摘 ?要： 隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，企業(yè)通過(guò)兼并、重組等資本運(yùn)作后，集團(tuán)公司層出不窮，隨之而來(lái)的關(guān)聯(lián)交易日趨龐大且復(fù)雜，給企業(yè)帶來(lái)了不利影響，因此針對(duì)關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)問(wèn)題愈發(fā)重要。本文主要闡述關(guān)聯(lián)交易基本概念及相關(guān)交易類型，在分析關(guān)聯(lián)交易特點(diǎn)的基礎(chǔ)上介紹對(duì)關(guān)聯(lián)交易審計(jì)的重點(diǎn)事項(xiàng)，以期為關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)提供思路與建議。

關(guān)鍵詞：關(guān)聯(lián)交易;關(guān)聯(lián)方;審計(jì)

一、引言

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過(guò)程中，企業(yè)間合并現(xiàn)象日益增多，在這種情況下，關(guān)聯(lián)交易發(fā)生的現(xiàn)象日益增多。企業(yè)之間可以通過(guò)關(guān)聯(lián)交易來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)、操縱交易價(jià)格，破壞了收入成本配比的原則，直接或間接地影響到公司財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性與投資者的投資決策。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過(guò)程中需將關(guān)聯(lián)交易與一般市場(chǎng)交易加以區(qū)分，否則，審計(jì)很容易出現(xiàn)失誤，落入相關(guān)審計(jì)陷阱。因此，對(duì)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行審計(jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過(guò)程中需要重點(diǎn)關(guān)注的問(wèn)題。

二、關(guān)聯(lián)交易概述

關(guān)聯(lián)交易是企業(yè)與關(guān)聯(lián)方之間的交易，公司與關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、服務(wù)和擔(dān)保等事項(xiàng)都屬于關(guān)聯(lián)交易的范疇。常見(jiàn)的交易方式包括：關(guān)聯(lián)方之間購(gòu)買、銷售產(chǎn)品及其他資產(chǎn);提供商業(yè)服務(wù)、資產(chǎn)租賃;關(guān)聯(lián)方之間委托貸款和擔(dān)保等。

三、關(guān)聯(lián)交易審計(jì)的特點(diǎn)

（一）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較高

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分為固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具體如下：首先，固有風(fēng)險(xiǎn)方面，目前我國(guó)上市公司普遍缺乏完善的關(guān)聯(lián)交易控制制度和約束機(jī)制，相關(guān)法律法規(guī)僅對(duì)披露提出要求，暫無(wú)其他規(guī)定，從制度角度來(lái)講，關(guān)聯(lián)方審計(jì)的固有風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)較高;控制風(fēng)險(xiǎn)方面，關(guān)聯(lián)交易存在人為地調(diào)節(jié)價(jià)格、未能遵循市場(chǎng)慣例交易、交易相對(duì)不受控制等問(wèn)題，控制風(fēng)險(xiǎn)隨之提高;在檢查風(fēng)險(xiǎn)方面，由于上市公司規(guī)模相對(duì)較大，交易相對(duì)復(fù)雜，且交易的種類繁多，給審計(jì)師的審計(jì)工作帶來(lái)了巨大挑戰(zhàn)，數(shù)據(jù)較大增加了證據(jù)獲取難度，檢查風(fēng)險(xiǎn)隨之提高。

（二）審計(jì)難度大

關(guān)聯(lián)交易加大了審計(jì)的難度可從以下幾點(diǎn)分析：一方面是關(guān)聯(lián)方之間的界定不清晰，資料不齊全，有隱藏關(guān)聯(lián)方行為的現(xiàn)象發(fā)生;另一方面是不正常的關(guān)聯(lián)交易使得審計(jì)難度加大。此外，關(guān)聯(lián)交易披露不充分，或者隱藏關(guān)聯(lián)交易，造成了關(guān)聯(lián)交易審計(jì)的困難。

（三）審計(jì)具有連續(xù)性

在關(guān)聯(lián)交易主要事項(xiàng)中，審計(jì)報(bào)告的披露要求是前后兩年對(duì)比，比如購(gòu)銷、租賃、委托貸款等。因?yàn)樯婕暗綄徲?jì)師更換的情況發(fā)生，所以在連續(xù)年度的審計(jì)工作中，當(dāng)上市公司更換審計(jì)師時(shí)，新任審計(jì)師應(yīng)該對(duì)本期關(guān)聯(lián)交易審計(jì)證據(jù)的取得與上期保持一致性，當(dāng)然包括不斷獲得新的審計(jì)證據(jù)，切實(shí)有效將關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)證據(jù)充分獲得。

四、關(guān)聯(lián)交易審計(jì)的重點(diǎn)

（一）關(guān)聯(lián)方的識(shí)別

在關(guān)聯(lián)交易審計(jì)中，第一要?jiǎng)?wù)是關(guān)聯(lián)方關(guān)系的統(tǒng)計(jì)，只有切實(shí)有效地做好關(guān)聯(lián)方統(tǒng)計(jì)才能為關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)提供切實(shí)有效的切入點(diǎn)。審計(jì)師要對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)情況、組織情況有全面的了解，針對(duì)被審計(jì)單位的實(shí)際情況來(lái)具體實(shí)施以下審計(jì)程序來(lái)清查關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易。

首先要查閱公司歷年審計(jì)報(bào)告，在審計(jì)報(bào)告中對(duì)關(guān)聯(lián)交易的披露做充分的統(tǒng)計(jì)，另外向前任審計(jì)師發(fā)函，尋求前任審計(jì)師的關(guān)聯(lián)方統(tǒng)計(jì)明細(xì);其次，查閱主要投資者、董監(jiān)高管理人員、大股東及其直接親屬是否涉及與被審計(jì)單位發(fā)生相關(guān)的關(guān)聯(lián)交易，同時(shí)查閱被審計(jì)單位重大投資或者債務(wù)重組的業(yè)務(wù)，進(jìn)一步統(tǒng)計(jì)出新的關(guān)聯(lián)方名單。

（二）對(duì)關(guān)聯(lián)交易的識(shí)別

關(guān)聯(lián)交易的核心判斷要素為風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬的轉(zhuǎn)移，由于被審計(jì)單位存在故意隱瞞關(guān)聯(lián)方的行為，審計(jì)師應(yīng)針對(duì)這一現(xiàn)象實(shí)施專門的審計(jì)程序。首先，要查閱股東大會(huì)、董事會(huì)的會(huì)議紀(jì)要，對(duì)關(guān)聯(lián)交易的情況做初步了解;其次，采取訪談的形式對(duì)財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)部門主要人員進(jìn)行重大交易相關(guān)情況的詢問(wèn);同時(shí)進(jìn)一步了解被審計(jì)單位的主要客戶、供應(yīng)商等信息;最后，查閱公司會(huì)計(jì)記錄，對(duì)重大和利潤(rùn)率不正常的交易進(jìn)行重點(diǎn)查看、分析。

（三）對(duì)被審計(jì)關(guān)聯(lián)方內(nèi)部控制制度進(jìn)行有效性測(cè)試

有效性測(cè)試程序首先需要了解被審計(jì)單位關(guān)于關(guān)聯(lián)交易的內(nèi)控制度，對(duì)所搜集的關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行抽樣檢查，包括會(huì)計(jì)憑證及其附件、合同、發(fā)票等直接證據(jù);其次，檢查董監(jiān)高管理人員提供的交易資料以進(jìn)一步確認(rèn)關(guān)聯(lián)交易的完整性、定價(jià)合理性;最后，針對(duì)被審計(jì)單位提供的證據(jù)來(lái)評(píng)價(jià)其關(guān)聯(lián)方內(nèi)部控制制度的是否切實(shí)有效，如果有效則減少實(shí)質(zhì)性測(cè)試數(shù)量。

（四）對(duì)被審計(jì)單位關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試

關(guān)聯(lián)交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試環(huán)節(jié)主要是判斷抽查出的關(guān)聯(lián)交易是否按照市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行，檢查其是否具備合同、發(fā)票等原始資料，證明其真實(shí)性、完整性、合法性;其次，針對(duì)關(guān)聯(lián)方擔(dān)保、抵押協(xié)議，需要進(jìn)行盤點(diǎn)，查看抵押品、質(zhì)押品是否真實(shí)存在;最后，需要查看被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表附注是否對(duì)關(guān)聯(lián)交易予以充分的披露，有無(wú)隱匿關(guān)聯(lián)方或者關(guān)聯(lián)交易不實(shí)披露的情況存在。

五、小結(jié)

隨著企業(yè)集團(tuán)化運(yùn)營(yíng)的發(fā)展，關(guān)聯(lián)交易日趨龐大且復(fù)雜。各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都相繼出臺(tái)了針對(duì)關(guān)聯(lián)交易審計(jì)的要求，這些審計(jì)要求對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)業(yè)務(wù)中起到了指導(dǎo)作用。在審計(jì)準(zhǔn)則及審計(jì)技術(shù)的更新及提升下，相信可以更有效地對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)起到積極的作用，必將有利于保證上市公司充分、真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，從而促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展。

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作者簡(jiǎn)介：

席益卿（1994.03-），女，會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)，碩士研究生。