(tǒng)發(fā)布生產(chǎn)指令，下發(fā)生產(chǎn)工單，含有產(chǎn)品類型、產(chǎn)品數(shù)量、物料明細等信息。系統(tǒng)能夠自行調(diào)整成本資料，參照物料清單價目，測定用料成本。利用標準工時規(guī)則，綜合給出生產(chǎn)成本，匯總成本數(shù)額，得出標準成本。此成本結(jié)果測算成功后，能夠有效整合成本、財務(wù)各類報表，便于管理層掌握成本資料。

（四）A企業(yè)責任分配

A企業(yè)生產(chǎn)單位的各項成本管理工作，采取相同的管理方案，制定分級管理項目。在企業(yè)整體管理指導下，會計師給出管理總綱，財務(wù)部聯(lián)同配合，各部門需有效劃分成本責任，塑造每個成員主體的成本控制思想。財務(wù)組織以成本管控為起點，聯(lián)合企業(yè)實際經(jīng)營狀況，從預(yù)算、成本考核多個方面，逐一制定完整的成本管理方案。按層分配成本管理任務(wù)，給出各項成本管理方案，切實提高成本管控效果，防止出現(xiàn)推諉問題[2]。

（五）A企業(yè)收益分析

A企業(yè)結(jié)合每月核算結(jié)果，進行成本與預(yù)算信息對照，找出偏離標準成本的資金使用問題，再綜合給出成本控制方案，整合實際產(chǎn)生的成本，對比成本差異比例，匯總的成本資料反饋給管理層。管理層共同商議，查詢成本明細，進行差異分析，保證成本控制質(zhì)量。2021年5月，a產(chǎn)品的真實成本、標準成本進行對照分析發(fā)現(xiàn)：變動成本數(shù)額較高，水電與用工產(chǎn)生的成本較少，說明產(chǎn)品完成效率較高，直接材料成本差距較大。此類差異問題的形成，要求成本管控人員時刻關(guān)注超支情況，及時找出超支原因。管理人員應(yīng)密切關(guān)注成本差異，相應(yīng)給出差異分析。如表2所示，是2021年5月a產(chǎn)品成本差異的分析結(jié)果。

表2 2021年5月a產(chǎn)品成本差異的分析結(jié)果（單位：元）

表2可知：對a產(chǎn)品進行成本分析，發(fā)現(xiàn)2021年5月的a產(chǎn)品生產(chǎn)任務(wù)，收益與預(yù)期相比減少了646元。

三、A企業(yè)成本管理的不利表現(xiàn)

（一）核算滯后

多數(shù)管理者在進行成本管理時，認為生產(chǎn)成本較小，能夠增加利潤空間。在實際核算期間，側(cè)重于加強用料、用工各項管理工作，未予關(guān)注各個生產(chǎn)過程。實踐中，核算資料存在數(shù)據(jù)不實問題，具體表現(xiàn)如下：計算成本整合了多個成本項目，在生產(chǎn)支出中添加了用料采買成本、用工成本，并未思考產(chǎn)品差異性問題。財務(wù)核算發(fā)現(xiàn)在資金使用滯后，報告信息展示及時性不高，財務(wù)軟件功能不全面，業(yè)務(wù)員需要自行上傳原始憑證，經(jīng)多個流程審核，將憑證傳送至財務(wù)部，由此出現(xiàn)財務(wù)部信息更新不及時問題，無法保證企業(yè)決策質(zhì)量。結(jié)賬完成會出具財務(wù)報告，每月給出一次報表。想要獲取間接成本、產(chǎn)品差異等信息，多個部門共同收集相關(guān)信息。然而，事后收集的成本信息，時效性較低，難以達到成本管理預(yù)期要求[3]。

使用初期簡單的方法進行成本管理，可使用財務(wù)分析平臺，分析真實支出與預(yù)期成本的差異表現(xiàn)。成本控制工作不全面，管控范圍具有局限性。使用原有方法進行成本管理，成本管控難度較大。A企業(yè)的各個生產(chǎn)工藝較為復雜，如果管理工具不完整，無法保證企業(yè)收集，會出現(xiàn)成本管控不及時問題，難以保證成本決策的正確性，會削弱成本管理效果，間接降低企業(yè)的可獲利能力。成本管理主體側(cè)重于用料消耗的控制工作，此種成本控制工作并不全面。企業(yè)成本主要體現(xiàn)在產(chǎn)品設(shè)計、生產(chǎn)加工、產(chǎn)品營銷、售后保養(yǎng)等多個流程，具有成本管理的全面性。資金使用進行成本管理，無法保證成本管理的全面性，未能展現(xiàn)成本管理的經(jīng)濟助推功能，縮減了企業(yè)收入。A企業(yè)生產(chǎn)體系需使用多種用料，生產(chǎn)工序較多，應(yīng)融合全環(huán)節(jié)的成本管理，獲取優(yōu)異管控效果，間接提高企業(yè)的資金獲取量。

（二）成本浪費

A企業(yè)實踐中使用計量指標進行會計管理，以利潤最大化為方向，全面考核各個部門的收益，具有成本管控的局限性。評價成本管理效果時，利潤是考核的一部分，利潤無法反饋成本管理的有效性。過于追求利潤指標，會降低企業(yè)對成本管理的關(guān)注程度。在產(chǎn)品存儲量、用料積壓數(shù)量較大時，會形成現(xiàn)金流損失問題。

四、提高收益的A企業(yè)成本管理優(yōu)化路線

（一）創(chuàng)建成本管理體系，改變核算位置

改進A企業(yè)成本管理體系，需從空間、時間兩個方面進行改進?？臻g層面，主要改進供貨組織、下游客戶。時間層面，采取前期預(yù)測、中期管控、后續(xù)考評等形式，以此保證成本管理的全面性。加強各環(huán)節(jié)成本管控，切實增強成本管理效果。A企業(yè)生產(chǎn)期間，用料存儲成本支出占比較高，企業(yè)經(jīng)過招標流程，爭取到新業(yè)務(wù)的生產(chǎn)訂單?？蛻粲唵瘟枯^大，需存儲數(shù)量較多的用料，比如角鋼、槽鋼等。此類用料不能用于其他業(yè)務(wù)，不具有用料代替性，長時間存儲在倉庫中。管理層對材料存儲問題進行初期評價后，分析材料的使用情況，有效進行用料加工，加工后銷出用料。失去功效的用料進入報廢流程，A企業(yè)倉庫存儲量較高，較多產(chǎn)品的積壓、滯銷等問題，形成了存儲浪費，增加了用料消耗量，間接提高了企業(yè)生產(chǎn)支出，形成較多的間接支出浪費問題。采取準時化形式，全面落實成本管理工作。準時生產(chǎn)形式，要保持四個參數(shù)的準確性：（1）“時間正確性”；（2）“管理正確性”；（3）“產(chǎn)品數(shù)量正確性”：（4）“生產(chǎn)工藝正確性”。為此，A企業(yè)能夠順利接單，再進行設(shè)備生產(chǎn)，此種方案具有“時間正確性”特點。A企業(yè)生產(chǎn)期間的存量倉儲成本，含有倉儲持有、訂單生產(chǎn)兩種成本類型，利用經(jīng)濟批量處理形式，能夠得出成本總和的最優(yōu)訂貨值。A企業(yè)需優(yōu)化成本管理方法，依據(jù)訂單需求，按量買入用料。利用準時生產(chǎn)程序的看板管理程序，應(yīng)保證生產(chǎn)均衡、流程規(guī)范、設(shè)備使用合理[4]。

（二）引入價值流思想，規(guī)避成本浪費問題

價值流思想融合成本管理體系，需要判斷企業(yè)價值獲取能力。企業(yè)價值流作為企業(yè)生產(chǎn)的價值體系，價值流形成的成本具有可查性，即直接費用。核算價值體系的成本需求，僅需核算產(chǎn)品生產(chǎn)的各項費用，無須進行間隔支出的分攤處理，此種核算操作較為簡單。核算完成，分析成本使用情況。價值流內(nèi)的各個成本是進行多個流程的成本相加而成，具有成本統(tǒng)計的明確性。以價值流方法進行成本核算時，主要判斷資源能力?？荚u價值流各個程序的成本，對員工進行激勵考核，掌握各程序的設(shè)備運行情況，以此促進企業(yè)高效完成生產(chǎn)任務(wù)，便于管理者清晰獲取資源消耗情況，逐步完善生產(chǎn)體系。

A企業(yè)是一個生產(chǎn)組織，價值流主要體現(xiàn)出材料生產(chǎn)、產(chǎn)品價值的全流程。多數(shù)情況下，從企業(yè)買入用料、用料加工、用料售出的各個流程，統(tǒng)稱為價值流。生產(chǎn)鏈并不是指單一流程，要求全員共同參與。價值流管理工作的側(cè)重點，應(yīng)判斷增值活動屬性。價值流融合成本體系后，管理項目如下：一，增值活動。A企業(yè)利用特定活動，增加產(chǎn)品市場價值，增強產(chǎn)品營銷便利，順應(yīng)用戶需求。包括產(chǎn)品加工、產(chǎn)品服務(wù)等多個項目。二，非增值活動，具體指對于產(chǎn)品價值沒有積極作用的活動，存在資金浪費問題，可刪減此類流程。比如，產(chǎn)品多次搬運、無用部件生產(chǎn)等。價值流成本使用時，僅需對設(shè)備成本總數(shù)進行分配，具有成本分配的唯一性。設(shè)備成本含有租用資金、設(shè)備老化、水電消耗、設(shè)備運維等。此種成本分攤形式，能夠促進企業(yè)優(yōu)化設(shè)備存放區(qū)域的大小，使企業(yè)獲取更多可用空間。分攤核算方式如下：

其他類型的成本，含有價值流各個程序的服務(wù)支出，比如招待成本、信息交流成本等。生產(chǎn)企業(yè)的各類活動均關(guān)聯(lián)于價值流，不具有價值的支出較小，可視作運維成本。多數(shù)情況下，運維成本會記錄在企業(yè)損益賬戶中，需給出單獨核算處理，由專員進行成本優(yōu)化，去除非價值類型的成本支出。以2021年9月A企業(yè)a產(chǎn)品的生產(chǎn)任務(wù)為例，生產(chǎn)任務(wù)有采買、營銷、阻焊等流程。成本類型有用料成本、用工成本。價值流利潤如表3所示。由表3可知：在成本管理體系中融合價值流方法，2021年9月A企業(yè)a產(chǎn)品預(yù)期可獲得24.8%的利潤。

表3 2021年9月A企業(yè)a產(chǎn)品生產(chǎn)任務(wù)的價值流利潤表（單位：元）

（三）完善成本管理的各項保障措施

1.創(chuàng)建會計組織

A企業(yè)可創(chuàng)建會計執(zhí)行小組，加強責任分配，明確成本管理的重要性。組長設(shè)定成企業(yè)高層，各部門管理人員作為組員，有規(guī)劃地落實各項成本管理工作，對于成本管理的關(guān)鍵決策項目給出決策方案，保證成本管理質(zhì)量。執(zhí)行小組要全面掌握企業(yè)的成本核算流程，引入創(chuàng)新思想，提高計劃執(zhí)行效率，同步進行“成本核算”“資金監(jiān)督”兩項工作。A企業(yè)應(yīng)積極獲取成本管理的各項問題，引入?yún)R報制度，有效反饋成本問題，促使企業(yè)獲取較高的經(jīng)濟收入。

2.專業(yè)人員給予指導

成本管理工作的執(zhí)行質(zhì)量，是增強企業(yè)競爭力的關(guān)鍵措施。實踐中，企業(yè)應(yīng)有專業(yè)人員進行工作指導，使其掌握企業(yè)的經(jīng)營狀況，具有較強的成本管理能力。A企業(yè)應(yīng)選聘專業(yè)人員，落實各項會計指導工作。專業(yè)人員主要進行管理方法培訓，開展專業(yè)指導，強化成本管理人員的工作能力，使相關(guān)崗位人員熟知成本管理技巧，形成堅定的成本管理思想，積極清除不利因素。開展成本管理指導會議，增強成本執(zhí)行能力，向企業(yè)表達自身想法，有效解決各類成本控制問題。對成本管控的執(zhí)行過程，給出專業(yè)指導，提高成本管理質(zhì)量[5]。

3.配制成本管理激勵體系

激勵與監(jiān)管同步落實，提高成本管控的高效性。初期開展成本管理時，主要依賴于執(zhí)行小組、基層人員的工作能力。應(yīng)建立完整的激勵考核方案，以此提升成本管理的執(zhí)行質(zhì)量。對于成本管理各個環(huán)節(jié)，進行評級、激勵等處理，達到成本控制效果。利用成本宣傳、會議指導等各類形式，創(chuàng)建成本管理平臺，促使優(yōu)秀員工展現(xiàn)個人才能。成本管理實踐中，需積極利用客觀環(huán)境，挖掘員工從業(yè)主動性，零盲區(qū)落實成本管控工作，有效獲取成本控制收益。

4.創(chuàng)建成本管理線上程序

A企業(yè)全面引入了成本管理工作，創(chuàng)建了線上管理程序。以價值流作為成本管理的主要方法，參照價值流信息的持續(xù)變化情況，有序落實各項成本管理工作。

企業(yè)應(yīng)如實掌握價值流的各項成本資料，A企業(yè)結(jié)合自身經(jīng)營實況，全面整合價值流信息，以此增強企業(yè)成本管控的有效性。如果成本信息不全面，會削弱企業(yè)成本管控效果。

五、結(jié)論

綜上所述，結(jié)合A企業(yè)成本管理實踐，企業(yè)應(yīng)從經(jīng)營體系的各個環(huán)節(jié)逐步落實成本管理工作，保證成本管理的執(zhí)行效果。選擇有效的成本管理工具，持續(xù)更新企業(yè)生產(chǎn)體系，如實反饋企業(yè)經(jīng)營狀況，給出企業(yè)決策方向，盡可能地增加經(jīng)營收益。成本管理期間，需加強價值流利用，優(yōu)化生產(chǎn)流程，有效去除中間成本，以此提高企業(yè)的收益量。