[ 摘要 ]

通過對(duì)部分上市房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”前后稅負(fù)的比較分析，洞悉稅負(fù)增加背后的原因以及房地產(chǎn)企業(yè)如何更好地采取應(yīng)對(duì)措施，以有效降低企業(yè)稅負(fù)。

[ 關(guān)鍵詞 ]

營(yíng)改增;稅負(fù)比較;原因分析;應(yīng)對(duì)措施

中圖分類號(hào)：F2

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

DOI：10.3969/j.issn.1672-0407.2022.05.014

1 “營(yíng)改增”的意義

營(yíng)業(yè)稅是對(duì)營(yíng)業(yè)額征收的稅，屬于價(jià)內(nèi)稅，增值稅是對(duì)流通過程中增值部分征收的稅，屬于價(jià)外稅。“營(yíng)改增”，顧名思義，就是將營(yíng)業(yè)稅改成增值稅。因?yàn)橐粋€(gè)產(chǎn)品流轉(zhuǎn)越多，要重復(fù)繳納的營(yíng)業(yè)稅也就越多，“營(yíng)改增”后有利于消除重復(fù)征稅，打通了增值稅抵扣鏈條。對(duì)于大部分行業(yè)來說，增值稅的稅負(fù)是低于營(yíng)業(yè)稅的?！盃I(yíng)改增”有利于減輕企業(yè)稅負(fù)，增強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活力?！盃I(yíng)改增”也有利于創(chuàng)造更加公平的稅收環(huán)境，推動(dòng)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型、結(jié)構(gòu)優(yōu)化、消費(fèi)升級(jí)、創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)。從財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局于2011年11月17日正式公布營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案，到2017年10月30日，國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議通過決定，標(biāo)志著實(shí)施60多年的營(yíng)業(yè)稅正式退出歷史舞臺(tái)。

房地產(chǎn)企業(yè)由于成本計(jì)算復(fù)雜，建設(shè)周期長(zhǎng)，直至2016年5月1日才正式將房地產(chǎn)等行業(yè)納入“營(yíng)改增”范圍?！盃I(yíng)改增”后，房地產(chǎn)行業(yè)的納稅人銷售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)繳納的流轉(zhuǎn)稅稅種由之前的營(yíng)業(yè)稅變成了增值稅。營(yíng)業(yè)稅的稅率為5 %，“營(yíng)改增”后，稅率經(jīng)過了兩次調(diào)整，2018年5月1日起一般納稅人的稅率從11 %下調(diào)至10 %，2019年4月1日從10 %下調(diào)至9 %。由于房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)模普遍較大，“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)究竟是減輕了還是增加了，本文選取了五家具有影響力的上市公司——萬科A、金地集團(tuán)、保利發(fā)展、招商蛇口、金融街的案例對(duì)此進(jìn)行研究。

2 “營(yíng)改增”前后的稅負(fù)情況比較分析

房地產(chǎn)企業(yè)“營(yíng)改增”的時(shí)間為2016年5月1日，“營(yíng)改增”前的數(shù)據(jù)我們選取了2012—2015年的數(shù)據(jù)。“營(yíng)改增”后的數(shù)據(jù)選取了2017—2020年的數(shù)據(jù)。

2.1 “營(yíng)改增”前的數(shù)據(jù)

2.2 “營(yíng)改增”后的數(shù)據(jù)

2.3 “營(yíng)改增”前后的稅負(fù)比較分析

“營(yíng)改增”前四年上述五家公司的平均稅負(fù)率為16.62 %，稅負(fù)率最低的是金融街的14.64 %，稅負(fù)率最高的是保利發(fā)展的18.12 %。平均繳納的稅金超過了凈利潤(rùn)，僅有金融街繳納的稅金低于凈利潤(rùn)。

“營(yíng)改增”后四年上述五家公司的平均稅負(fù)率為19.03 %，稅負(fù)率最低的是萬科A的16.34 %，稅負(fù)率最高的是金地集團(tuán)的22.56 %。平均繳納的稅金超過了凈利潤(rùn)，僅有金地集團(tuán)繳納的稅金低于凈利潤(rùn)。

通過比較分析，發(fā)現(xiàn)上述五家上市公司“營(yíng)改增”后四年比“營(yíng)改增”前四年的平均稅負(fù)率均有了不同程度的提高。萬科A的平均稅負(fù)率提高了0.9 %，金地集團(tuán)的平均稅負(fù)率提高了6.91 %，保利發(fā)展的平均稅負(fù)率提高了0.72 %，招商蛇口的平均稅負(fù)率提高了4.29 %，金融街的平均稅負(fù)率提高了3.31 %。五家公司的平均稅負(fù)率提高了2.41 %。

3 “營(yíng)改增”后稅負(fù)增加的原因分析

“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)并沒有如預(yù)期降低，反而有不同程度的上升，筆者認(rèn)為主要有以下幾個(gè)方面的原因。

3.1 稅率因素

在2016年5月1日將房地產(chǎn)等行業(yè)納入“營(yíng)改增”時(shí)，確定的房地產(chǎn)企業(yè)一般納稅人的稅率為11 %，2018年5月1日起下調(diào)至10 %，2019年4月1日起從10 %下調(diào)至9 %。由此可以看出，在“營(yíng)改增”后的幾年內(nèi)，房地產(chǎn)企業(yè)的稅率進(jìn)行了數(shù)次調(diào)整，由于前幾年稅率相對(duì)較高，可能是平均稅負(fù)上升的原因之一。如將最近的2020年度的上述五家公司的平均稅負(fù)與“營(yíng)改增”前比較，則僅提高了1.13 %。

3.2 發(fā)票原因

由于房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)周期長(zhǎng)，回款進(jìn)度慢，再加上近年來國(guó)家對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的頻繁調(diào)控，房地產(chǎn)企業(yè)的資金鏈比較緊張，拖欠各種款項(xiàng)的現(xiàn)象比較嚴(yán)重，有的房地產(chǎn)企業(yè)甚至和建筑企業(yè)或者其他材料供應(yīng)商產(chǎn)生糾紛，這會(huì)影響到房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)票的取得。“營(yíng)改增”之后，由于涉及專用發(fā)票的抵扣問題，如果房地產(chǎn)企業(yè)不能按期獲得全額的專用發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅額不足，就會(huì)增加房地產(chǎn)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，進(jìn)而影響到房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)，這是許多房地產(chǎn)企業(yè)在“營(yíng)改增”后稅負(fù)沒有降低，反而稅負(fù)還比以前增加的原因之一。

此外，由于“營(yíng)改增”后，涉及增值稅抵扣的因素，許多企業(yè)經(jīng)營(yíng)得越來越規(guī)范，對(duì)發(fā)票的要求也越來越高，致使企業(yè)的產(chǎn)品成本增加，價(jià)格提高，有些房地產(chǎn)企業(yè)為了降低成本，大量的小規(guī)模企業(yè)或是沒有納稅資質(zhì)的個(gè)人發(fā)生交易。而小規(guī)模企業(yè)的征收率較低，自2020年3月1日起執(zhí)行的為1 %的優(yōu)惠征收率。小規(guī)模企業(yè)自行開具專用發(fā)票是在2019年3月1日施行的，在此之前大部分小規(guī)模企業(yè)開具專用發(fā)票存在諸多障礙。另外，目前小規(guī)模企業(yè)開具普通發(fā)票每月有一定的免稅額度，而開具專用發(fā)票則不能享受免稅，因此，許多小規(guī)模納稅人更愿意開具普通發(fā)票，而企業(yè)取得的普通發(fā)票是無法抵扣稅款的，可能導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)沒有降低，反而增加。

3.3 專業(yè)人員水平或認(rèn)識(shí)不足的因素

“營(yíng)改增”之后，財(cái)務(wù)核算難度加大，財(cái)務(wù)人員尚未適應(yīng)新的稅務(wù)規(guī)定，財(cái)務(wù)人員的能力和水平不足，可能增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

“營(yíng)改增”后，房地產(chǎn)企業(yè)的賬務(wù)處理方法和規(guī)則與以前有了很大的不同，核算更加復(fù)雜，難度增加。財(cái)務(wù)人員如果不能及時(shí)掌握新的稅收政策和方法，可能無法適應(yīng)新的變化，由于財(cái)務(wù)人員自身對(duì)業(yè)務(wù)的不了解、不熟悉，導(dǎo)致沒有形成符合規(guī)范的意識(shí)。

對(duì)可抵扣發(fā)票類型不作要求，對(duì)本可開具專用發(fā)票的，開的是普通發(fā)票，造成不能抵扣。對(duì)業(yè)務(wù)單位不作要求，存在大量小規(guī)模納稅人開具的發(fā)票，造成企業(yè)的稅負(fù)大幅度的增加。

部分人員在企業(yè)的招投標(biāo)、合同簽訂以及采購(gòu)過程中，由于對(duì)財(cái)務(wù)或稅收政策的不熟悉或認(rèn)識(shí)不足，為了降低一點(diǎn)價(jià)格，對(duì)發(fā)票不作要求，甚至不要求開具發(fā)票，表面上是降低了一點(diǎn)價(jià)格，但如果考慮稅收因素，則企業(yè)吃了大虧，造成企業(yè)稅負(fù)增加。

4 針對(duì)“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)增加的應(yīng)對(duì)措施

4.1 房地產(chǎn)企業(yè)在開展業(yè)務(wù)初期，就要做好籌劃工作，提高增值稅的可抵扣比例

因?yàn)樵鲋刀愡M(jìn)項(xiàng)稅率的高低，直接決定進(jìn)項(xiàng)稅額的大小，因此房地產(chǎn)企業(yè)在對(duì)外簽訂各類合同時(shí)，盡可能地選擇與一般納稅人簽訂合同，減少與小規(guī)模納稅人或者個(gè)人簽訂合同。尤其是要與大型的建筑企業(yè)加強(qiáng)合作，因?yàn)榇笮偷慕ㄖ髽I(yè)可以提供一般納稅人增值稅專用發(fā)票，而且一般不會(huì)拖延開具。

在各項(xiàng)建筑材料、物資采購(gòu)方面做好籌劃工作，由于房地產(chǎn)企業(yè)的材料物資采購(gòu)需求大，花費(fèi)的成本也高?！盃I(yíng)改增”政策實(shí)施之后，根據(jù)行業(yè)的不同，增值稅率也不同，一般情況下，服務(wù)業(yè)執(zhí)行的增值稅率為6 %，房地產(chǎn)、建筑業(yè)執(zhí)行的增值稅率為9 %，商品、貨物流通行業(yè)執(zhí)行的增值稅率為13 %。所以如果選擇從一般納稅人企業(yè)采購(gòu)，就可以獲得稅率為6 %、9 %、13 %的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，在房地產(chǎn)企業(yè)的物資采購(gòu)、設(shè)備采購(gòu)、辦公用品采購(gòu)以及各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中，應(yīng)盡可能選擇一般納稅人的企業(yè)。這樣有利于房地產(chǎn)企業(yè)降低稅負(fù)。

在開發(fā)產(chǎn)品的設(shè)計(jì)方面做好籌劃工作，企業(yè)可以將開發(fā)的房屋進(jìn)行裝修后銷售，這樣可以采購(gòu)大量裝修材料、家用電器、各類家具等涉及稅率為13 %的產(chǎn)品，達(dá)到多抵稅款、降低稅負(fù)的目的。

4.2 規(guī)范房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理制度，加強(qiáng)發(fā)票管理，完善業(yè)務(wù)流程

“營(yíng)改增”之后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要進(jìn)一步梳理財(cái)務(wù)管理制度，完善現(xiàn)有的業(yè)務(wù)流程，從拿地、土地開發(fā)、規(guī)劃、設(shè)計(jì)開始，做好預(yù)算，測(cè)試企業(yè)稅負(fù)。如果沒有規(guī)范的財(cái)務(wù)制度，企業(yè)各部門各掃門前雪，設(shè)計(jì)、規(guī)劃、采購(gòu)部門就會(huì)為了降低部分成本，不按照企業(yè)的財(cái)務(wù)制度辦事，甚至有時(shí)無法取得合法的專用發(fā)票，“營(yíng)改增”后增值稅專用發(fā)票成為企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的主要業(yè)務(wù)憑證，也是最重要的原始憑證之一，是企業(yè)財(cái)務(wù)核算、審計(jì)和稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的主要依據(jù)之一。因此在取得增值稅專用發(fā)票時(shí)，要加強(qiáng)對(duì)發(fā)票的核實(shí)查驗(yàn)工作，查看發(fā)票項(xiàng)目是否齊全、內(nèi)容是否完整，財(cái)務(wù)人員要判斷取得的專用發(fā)票是否符合抵扣規(guī)定，以防止合同單位、開具發(fā)票的單位、收款單位“三流”不一致的情形。由于“三流”的不一致，導(dǎo)致取得的發(fā)票無法抵扣稅款，給企業(yè)帶來風(fēng)險(xiǎn)，造成損失。因此，房地產(chǎn)企業(yè)要建立一套完善的財(cái)務(wù)管理制度與流程，加強(qiáng)發(fā)票管理，以防止因缺少制度流程而影響企業(yè)的稅負(fù)。

4.3 加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)能力培訓(xùn)，幫助其盡快熟悉“營(yíng)改增”政策法規(guī)

在“營(yíng)改增”之前，由于稅務(wù)處理相對(duì)簡(jiǎn)單，企業(yè)的賬務(wù)處理也不太復(fù)雜。但是“營(yíng)改增”之后，如果還按照之前的經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行賬務(wù)處理，顯然不能適應(yīng)新的業(yè)務(wù)需要。因此，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該重視財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)能力培訓(xùn)，可以通過邀請(qǐng)稅務(wù)專家等專業(yè)人員對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員進(jìn)行相關(guān)的培訓(xùn)。企業(yè)內(nèi)部也可以通過專業(yè)人員對(duì)非專業(yè)人員進(jìn)行相應(yīng)的培訓(xùn)。財(cái)務(wù)人員自身也要不斷提高業(yè)務(wù)能力，隨時(shí)掌握稅收政策的變化。

綜上所述，“營(yíng)改增”政策的施行，對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)產(chǎn)生了重大影響，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目多、周期長(zhǎng)，業(yè)務(wù)相對(duì)復(fù)雜，我們要時(shí)時(shí)關(guān)注“營(yíng)改增”前后行業(yè)稅負(fù)的變化情況。通過上述上市房地產(chǎn)企業(yè)“營(yíng)改增”前后稅負(fù)變化案例的比較分析，發(fā)現(xiàn)“營(yíng)改增”后并未給相關(guān)的房地產(chǎn)企業(yè)帶來稅收的“紅利”，因此房地產(chǎn)企業(yè)要從自身做起，在不違背國(guó)家稅收法規(guī)、政策的前提下，抓住歷史機(jī)遇，通過規(guī)范發(fā)票、完善企業(yè)制度、規(guī)范采購(gòu)流程、提高財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)等方面積極應(yīng)對(duì)，做好籌劃，盡可能地為企業(yè)減輕稅負(fù)，促進(jìn)房地產(chǎn)行業(yè)持久、長(zhǎng)遠(yuǎn)地發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

[1]段光勛. 營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)影響到底如何？[EB/OL]. [2015-11-14]. https：//www. shui5. cn/article/ec/83370. html

[ 作者簡(jiǎn)介 ]

李瑛，男，甘肅蘭州人，甘肅金瑞資產(chǎn)評(píng)估事務(wù)所（特殊普通合伙）副所長(zhǎng)，會(huì)計(jì)師，中國(guó)稅務(wù)師、資產(chǎn)評(píng)估師。研究方向：財(cái)務(wù)制度、稅收法規(guī)政策。