□文/劉 霞 李 晶 白 靜

（河北大學(xué)管理學(xué)院 河北·保定）

［提要］ 信息技術(shù)的飛速發(fā)展在為會計工作提供便利的同時也不可避免地給會計行業(yè)帶來挑戰(zhàn)。區(qū)塊鏈、人工智能、大數(shù)據(jù)等數(shù)據(jù)技術(shù)的突起已經(jīng)滲透會計行業(yè)。本文研究數(shù)字技術(shù)給會計行業(yè)帶來的種種挑戰(zhàn)，并提出應(yīng)對措施。

如今，一些新技術(shù)、新方法的出現(xiàn)，如大數(shù)據(jù)、人工智能、財務(wù)共享等，使得會計要處理的數(shù)據(jù)日益多元和復(fù)雜，促使會計行業(yè)要進行新的變革。應(yīng)對新時代下會計工作面臨的難題，許多學(xué)者都提出了自己的思考。王明吉和張馨元（2019）認(rèn)為會計轉(zhuǎn)型的方向是在重視傳統(tǒng)會計的基礎(chǔ)上重視管理會計，逐步向管理會計轉(zhuǎn)型。張林等人（2015）指出，在“互聯(lián)網(wǎng)+”時代會計變革的重心是發(fā)展管理會計，從概念框架、案例示范、會計信息系統(tǒng)建設(shè)和會計人才四個方面探討了具體措施。史應(yīng)梅（2017）從業(yè)財融合角度分析會計變革的可能性，企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)中要包含事前預(yù)測、事中控制和事后分析考核三個環(huán)節(jié)，將企業(yè)具體業(yè)務(wù)與財務(wù)會計融合。余應(yīng)敏（2020）對企業(yè)核心競爭力的源泉即數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行分析，明確表明應(yīng)盡快將數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行會計處理，單獨設(shè)置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”科目。路偉果等（2020）揭示了數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)對會計的影響，并指出會計人員要學(xué)習(xí)數(shù)據(jù)分析，由處理常規(guī)業(yè)務(wù)向處理復(fù)雜業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)變，逐步成為算法分析師。

會計行業(yè)發(fā)展變革是大勢所趨。本文分析這一趨勢的原因與路徑，對于數(shù)字技術(shù)背景下各行各業(yè)的中小型企業(yè)，特別是受新技術(shù)影響較大的企業(yè)的會計工作具有重要意義。（圖1）

圖1 會計面臨的挑戰(zhàn)及應(yīng)對圖

一、數(shù)字技術(shù)背景下會計面臨的挑戰(zhàn)

（一）大數(shù)據(jù)擴展會計核算要素。工業(yè)化時代，會計核算的資產(chǎn)主要是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。在數(shù)字經(jīng)濟時代，數(shù)據(jù)成為了一項能夠產(chǎn)生經(jīng)濟價值的資源，數(shù)據(jù)資源如果滿足資產(chǎn)的特征和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)則可以稱為數(shù)據(jù)資產(chǎn)。數(shù)據(jù)資產(chǎn)具備資產(chǎn)要素的以下特征：（1）由企業(yè)擁有或控制。數(shù)據(jù)資源分為自有數(shù)據(jù)和共享數(shù)據(jù)。自有數(shù)據(jù)是指企業(yè)通過自己的研發(fā)團隊進行自主研發(fā)而得到的一些數(shù)據(jù)，企業(yè)擁有這些數(shù)據(jù)的所有權(quán)和控制權(quán)。對于共享數(shù)據(jù)，雖然企業(yè)沒有所有權(quán)，但是如果企業(yè)可以長期使用該數(shù)據(jù)資產(chǎn)也可以視為企業(yè)對該數(shù)據(jù)資產(chǎn)擁有實際控制權(quán)。（2）預(yù)期能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。大數(shù)據(jù)資源能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，這一點是毋庸置疑的。大數(shù)據(jù)給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的方式通常不是直接的，大數(shù)據(jù)技術(shù)的價值體現(xiàn)在，了解客戶需求，提供精準(zhǔn)服務(wù)；細分客戶群體，制定精細策略等。（3）價值可計量。在數(shù)據(jù)技術(shù)發(fā)展的新時代，信息流通不受地域、時間等的限制，能夠反映數(shù)據(jù)價值的信息被更多人了解不是難題。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)成為一種新的會計核算要素，然而當(dāng)前會計準(zhǔn)則中還沒有對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認(rèn)、計量和報告等問題做出相關(guān)規(guī)定。在接下來的一段時間，會計行業(yè)內(nèi)部要廣泛討論這一問題，對會計核算的新要素——數(shù)據(jù)資產(chǎn)做出科學(xué)的會計處理。

（二）大數(shù)據(jù)帶來會計信息安全問題。在互聯(lián)網(wǎng)基礎(chǔ)上逐步發(fā)展起來的大數(shù)據(jù)時代本身存在著固有的安全問題。企業(yè)利用大數(shù)據(jù)可以收集到大量的關(guān)于客戶的個人信息，比如手機號及通話記錄、微信及聊天記錄、甚至是個人照片等私密信息。除了客戶的信息安全問題外，企業(yè)進行預(yù)算管理和決策、成本分析等活動時涉及到的一些內(nèi)部信息和市場信息也有可能被泄露。企業(yè)要采取什么措施來避免和防止有關(guān)客戶和企業(yè)信息的泄露是令企業(yè)頭痛的、值得深思的一大問題。

數(shù)據(jù)被泄露的渠道有很多，比如受到黑客攻擊、企業(yè)內(nèi)部人員為了個人利益出賣企業(yè)機密信息等。如果企業(yè)不能做好有效的防范，造成大量數(shù)據(jù)泄露，加之大數(shù)據(jù)時代信息流通渠道多、傳播速度快，被泄露出去的數(shù)據(jù)會在短時間內(nèi)為很多人所知。企業(yè)核心機密信息或是有關(guān)客戶的個人信息泄露不僅會給企業(yè)帶來經(jīng)濟損失，還會對企業(yè)的信譽造成不利影響，也會給個人的日常生活帶來麻煩。

（三）非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)分析困難。傳統(tǒng)會計所處理的都是一些結(jié)構(gòu)性信息和數(shù)據(jù)，也即定量數(shù)據(jù)。結(jié)構(gòu)性數(shù)據(jù)的收集、分析和處理比較簡單。然而，數(shù)字技術(shù)發(fā)展背景下，人工智能技術(shù)的使用需要大量的非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)來支撐。大數(shù)據(jù)背景下數(shù)據(jù)類型多樣，數(shù)據(jù)價值密度不高。在會計處理上，因為要滿足財務(wù)報告使用者的決策需求，非結(jié)構(gòu)性數(shù)據(jù)的使用有了明顯的提高。這在提高了財務(wù)報表相關(guān)性的同時也帶來了一個問題，即財務(wù)報表的可靠性或會計信息的準(zhǔn)確性受到了質(zhì)疑。具體而言，一些非結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)，比如圖片、視頻等，這些數(shù)據(jù)的分析和處理較困難，現(xiàn)在還缺乏行之有效的技術(shù)對其進行分析和處理。對這些非結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)的處理，不同的人有不同的方法，因此會計信息中非結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)比重的提高使得對會計信息準(zhǔn)確性的要求必然降低。會計人員必須要在會計信息的相關(guān)性和準(zhǔn)確性之間權(quán)衡。

（四）人工智能促使會計人員角色定位發(fā)生轉(zhuǎn)變。數(shù)字技術(shù)得到爆炸式發(fā)展，人工智能技術(shù)研發(fā)的財務(wù)機器人出世。財務(wù)機器人主要從事一些技能要求較低、重復(fù)性和程序化較高的工作，它執(zhí)行的會計工作不僅精確度高而且工作效率也高，節(jié)省了很多時間，降低了人力資本。財務(wù)機器人的工作與一些基礎(chǔ)的財務(wù)人員的工作相重合，甚至比人力做得更好，機器人必然會替代掉一部分基礎(chǔ)財務(wù)人員的崗位。因此，單純地對已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟活動進行確認(rèn)、計量、記錄和報告已經(jīng)不能滿足人工智能時代的需要。

近年來，會計行業(yè)越來越重視管理會計的作用，強調(diào)要對未來從事的經(jīng)濟活動進行預(yù)算和計劃安排的重要性。財務(wù)要走在經(jīng)濟活動之前，為會計主體創(chuàng)造價值、降低成本從而提高收益。具體來說，就是應(yīng)用大數(shù)據(jù)技術(shù)收集有用信息并對收集到的信息進行挖掘、分類、匯總、整合，在此基礎(chǔ)上，對大量數(shù)據(jù)進行分析從而為制定下一階段的決策提供堅實的基礎(chǔ)。會計人員的角色不只是算賬這么簡單，會計人員的角色已經(jīng)開始并逐步向管理會計方向轉(zhuǎn)變，從事一些財務(wù)機器人不能完成的、需要財務(wù)人員主觀判斷能力的復(fù)雜任務(wù)，逐漸轉(zhuǎn)型為高級的數(shù)據(jù)分析師和管理會計師。

二、數(shù)字技術(shù)背景下會計應(yīng)對策略

（一）向管理會計轉(zhuǎn)型

1、轉(zhuǎn)型動因分析。上文提及，財務(wù)機器人的出世大大提高了會計工作的效率和精確性，但是財務(wù)機器人不可能完全取代財會人員在經(jīng)濟活動中的作用，局限性主要體現(xiàn)在：它只會執(zhí)行既有的程序，缺乏主觀判斷力，難以對內(nèi)外部環(huán)境進行觀察、分析和判斷，合理科學(xué)的決策也就無從做出，這也是其與人腦的本質(zhì)區(qū)別所在。管理會計恰好可以解決管理決策方面的問題，現(xiàn)代會計需要向管理會計轉(zhuǎn)型。

大數(shù)據(jù)技術(shù)已經(jīng)成為了影響會計行業(yè)的十大信息技術(shù)之一，其重要性不言而喻。其他信息技術(shù)包括人工智能、云計算和數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)等都對會計行業(yè)和會計人員產(chǎn)生了很大影響。海量數(shù)據(jù)可以給企業(yè)提供有利于制定戰(zhàn)略發(fā)展流程圖、制定營銷策略、開發(fā)新市場等具體戰(zhàn)略目標(biāo)的信息。對大量的數(shù)據(jù)進行分析是企業(yè)制定任何決策所必不可少的環(huán)節(jié)。大數(shù)據(jù)顯然給企業(yè)提供了一條了解市場和競爭對手的有效途徑，為企業(yè)發(fā)展提供機遇。但是，只擁有大量的數(shù)據(jù)還是不夠的，必須要對擁有的數(shù)據(jù)進行分析和挖掘并加以利用才能使企業(yè)獲益。因此，運用一些管理會計的方法，比如一家制造企業(yè)可以利用經(jīng)濟訂貨批量模型計算最優(yōu)訂貨批量，使訂貨成本和儲存成本總和最?。环治龀杀玖?xí)性研究進一步降低成本的路徑；對企業(yè)經(jīng)濟活動進行預(yù)算管理等均能夠為企業(yè)的發(fā)展保駕護航。

2、向管理會計轉(zhuǎn)型的路徑分析

第一，完善管理會計框架。我國管理會計理論框架目前還不完善。一方面我國的研究學(xué)者注重管理會計研究方法的研究，忽視管理會計理論的研究，因此就我國目前來看，本量利分析、成本習(xí)性分析等具體的管理會計方法已經(jīng)相對成熟，但是有關(guān)管理會計理論研究的卻很少；另一方面部分學(xué)者在做管理會計研究時，照搬西方的理論，生搬硬套，不能與我國政治經(jīng)濟環(huán)境相結(jié)合。理論指導(dǎo)實踐是永恒不變的命題，唯有正確的、科學(xué)的理論才能正向引導(dǎo)實踐的發(fā)展。我國要實現(xiàn)向管理會計的轉(zhuǎn)型也要有一套健全的管理會計理論體系來引導(dǎo)。首先，國家要在政策上大力支持和鼓勵管理會計理論研究，為管理會計的發(fā)展明確方向。在2014 年之后，有關(guān)管理會計方面的理論研究出現(xiàn)逐年增加的趨勢，這在《會計研究》《財會月刊》等期刊上得以顯著的體現(xiàn)。出現(xiàn)這一變化趨勢的原因，一部分就是我國財政部印發(fā)了《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》，為管理會計的理論發(fā)展提供了指引。其次，重視管理會計定義的確定，在定義確定的基礎(chǔ)上逐步完善管理會計概念框架。同時，從事會計研究的人員要在學(xué)習(xí)西方管理會計理論的同時注重與我國的實際國情相結(jié)合，使一些先進的理論和方法更好地貼合我國實際，形成符合中國的管理會計理論。

第二，加強對管理會計人才的培養(yǎng)。在數(shù)字技術(shù)發(fā)展的背景下，一些基礎(chǔ)的財務(wù)人員不可避免的面臨著失業(yè)的風(fēng)險。社會上出現(xiàn)了會計人員供需不匹配的情況。培養(yǎng)管理會計人才對促進會計行業(yè)以及整個經(jīng)濟社會的健康發(fā)展都有重要意義。首先，學(xué)校作為培養(yǎng)社會所需精英的殿堂，在培養(yǎng)儲備管理會計人才這件事上不能落后。學(xué)校應(yīng)該響應(yīng)國家和社會所需，及時修改對會計人才的培養(yǎng)方案，構(gòu)建起一套新的管理會計人才培養(yǎng)體系。比如，采取“大數(shù)據(jù)+財務(wù)”的方式對管理會計人才進行培養(yǎng)，即包括專業(yè)導(dǎo)論課程、基礎(chǔ)課程、拓展課程和實踐課程四個方面在內(nèi)的課程體系。其次，社會也是培養(yǎng)管理會計人才的一大支柱。注冊會計師和稅務(wù)師等會計專業(yè)比較具有含金量的資格證書的考試范圍可以適當(dāng)加以調(diào)整，適當(dāng)加大管理會計方面內(nèi)容的考試比重，為會計行業(yè)篩選出真正有實學(xué)、有本領(lǐng)的優(yōu)秀會計人才。最后，企業(yè)也可以為培養(yǎng)管理會計人才貢獻力量。比如，定期對會計人員進行再教育，組織學(xué)習(xí)前沿的管理會計理論和方法，為會計人員提高專業(yè)能力提供良好的條件。

（二）對數(shù)據(jù)資產(chǎn)及時確認(rèn)、計量和報告。數(shù)據(jù)資產(chǎn)是在數(shù)字技術(shù)快速發(fā)展的基礎(chǔ)上出現(xiàn)的，數(shù)據(jù)資產(chǎn)如果不能正確地在資產(chǎn)負(fù)債表上得以反映，會妨礙財務(wù)報表決策有用觀的體現(xiàn)，導(dǎo)致企業(yè)價值的低估。與此同時，大部分企業(yè)將數(shù)據(jù)資產(chǎn)費用化會增加企業(yè)當(dāng)期費用，從而導(dǎo)致利潤減少，政府稅收較少，對整個社會運行產(chǎn)生不利的影響。數(shù)據(jù)資產(chǎn)及時確認(rèn)、計量和報告具有必要性。

對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認(rèn)，有兩種主流觀點，第一種觀點認(rèn)為數(shù)據(jù)資產(chǎn)因其沒有實物形態(tài)而應(yīng)屬于無形資產(chǎn)，主張在無形資產(chǎn)下設(shè)二級科目即“無形資產(chǎn)——大數(shù)據(jù)資產(chǎn)”；第二種觀點認(rèn)為數(shù)據(jù)資產(chǎn)與無形資產(chǎn)有著本質(zhì)的區(qū)別，應(yīng)單獨設(shè)置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”科目，反映企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)持有情況。筆者贊同第二種觀點。

對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量，初始計量分為自發(fā)研究和外購取得兩種方式分別處理。對于自發(fā)研究的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，在研究階段符合資本化條件的支出，如投入的勞務(wù)費、設(shè)備的折舊費等計入“研發(fā)支出——資本化支出”科目，不符合資本化條件的支出計入“研發(fā)支出——費用化支出”，待研發(fā)成功后，將“研發(fā)支出——資本化支出”科目余額轉(zhuǎn)入數(shù)據(jù)資產(chǎn)科目，反映研發(fā)該項數(shù)據(jù)資產(chǎn)的成本支出。外購數(shù)據(jù)資產(chǎn)按照取得成本計量。數(shù)據(jù)資產(chǎn)后續(xù)計量應(yīng)采用歷史成本法，對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)后期追加的一些可資本化的支出計入數(shù)據(jù)資產(chǎn)科目。如果有明確的證據(jù)表明數(shù)據(jù)資產(chǎn)出現(xiàn)了減值，也要對其計提數(shù)據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的報告，筆者認(rèn)為應(yīng)將數(shù)據(jù)資產(chǎn)科目列入資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)一列。數(shù)據(jù)資產(chǎn)帶來的相關(guān)收入、費用等也在利潤表中報告。此外，在財務(wù)報表附注中也要披露有關(guān)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的相關(guān)信息，如數(shù)據(jù)資產(chǎn)的來源、構(gòu)成等。

（三）企業(yè)要積極構(gòu)建信息安全防護體系。在大數(shù)據(jù)背景下，利用數(shù)據(jù)挖掘等技術(shù)，企業(yè)獲取信息更加便捷；利用云儲存，信息的存儲空間也變大了。企業(yè)亦或是個人都會受到信息被泄露的風(fēng)險，要更好地降低信息不安全性，筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)區(qū)分信息泄露的主要途徑，針對性地對此問題予以規(guī)避。

信息泄露的途徑之一是他人惡意泄露，主要方式是非法登錄企業(yè)網(wǎng)站，搜索并傳播企業(yè)儲存的數(shù)據(jù)資源。防范該途徑的信息泄露：首先，企業(yè)要構(gòu)建起信息安全的防護體系，設(shè)置防火墻，加強企業(yè)網(wǎng)站安全度，提高數(shù)據(jù)保護意識，對儲存的數(shù)據(jù)特別是機密數(shù)據(jù)資源設(shè)置多個關(guān)卡重重保護；其次，定期維護企業(yè)網(wǎng)站，杜絕他人發(fā)現(xiàn)漏洞從而盜取信息情況的發(fā)生；再次，企業(yè)對儲存的核心機密信息要定期檢查，設(shè)置的密碼適時更換；最后，企業(yè)在會計部門或數(shù)據(jù)挖掘部門設(shè)置專門人員，保護本部門的數(shù)據(jù)安全。

信息泄露的第二個途徑是企業(yè)內(nèi)部中高層人員泄露信息。防范該途徑的信息泄露：首先，企業(yè)高層人員要提高謹(jǐn)慎性，防止不信任的人員接觸企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)庫；其次，企業(yè)要做好公司管理，完善內(nèi)部控制措施和激勵措施，對優(yōu)秀的企業(yè)員工給予物質(zhì)或經(jīng)濟上的鼓勵和支持；最后，企業(yè)應(yīng)不斷提高其自身吸引力，在員工入職時主動向員工宣傳企業(yè)的愿景和使命，定期對員工進行組織教育，樹立組織凝聚力，使企業(yè)上下各級人員雖然在不同的崗位上從事著不同的工作，仍能夠齊心協(xié)力，形成推動組織向好發(fā)展的合力。

（四）提供更加綜合的會計相關(guān)信息。大數(shù)據(jù)的影響使得會計信息更加復(fù)雜，會計信息中不僅包含結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，還包含大量的非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)。非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的量化問題還沒有得到統(tǒng)一的解決方案。為此，國家以及相關(guān)技術(shù)人員、會計人員都要積極應(yīng)對這一挑戰(zhàn)，制定一個將非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)量化的標(biāo)準(zhǔn)，在該標(biāo)準(zhǔn)下，研發(fā)設(shè)計可以將非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)定量化的技術(shù)或軟件，解決非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)量化和分析困難的問題。

財務(wù)報表使用者進行決策需要企業(yè)提供一個能真實反映企業(yè)價值的財務(wù)信息。傳統(tǒng)會計下，僅僅反映結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的財務(wù)報告已經(jīng)不能夠滿足投資者的需要。因此，與傳統(tǒng)會計相比，對于可以定量化的非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，在進行相應(yīng)的量化處理后，要在財務(wù)報表上列示，提供更加綜合化、全面化的相關(guān)信息，以此來滿足財務(wù)報表使用者的信息需要，為財務(wù)報表使用者提供更加有用、透明度高的信息。

（五）財務(wù)人的“數(shù)商”和“智商”“情商”并行不悖。大智移云技術(shù)不斷發(fā)展，增大了基礎(chǔ)財務(wù)人員轉(zhuǎn)崗和失業(yè)的風(fēng)險。新時代下的財務(wù)人也要與時俱進，轉(zhuǎn)變思想觀念，努力成為具備智商、情商和數(shù)商三位一體的高級財務(wù)人。

智商，即IQ 值，主要衡量的是一個人的智力水平，可以體現(xiàn)出一個人的觀察、發(fā)現(xiàn)、推理等理性的邏輯分析判斷能力。在會計人員身上主要體現(xiàn)在能夠運用大數(shù)據(jù)的各種技術(shù)收集到的信息做出正確的分析和推理。一般來說，智商是一個高級財務(wù)人所必需的基礎(chǔ)。雖不是成為一個高級財務(wù)人的充分條件，但卻是必要條件。

情商，主要衡量的是一個人與他人交流的能力，包括感受、理解和表達情感的能力。財務(wù)人員必須要能正確理解并傳達出組織內(nèi)上級人員的指示，即要有上傳下達的能力。財務(wù)人員不應(yīng)只是“算賬先生”，財務(wù)人必須要與上級和下級做好良好的溝通。由于情商可以在后天中逐步培養(yǎng)，因此財務(wù)人員要重視自己情緒管理和控制以及與他人溝通的能力，不斷提高情商。

數(shù)商，可以理解為獲取和分析、挖掘數(shù)據(jù)的能力。大數(shù)據(jù)時代，海量數(shù)據(jù)為財務(wù)人員提供了有利的信息渠道。財務(wù)人員要能夠走在業(yè)務(wù)前面，對數(shù)據(jù)資源有極高的靈敏度，從而獲取到有用的數(shù)據(jù)，并挖掘出數(shù)據(jù)背后體現(xiàn)的經(jīng)濟意義，充分利用大數(shù)據(jù)的優(yōu)勢為企業(yè)所用。財務(wù)人員在日常工作中要注重提高自己獲取數(shù)據(jù)、挖掘數(shù)據(jù)、分析數(shù)據(jù)并利用數(shù)據(jù)進行決策的能力。