摘要：2021年6月，研究型審計(jì)被列入《“十四五”國(guó)家審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》，成為國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)及理論界的研究熱點(diǎn)。但內(nèi)部審計(jì)在該領(lǐng)域的系統(tǒng)化理論和實(shí)務(wù)探索研究尚在起步階段?；赥集團(tuán)公司研究型內(nèi)部審計(jì)案例，試圖對(duì)國(guó)有企業(yè)研究型內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)涵、特征、必要性及路徑等方面進(jìn)行理論和實(shí)踐探索，為國(guó)有企業(yè)推進(jìn)研究型內(nèi)部審計(jì)提供行之有效的路徑參考。

關(guān)鍵詞：國(guó)有企業(yè);研究型內(nèi)部審計(jì);路徑

0引言

2021年以來(lái)，“研究型審計(jì)”成為國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)及理論界的研究熱點(diǎn)。但內(nèi)部審計(jì)在該領(lǐng)域的系統(tǒng)化理論研究較少，實(shí)務(wù)探索研究鮮有涉及[1]，研究型內(nèi)部審計(jì)尚未形成系統(tǒng)的學(xué)術(shù)觀點(diǎn)，結(jié)合國(guó)有企業(yè)具體案例開(kāi)展系統(tǒng)化理論研究及實(shí)務(wù)研究的文獻(xiàn)少之又少。本文基于T集團(tuán)公司研究型內(nèi)部審計(jì)案例，試圖對(duì)國(guó)有企業(yè)研究型內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)涵、特征、必要性及路徑等方面進(jìn)行理論和實(shí)踐探索。

1文獻(xiàn)綜述

1.1關(guān)于研究型內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)涵

晏維龍[2]認(rèn)為，研究型審計(jì)是從個(gè)別到一般，從現(xiàn)象到本質(zhì)，從孤立到系統(tǒng)，從靜止到發(fā)展，從工具到價(jià)值的審計(jì)模式。鄭石橋和劉星銳[3]認(rèn)為，研究型審計(jì)是以研究的方式開(kāi)展工作，著重強(qiáng)調(diào)對(duì)審計(jì)客體（業(yè)務(wù)營(yíng)運(yùn)、問(wèn)題原因及改進(jìn)對(duì)策）的研究。黨江艷[1]認(rèn)為，研究型審計(jì)貫穿審計(jì)工作全過(guò)程，是理念創(chuàng)新，也是提高審計(jì)成果質(zhì)量和層次的工作模式。

部分文獻(xiàn)涉及研究型審計(jì)的特征。許芷浩和胡有良[4]認(rèn)為其主要特征包括項(xiàng)目實(shí)施與理論研究一體化、審計(jì)方式方法靈活多樣、理念上更加注重當(dāng)好審計(jì)謀士。張琦等[5]認(rèn)為其主要特征包括更加注重“預(yù)防、抵御等服務(wù)功能，探尋問(wèn)題原因及對(duì)策，違法違規(guī)行為和現(xiàn)象的深層次原因，數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)分析和利用，審計(jì)產(chǎn)品的層次和深度”。劉雷等[6]認(rèn)為研究型內(nèi)部審計(jì)主要特征包括科學(xué)性、系統(tǒng)性、建設(shè)性。

1.2關(guān)于研究型內(nèi)部審計(jì)的實(shí)務(wù)探索

黨江艷[1]提出，結(jié)合審計(jì)項(xiàng)目立項(xiàng)、實(shí)施、報(bào)告、整改、審后復(fù)盤(pán)5個(gè)階段開(kāi)展全過(guò)程鏈條研究。劉雷等[6]提供了審計(jì)資源優(yōu)先配置、系統(tǒng)分析問(wèn)題根源、提出建設(shè)性和預(yù)警性報(bào)告的路徑選擇。王永梅等[7]提出，研究方式包括審前、審中、審后研究及邊審計(jì)邊研究等。

上述文獻(xiàn)強(qiáng)調(diào)了理論內(nèi)在邏輯和實(shí)踐框架?；趯?shí)務(wù)視角對(duì)研究型內(nèi)部審計(jì)內(nèi)涵和特征的闡述，以及具體案例實(shí)踐方面，現(xiàn)有的文獻(xiàn)涉及較少。

2研究型內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)涵和特征

2.1內(nèi)涵

結(jié)合《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義及《“十四五”國(guó)家審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》關(guān)于研究型審計(jì)工作的部署，研究型內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)涵可以歸納為：研究型內(nèi)部審計(jì)是以系統(tǒng)研究的科學(xué)理念和方式方法，對(duì)本單位及所屬單位財(cái)政財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理實(shí)施獨(dú)立、客觀的監(jiān)督、評(píng)價(jià)，在此基礎(chǔ)上注重分析、總結(jié)、提煉系統(tǒng)性、根本性、方向性的問(wèn)題和風(fēng)險(xiǎn)及其產(chǎn)生根源，提出契合本單位實(shí)際的高質(zhì)量解決方案建議，以促進(jìn)單位完善治理、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的活動(dòng)。

2.2特征

研究型內(nèi)部審計(jì)與傳統(tǒng)型內(nèi)部審計(jì)相比，系統(tǒng)全局性、協(xié)同建設(shè)性、創(chuàng)新成長(zhǎng)性等特征更為突出：

一是研究型內(nèi)部審計(jì)更加注重系統(tǒng)全局性。開(kāi)展研究型內(nèi)部審計(jì)，第一要有寬廣的視野，宏觀上要從國(guó)家治理、經(jīng)濟(jì)監(jiān)督視角出發(fā)，始終緊跟黨中央的戰(zhàn)略謀劃，以國(guó)家治理為終極目標(biāo)，履行“對(duì)本單位及所屬單位貫徹落實(shí)國(guó)家重大政策措施情況進(jìn)行審計(jì)”的首要職責(zé)，連通內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)，共同承擔(dān)公共管理的職責(zé);第二要有發(fā)展的眼光和系統(tǒng)研究思維，從多學(xué)科、多領(lǐng)域的視角對(duì)審計(jì)對(duì)象及審計(jì)環(huán)境、審計(jì)項(xiàng)目全過(guò)程進(jìn)行系統(tǒng)調(diào)查研究，識(shí)別對(duì)本單位及所屬單位影響深遠(yuǎn)的系統(tǒng)性問(wèn)題，提出高質(zhì)量審計(jì)建議。

二是研究型內(nèi)部審計(jì)更加注重協(xié)同建設(shè)性。內(nèi)部審計(jì)的存在，是基于組織運(yùn)行的需要。組織治理者厭惡“內(nèi)耗”。傳統(tǒng)型內(nèi)部審計(jì)過(guò)于強(qiáng)調(diào)獨(dú)立性，“局外審視”有余而“局內(nèi)思考”不足。研究型內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值在于主動(dòng)研究組織治理者的需求，對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域進(jìn)行事前事中介入，設(shè)身處地了解業(yè)務(wù)部門(mén)面臨的問(wèn)題，提出務(wù)實(shí)的解決方案，做組織治理者直言進(jìn)諫的謀士，做業(yè)務(wù)部門(mén)值得信賴(lài)的顧問(wèn)伙伴。

三是研究型內(nèi)部審計(jì)更加注重創(chuàng)新成長(zhǎng)性。研究型內(nèi)部審計(jì)注重緊貼行業(yè)趨勢(shì)、新興風(fēng)險(xiǎn)知識(shí)及專(zhuān)業(yè)最新發(fā)展，基于環(huán)境情景的變化持續(xù)創(chuàng)新完善適應(yīng)審計(jì)客體的審計(jì)組織方式和審計(jì)工作方法，以學(xué)促研、以研促干，不局限于揭示本單位層面問(wèn)題和風(fēng)險(xiǎn)，更進(jìn)一步從理論層面總結(jié)概括同類(lèi)審計(jì)項(xiàng)目共性，總結(jié)新型審計(jì)業(yè)務(wù)規(guī)律，探索可復(fù)制推廣的審計(jì)模式、流程、方法，并進(jìn)行提煉升華、推廣實(shí)施，審計(jì)實(shí)踐和理論研究“雙輪驅(qū)動(dòng)”。

3國(guó)有企業(yè)推進(jìn)研究型內(nèi)部審計(jì)工作的必要性

一是有助于提高政治站位，聚焦主責(zé)主業(yè)確定審計(jì)重點(diǎn)。國(guó)有企業(yè)作為經(jīng)濟(jì)與社會(huì)發(fā)展的“穩(wěn)定器”和“壓艙石”，在保障“十四五”規(guī)劃決策部署落到實(shí)處過(guò)程中發(fā)揮重要作用。國(guó)有企業(yè)推進(jìn)研究型內(nèi)部審計(jì)，將研究重點(diǎn)與黨和國(guó)家事業(yè)相融合，保障促進(jìn)黨中央、國(guó)務(wù)院及省委、省政府重大決策部署貫徹落實(shí)，與國(guó)家審計(jì)協(xié)同發(fā)力，作國(guó)家治理的“基石”;將研究重點(diǎn)與企業(yè)改革發(fā)展相融合，聚焦風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和治理過(guò)程的效率效果，預(yù)防腐敗，提出風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防和化解的建設(shè)性意見(jiàn)，做企業(yè)治理的“守護(hù)者”。

二是有助于創(chuàng)新組織方式，優(yōu)化審計(jì)資源配置。大中型國(guó)有企業(yè)機(jī)構(gòu)設(shè)置較為健全，具備一定的專(zhuān)業(yè)人才儲(chǔ)備。國(guó)有企業(yè)推進(jìn)研究型內(nèi)部審計(jì)，組建系統(tǒng)內(nèi)跨單位跨部門(mén)課題組，踐行“一盤(pán)棋”開(kāi)放型工作方式，充分挖掘新資源新打法，有助于解決有限的審計(jì)資源和無(wú)限的審計(jì)需求之間的矛盾。

三是有助于增強(qiáng)成果應(yīng)用，促進(jìn)組織價(jià)值增值。國(guó)有企業(yè)推進(jìn)研究型內(nèi)部審計(jì)，有助于充分研究被審計(jì)對(duì)象以及其所處的行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境等外部因素，在對(duì)企業(yè)內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)的充分判斷基礎(chǔ)上，從企業(yè)改革發(fā)展出發(fā)，拓展審計(jì)邊界，對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域進(jìn)行事前事中介入，發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)苗頭及時(shí)吹哨，同步提出解決方案并跟蹤整改，揭示問(wèn)題、規(guī)范管理、促進(jìn)改革一體推進(jìn)[8]。

4T集團(tuán)公司研究型內(nèi)部審計(jì)案例分析

4.1案例簡(jiǎn)介

2021年下半年，T集團(tuán)公司成立“鐵路建設(shè)領(lǐng)域多端口切入審計(jì)監(jiān)督研究”課題組，在“交通強(qiáng)國(guó)”與“粵港澳大灣區(qū)”等政策背景下，深入分析鐵路項(xiàng)目主要建設(shè)管理模式涉及的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，探索多端口切入審計(jì)監(jiān)督，構(gòu)建審計(jì)推動(dòng)型“業(yè)財(cái)審”融合管控模型。該課題同步申報(bào)審計(jì)署2020—2021年內(nèi)部審計(jì)科研課題。

4.2案例分析

T集團(tuán)公司以課題研究為抓手，聚焦鐵路建設(shè)投資主責(zé)主業(yè)，以“政治—政策—資金—項(xiàng)目—建設(shè)模式—監(jiān)管重點(diǎn)—履職問(wèn)效”為主線(xiàn)，將研究型內(nèi)部審計(jì)作為推進(jìn)工作的理念和思路，貫穿審計(jì)管理全過(guò)程。

4.2.1選題立項(xiàng)

系統(tǒng)深入研究和把握國(guó)家重大經(jīng)濟(jì)決策部署的根本性、方向性問(wèn)題，把國(guó)家戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)路徑分解至本企業(yè)層面，結(jié)合企業(yè)內(nèi)外部因素，綜合分析與評(píng)估企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃的制定及實(shí)施情況，找出影響企業(yè)經(jīng)濟(jì)安全和重大政策落實(shí)及制約企業(yè)發(fā)展的痛點(diǎn)、難點(diǎn)、堵點(diǎn)，精準(zhǔn)選題立項(xiàng)。

2021年下半年，T集團(tuán)公司在深入研究“十四五”規(guī)劃、十九大報(bào)告等國(guó)家戰(zhàn)略方針，《交通強(qiáng)國(guó)建設(shè)綱要》《國(guó)家綜合立體交通網(wǎng)規(guī)劃綱要》等國(guó)家交通規(guī)劃戰(zhàn)略，以及《廣東省“十三五”規(guī)劃》《廣東省綜合交通運(yùn)輸體系“十四五”發(fā)展規(guī)劃》等省級(jí)戰(zhàn)略及管理要求的基礎(chǔ)上，結(jié)合集團(tuán)作為省屬重點(diǎn)功能型企業(yè)的發(fā)展定位及“十四五”戰(zhàn)略目標(biāo)，確定了課題研究方向——基于不同建設(shè)管理模式情景下多端口切入審計(jì)監(jiān)督的系統(tǒng)化理論研究及實(shí)務(wù)研究。

4.2.2課題組隊(duì)

組建課題團(tuán)隊(duì)，有3個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)：一是選好課題組長(zhǎng)。根據(jù)《審計(jì)署關(guān)于印發(fā)重點(diǎn)科研課題管理辦法的通知》（審會(huì)發(fā)〔2009〕3號(hào)）第九條，課題負(fù)責(zé)人除具備高級(jí)職稱(chēng)基本條件外，還應(yīng)擁有組織、領(lǐng)導(dǎo)課題研究的能力，并且能夠從事實(shí)質(zhì)性研究工作。二是選取專(zhuān)業(yè)對(duì)口人員組成研究團(tuán)隊(duì)。加強(qiáng)宣傳協(xié)調(diào)力度，獲得專(zhuān)業(yè)職能部門(mén)協(xié)同支持，從本企業(yè)集團(tuán)系統(tǒng)內(nèi)選拔專(zhuān)業(yè)骨干，必要時(shí)引入企業(yè)外部專(zhuān)家。三是組織課題組人員進(jìn)行業(yè)務(wù)互訓(xùn)。保障每個(gè)成員掌握與該項(xiàng)目有關(guān)的背景情況、專(zhuān)業(yè)知識(shí)和技能。

T集團(tuán)公司“鐵路建設(shè)領(lǐng)域多端口切入審計(jì)監(jiān)督研究”課題負(fù)責(zé)人由廣東省首批會(huì)計(jì)領(lǐng)軍人才擔(dān)任，成員12人，其中碩士及博士研究生7人，占58%;高級(jí)職稱(chēng)8人，占66%。專(zhuān)業(yè)結(jié)構(gòu)合理，審計(jì)會(huì)計(jì)方向6人（50%）、建設(shè)管理方向5人（42%）、計(jì)算機(jī)技術(shù)方向1人（8%）。成員渠道廣泛，集團(tuán)總部審計(jì)工作部2人（16%）、總部5個(gè)業(yè)務(wù)職能部門(mén)6人（50%）、所屬企業(yè)3人（25%）、外部專(zhuān)家1人（8%）。

4.2.3課題規(guī)劃

課題規(guī)劃要有一個(gè)明確的定位，是單次任務(wù)性質(zhì)的時(shí)點(diǎn)式（斷點(diǎn)式）專(zhuān)題，還是能在較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)指導(dǎo)工作面的綜合課題。前者適用于不連續(xù)發(fā)生且特征各異的業(yè)務(wù)，比如國(guó)有資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等，可以采取一案一結(jié)題方式;后者適用于主責(zé)主業(yè)中具備同一規(guī)律特征的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，可以采取中長(zhǎng)期課題研究的方式，課題研究與中長(zhǎng)期審計(jì)規(guī)劃、年度審計(jì)計(jì)劃相結(jié)合，根據(jù)課題研究的需求與進(jìn)度，統(tǒng)籌安排審計(jì)項(xiàng)目，課題成果分階段出具。

T集團(tuán)公司對(duì)課題研究的定位是后者。課題組從自建模式、代建模式及EPC總承包模式入手，分析各種模式下項(xiàng)目業(yè)主管理的側(cè)重點(diǎn)，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，總覽從前期工作、施工到竣工驗(yàn)收、投入生產(chǎn)或交付使用的整個(gè)建設(shè)過(guò)程，梳理各環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，深度評(píng)估業(yè)務(wù)管理的成本與效益，評(píng)估出高價(jià)值關(guān)鍵業(yè)務(wù)節(jié)點(diǎn)，多端口切入，以發(fā)現(xiàn)并解決問(wèn)題為新的理念。

課題研究框架與技術(shù)路線(xiàn)見(jiàn)圖1。

4.2.4成果應(yīng)用

“只破不立”是國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)研究的偽命題。內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值在于其在關(guān)鍵決策或風(fēng)險(xiǎn)控制等方面的獨(dú)特貢獻(xiàn)。通過(guò)“靶向檢查—精準(zhǔn)診斷—實(shí)施治療—鞏固療效”保障企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展，是開(kāi)展研究型內(nèi)部審計(jì)的應(yīng)用之義。

解題策略是研究型審計(jì)的核心“產(chǎn)品”，推進(jìn)工作要把握3個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)：

一是系統(tǒng)思考，靶向檢查。T集團(tuán)公司圍繞“政治—政策—資金—項(xiàng)目—建設(shè)模式—監(jiān)管重點(diǎn)—履職問(wèn)效”的主線(xiàn)，通過(guò)對(duì)3種建設(shè)模式下的權(quán)責(zé)邊界與風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)評(píng)估，篩選高價(jià)值關(guān)鍵業(yè)務(wù)節(jié)點(diǎn)，歸納、提煉有關(guān)問(wèn)題，深挖體制、機(jī)制和制度方面的根源性因素。

二是見(jiàn)微知著，以點(diǎn)帶面。比如，在某個(gè)工點(diǎn)獲取和鎖定有價(jià)值的問(wèn)題線(xiàn)索，視情況向同一項(xiàng)目全部工點(diǎn)延伸，向同一管理模式與不同管理模式的其他項(xiàng)目延伸。廣泛聽(tīng)取各方面意見(jiàn)，尤其要對(duì)被審計(jì)單位的反饋意見(jiàn)以及專(zhuān)業(yè)職能部門(mén)意見(jiàn)認(rèn)真研究，站在不同角度審示有關(guān)問(wèn)題和結(jié)論，必要時(shí)征求監(jiān)管部門(mén)等外部專(zhuān)家意見(jiàn)。結(jié)合體制設(shè)計(jì)、機(jī)制運(yùn)行、制度適用等維度進(jìn)行分析研判，提出能落地見(jiàn)效的審計(jì)建議。

三是聚焦“廢、改、立”，落實(shí)“做、督、查”[8]。內(nèi)部審計(jì)要履行好協(xié)助單位主要負(fù)責(zé)人督促落實(shí)審計(jì)整改的職責(zé)，建立健全責(zé)任界面清晰的工作機(jī)制：整改主體責(zé)任由被審計(jì)企業(yè)落實(shí)，扎實(shí)抓好本企業(yè)問(wèn)題整改;管理責(zé)任由集團(tuán)公司職能部門(mén)落實(shí)，對(duì)成員企業(yè)同類(lèi)問(wèn)題舉一反三，建立長(zhǎng)效機(jī)制;監(jiān)督責(zé)任由審計(jì)部門(mén)落實(shí)，建立審計(jì)問(wèn)題及整改成效通報(bào)制度，建立完善審計(jì)問(wèn)題整改臺(tái)賬管理及“銷(xiāo)號(hào)”制度，做好統(tǒng)籌督促協(xié)調(diào)檢查。

“產(chǎn)品”輸出的時(shí)間靈活、形式多樣，不拘泥于結(jié)題報(bào)告。中長(zhǎng)期課題研究的成果，既可以是具備戰(zhàn)略意義的審計(jì)規(guī)劃，也可以是有代表性的審計(jì)報(bào)告及整改跟蹤，還可以是課題成果衍生產(chǎn)品，如制度更新等。T集團(tuán)公司課題組聚焦主責(zé)主業(yè)中具備同一規(guī)律特征的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，率先提出從建設(shè)模式分類(lèi)切入，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，發(fā)現(xiàn)并解決問(wèn)題。課題成果包括：T集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)工作5年規(guī)劃（2021—2025）、2022年度建設(shè)類(lèi)審計(jì)項(xiàng)目推進(jìn)方案、各類(lèi)型建設(shè)項(xiàng)目的審計(jì)調(diào)查報(bào)告，以及建設(shè)管理、投資控制、安全生產(chǎn)等管理辦法的修訂更新等。

5結(jié)語(yǔ)

開(kāi)展研究型內(nèi)部審計(jì)，既是促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)提質(zhì)增效的需要，更是推動(dòng)深化國(guó)資國(guó)企改革以保障“十四五”規(guī)劃決策部署落實(shí)的需要。國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)應(yīng)堅(jiān)持以系統(tǒng)觀念推進(jìn)研究型審計(jì)，注重研究“國(guó)之大者”，注重研究與本企業(yè)改革發(fā)展密切相關(guān)的專(zhuān)業(yè)問(wèn)題、前沿問(wèn)題，抓好選題立項(xiàng)、課題組隊(duì)、課題規(guī)劃、解題跟蹤等工作，為國(guó)有企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展保駕護(hù)航。

參考文獻(xiàn)

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收稿日期：2022-05-20

作者簡(jiǎn)介：

蔡莉，女，1976年生，本科，高級(jí)會(huì)計(jì)師，主要研究方向：財(cái)務(wù)管理、審計(jì)管理、全面風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制。