魏長升 周倩倩

（河海大學(xué)，南京 211100）

內(nèi)容提要：科技創(chuàng)新是企業(yè)和國家核心競爭力的重要來源，而無形資產(chǎn)的研發(fā)與成果轉(zhuǎn)化則是科技創(chuàng)新的重要動力源泉，與無形資產(chǎn)有關(guān)的稅收政策對科技創(chuàng)新有直接的影響。但我國當(dāng)前與無形資產(chǎn)相關(guān)的稅收制度在政策設(shè)計和執(zhí)行上仍然存在一定問題，建議在稅法中重構(gòu)無形資產(chǎn)的概念，圍繞技術(shù)創(chuàng)新和技術(shù)商品化兩大目標(biāo)，在縱橫兩個方向上統(tǒng)籌優(yōu)化現(xiàn)行稅收政策，以期完善我國與無形資產(chǎn)相關(guān)的稅收制度并推動科技創(chuàng)新。

一、引言

在經(jīng)濟(jì)全球化的大背景下，國際競爭愈發(fā)激烈，不日新者必日退。要想在激烈的國際競爭中立足，科技創(chuàng)新是根本動力。世界知識產(chǎn)權(quán)組織發(fā)布的《2021年全球創(chuàng)新指數(shù)報告》顯示，我國的全球創(chuàng)新指數(shù)排名近年來持續(xù)上升，2021年已達(dá)第12位[1]。這種表現(xiàn)已經(jīng)十分亮眼，以我國龐大的經(jīng)濟(jì)體量以及在國際經(jīng)濟(jì)發(fā)展格局中的重要地位來說，仍然有很大的上升空間。2021年3月發(fā)布的《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十四個五年規(guī)劃和2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》也明確了“創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展戰(zhàn)略”的重要地位。

當(dāng)前，很多學(xué)術(shù)研究用R&D投入作為衡量企業(yè)創(chuàng)新能力的指標(biāo)，該指標(biāo)僅從投入的角度去考慮，不完全意味著創(chuàng)新成果。相較而言，無形資產(chǎn)則是R&D投入而產(chǎn)出的成果之一，它是科技創(chuàng)新能力的重要成果表現(xiàn)，利用無形資產(chǎn)獲取超額利潤的能力則是核心競爭力的重要衡量標(biāo)志。隨著知識經(jīng)濟(jì)和數(shù)字經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，傳統(tǒng)的土地、勞動力、資本等有形的生產(chǎn)要素都可以通過流轉(zhuǎn)逐漸消除差異化，很難形成核心競爭力，與之相對的是數(shù)據(jù)、知識產(chǎn)權(quán)等無形資產(chǎn)正在取代有形資產(chǎn)占據(jù)不可替代的地位。施振榮于1992年提出的“微笑曲線”（Smiling Curve）闡釋了產(chǎn)業(yè)鏈中各要素的地位，位于產(chǎn)業(yè)鏈兩端的是研發(fā)和營銷環(huán)節(jié)，研發(fā)環(huán)節(jié)的技術(shù)、專利以及營銷環(huán)節(jié)的品牌、服務(wù)能夠帶來更高的附加值和利潤，而中間環(huán)節(jié)的生產(chǎn)或制造環(huán)節(jié)只能帶來較低利潤[2]。這種曲線清晰地描述了技術(shù)、專利、品牌等無形資產(chǎn)在產(chǎn)業(yè)鏈中的重要地位。

因此，激勵科技創(chuàng)新，要把無形資產(chǎn)作為著力點加強頂層設(shè)計。通過政策手段強調(diào)和鞏固無形資產(chǎn)的地位，對于激勵企業(yè)科技創(chuàng)新有重要意義。相比貨幣、金融政策等通過宏觀調(diào)控企業(yè)發(fā)展環(huán)境來間接影響企業(yè)發(fā)展的政策，稅收政策與企業(yè)發(fā)展的互動關(guān)系無疑更加直接，也發(fā)揮著更為決定性的作用[3]。國外有學(xué)者對歐洲各國的專利申請數(shù)進(jìn)行了研究，發(fā)現(xiàn)其與所得稅稅率之間存在密切的負(fù)相關(guān)關(guān)系[4]。國內(nèi)也已經(jīng)有多位學(xué)者論證了稅收優(yōu)惠政策對企業(yè)研發(fā)活動的正向激勵作用。由此可見，與無形資產(chǎn)相關(guān)的稅收制度能顯著影響企業(yè)的創(chuàng)新發(fā)展。除了狹義的稅收優(yōu)惠制度，關(guān)于無形資產(chǎn)的稅收制度體系的設(shè)計、配套制度的協(xié)調(diào)、稅收政策的落實等都會在一定程度上影響無形資產(chǎn)的研發(fā)和成果轉(zhuǎn)化。一方面，有針對性的政策條例有利于傳達(dá)正向的政策導(dǎo)向，激勵企業(yè)無形資產(chǎn)研發(fā)和成果轉(zhuǎn)化；另一方面，完善的制度體系有利于提高政府管理效率，簡化和優(yōu)化企業(yè)通過無形資產(chǎn)創(chuàng)收的程序。

我國當(dāng)前針對無形資產(chǎn)的稅收政策比較零散，尚未形成完善的體系，這在一定程度上制約了無形資產(chǎn)的研發(fā)和成果轉(zhuǎn)化。為應(yīng)對激烈的國際競爭，需要進(jìn)一步優(yōu)化無形資產(chǎn)相關(guān)的稅收政策，以充分發(fā)揮其杠桿作用，進(jìn)而持續(xù)推動科技創(chuàng)新。本文將基于激勵科技創(chuàng)新的出發(fā)點，從政策設(shè)計的總體框架、底層邏輯到具體的有針對性的政策條例，對無形資產(chǎn)相關(guān)的稅收政策進(jìn)行梳理，并提出無形資產(chǎn)稅收政策優(yōu)化的建議，使不同稅種、不同經(jīng)營環(huán)節(jié)中的無形資產(chǎn)政策無縫銜接，以期為建立起一套突出無形資產(chǎn)重要作用的稅法體系創(chuàng)造條件。

二、我國無形資產(chǎn)相關(guān)稅收政策梳理

無形資產(chǎn)相關(guān)稅收政策在我國稅法和相關(guān)法律法規(guī)中比較分散，本文按照稅種的不同對其進(jìn)行梳理。增值稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅中涉及無形資產(chǎn)的相關(guān)政策分別如表1、2、3所示。

表1 增值稅法律體系中關(guān)于無形資產(chǎn)的政策

表2 企業(yè)所得稅法律體系中關(guān)于無形資產(chǎn)的政策

表3 土地增值稅中關(guān)于無形資產(chǎn)的政策

除了以上稅種外，城鎮(zhèn)土地使用稅和個人所得稅中也涉及了無形資產(chǎn)相關(guān)的政策，但本文主要站在激勵企業(yè)的角度，故只探討與企業(yè)發(fā)展較為密切的幾個稅種，對城鎮(zhèn)土地使用稅和個人所得稅暫且不予考慮。

三、現(xiàn)行無形資產(chǎn)相關(guān)稅收政策存在的問題

通過政策梳理，可以看出我國已經(jīng)頒布實施了不少針對無形資產(chǎn)研發(fā)和成果轉(zhuǎn)化的政策，但仍然存在一些問題需要解決。

（一）無形資產(chǎn)概念限制條件較為嚴(yán)格

當(dāng)前稅收制度中無形資產(chǎn)概念最大的問題是其界定過于嚴(yán)格。我國增值稅、企業(yè)所得稅等稅種中都涉及無形資產(chǎn)概念，對其概念的核心特征進(jìn)行提煉，不難發(fā)現(xiàn)增值稅中的定義突出了“非實體性”和“效益性”的特征，企業(yè)所得稅中體現(xiàn)了“非實體性”“控制性”“非貨幣性”的特征。稅法對無形資產(chǎn)的界定，既要考慮其經(jīng)濟(jì)屬性，又要考慮其法律屬性，相對比較嚴(yán)格。以美國為例，美國稅法典中目前有兩處對無形資產(chǎn)的概念和范圍做出了規(guī)定，這兩者分別涉及無形資產(chǎn)的攤銷（美國國內(nèi)收入法典第197節(jié)）和關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價（美國聯(lián)邦法規(guī)第1.482節(jié)），第197節(jié)未對無形資產(chǎn)做明確定義，僅強調(diào)了“商業(yè)目的”持有，第1.482節(jié)將無形資產(chǎn)定義為“能夠獨立于任何服務(wù)而產(chǎn)生實質(zhì)價值的資產(chǎn)”，這兩者只是籠統(tǒng)地用無形和具有商業(yè)價值來概括其特征，只強調(diào)無形資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)屬性，在無形資產(chǎn)含義上，基本做到了有形資產(chǎn)之外的資產(chǎn)都可以歸類為無形資產(chǎn)。

（二）無形資產(chǎn)概念的外延不夠?qū)挿海狈r代性

隨著數(shù)字化、智能化和知識經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，各種新型的無形資產(chǎn)層出疊見，且它們產(chǎn)生和發(fā)展的速度常常要快于法律法規(guī)修訂的速度。而我國當(dāng)前的稅法體系中，對無形資產(chǎn)的適用范圍列舉時沒有強化其非實體性，也就是說部分政策對可適用的無形資產(chǎn)范圍界定不是十分寬泛，這樣會造成享受稅收優(yōu)惠的無形資產(chǎn)范圍較窄[5]。以數(shù)據(jù)為例，數(shù)據(jù)在數(shù)字化經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的時代發(fā)揮的作用已經(jīng)不言而喻，2020年4月頒布的《中共中央國務(wù)院關(guān)于構(gòu)建更加完善的要素市場化配置體制機(jī)制的意見》第一次將數(shù)據(jù)作為一種新型的基本生產(chǎn)要素正式確認(rèn)，而稅法體系中沒有對數(shù)據(jù)作為無形資產(chǎn)的歸屬加以確認(rèn)，這顯然不利于國家對數(shù)據(jù)資源的管理。

再以美國稅收制度為例，美國稅法典第197節(jié)中列舉的無形資產(chǎn)種類高達(dá)二十多種，除了最普遍的專利、商標(biāo)等，還有與業(yè)務(wù)直接相關(guān)的無形資產(chǎn)，如樣式、步驟、程序、設(shè)計、操作系統(tǒng)等，以及與可持續(xù)發(fā)展相關(guān)的無形資產(chǎn)，如持續(xù)經(jīng)營價值、人力資源，甚至商譽等[6]；第1.482節(jié)中也詳細(xì)列舉了近20種無形資產(chǎn)，包括程序、系統(tǒng)、過程、活動、調(diào)查研究、預(yù)測或估計、客戶名單、技術(shù)數(shù)據(jù)等。而我國所得稅法中目前只列舉了最基本和常見的幾種類型，對于組織資源并未提及，增值稅中以“其他權(quán)益性資產(chǎn)”作為兜底，包含了經(jīng)營權(quán)、網(wǎng)絡(luò)游戲虛擬道具、域名等15種類型，相較而言涵蓋的范圍更加廣泛。以網(wǎng)絡(luò)游戲虛擬道具和互聯(lián)網(wǎng)域名為例，我國2016年頒布的《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號）列舉的無形資產(chǎn)范圍將網(wǎng)絡(luò)游戲虛擬道具以及域名涵蓋其中，但所得稅相關(guān)法律法規(guī)還沒有做出相應(yīng)的更新。美國的稅法體系中也沒有提及相關(guān)的互聯(lián)網(wǎng)新型無形資產(chǎn)，但美國對無形資產(chǎn)定義的限制較為寬松，且屬于判例法國家，在實際操作中可能也會將這些新型資產(chǎn)認(rèn)定為無形資產(chǎn)，而我國則需要不斷地對無形資產(chǎn)的范圍進(jìn)行更新以滿足不斷變化的需求。

（三）無形資產(chǎn)稅收政策地位不突出

在我國現(xiàn)行稅法體系中，稅制設(shè)計主要是針對有形動產(chǎn)、不動產(chǎn)、服務(wù)和金融商品等不同交易性質(zhì)制定了具體的稅收政策，如在增值稅政策中，對提供建筑服務(wù)、轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)和資管產(chǎn)品運營業(yè)務(wù)等都有單獨的增值稅處理規(guī)定，但沒有對無形資產(chǎn)進(jìn)行單獨的增值稅政策設(shè)計。又如在企業(yè)所得稅政策中，對企業(yè)新購進(jìn)的部分固定資產(chǎn)有限額內(nèi)一次性扣除的優(yōu)惠政策，適用范圍包括設(shè)備、器具等，但沒有推出新增無形資產(chǎn)投資一次性進(jìn)成本的措施。此外，在現(xiàn)行增值稅政策中銷售服務(wù)和銷售無形資產(chǎn)都采用6%的低稅率，部分服務(wù)業(yè)可享受增值稅進(jìn)項稅額加計抵減政策，如生活服務(wù)業(yè)等，但銷售無形資產(chǎn)及其相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)不適用加計抵減政策。

現(xiàn)行企業(yè)所得稅政策中關(guān)于無形資產(chǎn)的稅收優(yōu)惠并不少，但其重心集中在專利研發(fā)階段，而忽略了商品化的階段，因而調(diào)節(jié)作用有限。當(dāng)前相關(guān)政策對其商品化階段的稅收優(yōu)惠力度不夠，如專利內(nèi)嵌收入不適用稅收優(yōu)惠，在鼓勵企業(yè)將科技成果進(jìn)一步轉(zhuǎn)化和應(yīng)用方面的政策力度不夠；非居民企業(yè)在很多無形資產(chǎn)相關(guān)的重要業(yè)務(wù)上不享受所得稅優(yōu)惠政策，如轉(zhuǎn)讓技術(shù)類無形資產(chǎn)等，這樣國外的企業(yè)和個人沒有意愿將專利權(quán)放在我國進(jìn)行注冊或利用無形資產(chǎn)在我國進(jìn)行研發(fā)，因而對提升我國的國際競爭力形成了阻礙[7]。

由此可見，我國現(xiàn)行稅法體系中沒有高度重視無形資產(chǎn)交易的稅制設(shè)計，沒有把無形資產(chǎn)稅收政策作為保護(hù)稅基和獲取超額利潤的核心內(nèi)容進(jìn)行精心的設(shè)計和打造，這與無形資產(chǎn)的重要地位顯然不匹配，無法彰顯促進(jìn)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新的政策導(dǎo)向。

（四）無形資產(chǎn)稅收政策缺乏系統(tǒng)性

關(guān)于無形資產(chǎn)的政策在不同稅種、不同環(huán)節(jié)都比較分散，缺少一套把無形資產(chǎn)單獨整合起來加以完整設(shè)計的稅法體系，簡而言之，缺乏系統(tǒng)性；另一方面，無形資產(chǎn)在企業(yè)所得稅方面的稅收優(yōu)惠政策零散地分布在法律或政策體系的各個部分，可能會導(dǎo)致制度的混亂以及政策的差異化，不但不利于企業(yè)和個人掌握和運用相關(guān)政策，同時也不便于相關(guān)部門對稅款的征收和監(jiān)管。

此外，我國特殊的土地使用權(quán)相關(guān)的稅收政策中同樣出現(xiàn)了缺乏系統(tǒng)性的弊端。我國土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓同時涉及增值稅、土地增值稅和所得稅三個稅種的納稅，形成了稅制性重復(fù)征稅，造成土地資源的高成本，這樣很難吸引外國企業(yè)在我國建設(shè)先進(jìn)的研發(fā)制造中心并投入生產(chǎn)，對于推進(jìn)我國先進(jìn)制造業(yè)的發(fā)展來說是一個阻礙。

（五）無形資產(chǎn)政策的執(zhí)行和評價沒有得到重視

當(dāng)前，我國對無形資產(chǎn)的管理還存在重政策制定、輕政策落實和評價的問題。完善的制度設(shè)計是基礎(chǔ)，為問題解決提供了良好的方向和準(zhǔn)則，但最終要實現(xiàn)理想的政策效果，還是要靠政策的執(zhí)行和落實來保障。有關(guān)部門對政策落實的重視程度不夠，會帶來政策效果出現(xiàn)偏差、部分主體鉆政策漏洞、影響稅收公平等問題，如由于無形資產(chǎn)本身的特殊性，導(dǎo)致其產(chǎn)權(quán)所有者更加容易被侵權(quán)，且維權(quán)成本較高，不利于提高企業(yè)研發(fā)和成果轉(zhuǎn)化的積極性。此外，對政策執(zhí)行情況和效果評價的缺位也在一定程度上制約了無形資產(chǎn)稅收政策調(diào)節(jié)作用的發(fā)揮。績效評價可以為政策的執(zhí)行情況和效果提供良好的反饋，但當(dāng)前我國尚未形成完善的稅收政策實施效果績效評價制度，即無形資產(chǎn)的相關(guān)稅收政策沒有形成全面的作用機(jī)制，不利于政策持久與不斷推進(jìn)式發(fā)展。

四、優(yōu)化我國無形資產(chǎn)稅收政策的路徑

（一）重構(gòu)稅法體系中無形資產(chǎn)的概念

沿用“核心定義+范圍列舉”的模式，在不改變無形資產(chǎn)核心特征的基礎(chǔ)上擴(kuò)大其概念的外延，對其范圍進(jìn)行更新，緊跟經(jīng)濟(jì)發(fā)展的形勢對其含義進(jìn)行延伸。

首先，要提煉其核心特征構(gòu)建一個確定且限制較少的定義。除了稅收學(xué)，會計學(xué)和資產(chǎn)評估學(xué)中也從不同角度對無形資產(chǎn)的概念進(jìn)行了界定，這些學(xué)科存在一定的共通之處，對不同學(xué)科中無形資產(chǎn)的定義進(jìn)行比較分析，可以幫助我們更深入地理解無形資產(chǎn)。會計學(xué)中將無形資產(chǎn)定義為“企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)”，基于確認(rèn)、計量和相關(guān)信息披露的需要，強調(diào)了無形資產(chǎn)的“非實體性”“控制性”“效益性”“可辨認(rèn)性”“非貨幣性”和“可計量性”；資產(chǎn)評估學(xué)中將無形資產(chǎn)定義為“特定主體所擁有或者控制的，不具有實物形態(tài)，能持續(xù)發(fā)揮作用且能帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源”，基于規(guī)范行為、保護(hù)權(quán)利的需要，強調(diào)了無形資產(chǎn)的“非實體性”“控制性”和“效益性”。比較幾門學(xué)科以及美國稅法典中的定義，可以在它們的核心內(nèi)涵上找到一種內(nèi)在趨同性，即非實體性和效益性。如果從重構(gòu)無形資產(chǎn)概念的稅收目標(biāo)出發(fā)，在稅法中無形資產(chǎn)概念的內(nèi)涵只需反映其最基本特征即可，不宜對其內(nèi)涵進(jìn)行嚴(yán)格限定。只有這樣重構(gòu)，才能使無形資產(chǎn)概念具有更高的包容性，以適應(yīng)時代不斷更新和發(fā)展的需求。

在此基礎(chǔ)上，要進(jìn)一步擴(kuò)大無形資產(chǎn)的外延。從歷史發(fā)展眼光來看，無形資產(chǎn)的適用范圍會隨著社會的歷史文化以及人類認(rèn)知水平的進(jìn)步而不斷拓展，像網(wǎng)絡(luò)游戲虛擬道具和加密數(shù)字貨幣等新型無形資產(chǎn)將會層出不窮。要盡可能列舉更多的、有現(xiàn)實意義的無形資產(chǎn)類別，如數(shù)據(jù)資源、互聯(lián)網(wǎng)域名、網(wǎng)絡(luò)游戲虛擬道具等，并對其外延及時進(jìn)行時代性地更新。因此，列舉范圍時，用概括性的分類詞進(jìn)行兜底也是必不可少的，如“其他權(quán)益性資產(chǎn)”，有利于增加其靈活性，以便于企業(yè)對無形資產(chǎn)的研發(fā)和運用以及法律法規(guī)的制定和實施。

（二）圍繞促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和技術(shù)商品化兩大目標(biāo)優(yōu)化稅收優(yōu)惠制度

在市場經(jīng)濟(jì)下，企業(yè)要獲取持續(xù)的發(fā)展還是要將技術(shù)轉(zhuǎn)化成生產(chǎn)力和商品，為激勵這種轉(zhuǎn)化，必須圍繞這兩個主要目標(biāo)對我國的無形資產(chǎn)交易稅制加以設(shè)計。在制定稅收優(yōu)惠政策時要注意稅收減免不僅要惠及企業(yè)的技術(shù)研發(fā)，同時也要惠及企業(yè)研發(fā)成果轉(zhuǎn)化和商品化的過程；并且在關(guān)注居民企業(yè)的同時，也不能忽視非居民企業(yè)，應(yīng)當(dāng)雙線并行。

全球化的大環(huán)境必然會導(dǎo)致各國的政策互相影響、互相制約，而美國作為全球經(jīng)濟(jì)中的“規(guī)則制定者”，其稅收制度也必然會在一定程度上影響各國的稅制改革。從2017年12月特朗普政府頒布的《減稅和就業(yè)法案》（Tax Cuts and Jobs Act）到2021年3月拜登政府推行的《美國就業(yè)計劃》（American Jobs Plan），美國的兩輪稅改方向大不相同，但都涉及到對無形資產(chǎn)的討論，可以提供一定參考價值。

特朗普稅改對無形資產(chǎn)相關(guān)政策進(jìn)行了重要更新，在新法案中，美國政府設(shè)立了兩個與無形資產(chǎn)相關(guān)的新稅種，即分別針對全球低稅無形收入（The Global Intangible Low-taxed Income，GILTI）和海外無形收入（Foreign-Derived Intangible Income，F(xiàn)DII）采用優(yōu)惠稅率征稅。全球無形資產(chǎn)低稅收入稅主要針對企業(yè)在海外的子公司，其獲得的全部凈收益與有形資產(chǎn)形成的常規(guī)收益兩者的差額即為全球低稅無形收入，法案對這部分收入額減半征收企業(yè)所得稅，即基于當(dāng)時企業(yè)所得稅21%的稅率，全球無形低稅收入的實質(zhì)稅率僅為10.5%。海外無形資產(chǎn)收入稅是對美國境內(nèi)企業(yè)向境外銷售無形資產(chǎn)、用無形資產(chǎn)提供相關(guān)服務(wù)或其他利用無形資產(chǎn)獲得利潤的行為的所得按照37.5%減稅。全球無形資產(chǎn)低稅收入稅可以促進(jìn)跨國企業(yè)將投資和研發(fā)生產(chǎn)無形資產(chǎn)的意愿轉(zhuǎn)向國內(nèi)，海外無形收入稅則降低了知識型企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，這兩個新設(shè)稅種能夠很大程度上促進(jìn)美國企業(yè)知識產(chǎn)權(quán)和技術(shù)的創(chuàng)新[8]。特朗普通過這幾種手法，利用無形資產(chǎn)的特點，獨立于其他各國自成一派，一方面能夠激勵國內(nèi)企業(yè)將無形資產(chǎn)留在國內(nèi)，另一方面也使國外的企業(yè)與個人有意愿將能帶來超額回報的無形資產(chǎn)放在美國創(chuàng)收，從而為美國吸收大量利潤[9]。2021年3月，拜登政府揭開了新一輪稅制改革的序幕。這一輪稅制改革方向由特朗普時期的減稅變?yōu)樵龆悾m集各國在全球范圍內(nèi)形成統(tǒng)一的“全球最低稅率”，并基于此對特朗普稅改中關(guān)于無形資產(chǎn)的相關(guān)優(yōu)惠政策進(jìn)行了調(diào)整，一是將GILTI的10.5%的實際稅率調(diào)整為21%，二是取消了FDII稅收優(yōu)惠，并將此部分財政收入轉(zhuǎn)而給予研發(fā)投入更大的稅收優(yōu)惠。相比特朗普稅改通過低稅率政策激勵跨國公司將無形資產(chǎn)超額收益留在國內(nèi)，拜登稅改則反其道而行之，通過在全球范圍內(nèi)達(dá)成最低稅率限制跨國公司利用稅差避稅，而不得不將無形資產(chǎn)留在國內(nèi)[10]。

盡管特朗普稅改因為歐洲各國爭相用更低的稅率加入了競爭而沒有取得預(yù)期的效果，但在拜登全球推行15%的全球最低稅率的情況下，我國的所得稅稅率尚且高于15%，因此基于我國國情，低稅率策略在我國尚有可行的空間[11]?？山梃b特朗普稅改吸引國內(nèi)外無形資產(chǎn)時的稅收優(yōu)惠力度，將我國企業(yè)從境外獲得的各項收入施行稅收優(yōu)惠政策，從實質(zhì)上降低其稅率，從而積極推動企業(yè)利用無形資產(chǎn)出口創(chuàng)收。如，可以從國外的“專利盒”制度中汲取經(jīng)驗，將專利內(nèi)嵌收入納入稅收優(yōu)惠范圍[12]；允許非居民企業(yè)在無形資產(chǎn)項目的研發(fā)和應(yīng)用方面能夠享受類似居民企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策；對在我國境內(nèi)注冊并從事研發(fā)活動取得的收入減稅等。特朗普和拜登稅改都提出要對研發(fā)投入環(huán)節(jié)實施稅收優(yōu)惠政策，這種方式對無形資產(chǎn)研發(fā)的激勵效果更加直接?？山梃b美國將降低稅率和新增投資一次性計進(jìn)成本搭配使用的黃金組合，在降低稅率的基礎(chǔ)上，對特定類別的無形資產(chǎn)試行投資時一次性攤銷計入成本，尤其是國家重點發(fā)展和培育的無形資產(chǎn)類型以及擁有獨立知識產(chǎn)權(quán)的企業(yè)。

（三）從橫縱兩個方向整合稅收政策以推進(jìn)政策系統(tǒng)性

第一，橫向上統(tǒng)籌整合不同稅種的相關(guān)政策。要使我國的無形資產(chǎn)稅制向促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新、推動技術(shù)商品化的方向上轉(zhuǎn)變，就必須對無形資產(chǎn)稅收政策在整體上加以設(shè)計、統(tǒng)籌多個稅種中的政策，從橫向上促進(jìn)不同稅種的無形資產(chǎn)政策相互協(xié)調(diào)和貫通。如轉(zhuǎn)讓技術(shù)涉及多個稅種，對技術(shù)創(chuàng)新類或國家重點扶持的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)在增值稅、企業(yè)所得稅和個人所得稅等稅種上都實行減免稅優(yōu)惠制度；將土地增值稅向增值稅融合，逐漸削弱或取消土地增值稅，將其并入同樣在流通環(huán)節(jié)征收的增值稅，可簡化稅制、減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。當(dāng)前已有不少專家提議將增值稅和企業(yè)所得稅逐漸合并，無形資產(chǎn)稅收政策的整合與這種風(fēng)向是一致的，可在此基礎(chǔ)上逐步推動構(gòu)建以所得稅為主體的稅收制度體系[13]。

第二，縱向上統(tǒng)籌整合不同環(huán)節(jié)的稅收政策。為建立一套以無形資產(chǎn)作為核心的系統(tǒng)化的政策體系，充分發(fā)揮無形資產(chǎn)政策的杠桿作用，從而推動技術(shù)創(chuàng)新投入、技術(shù)成果轉(zhuǎn)讓以及科技成果轉(zhuǎn)讓，要從縱向上對無形資產(chǎn)投資、出口、研發(fā)、生產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓或轉(zhuǎn)化等各個環(huán)節(jié)的稅收政策進(jìn)行協(xié)調(diào)，形成完整的政策鏈條，使無形資產(chǎn)的相關(guān)政策成為一套“組合拳”。如對無形資產(chǎn)新增投資試行一次性攤銷進(jìn)成本；對我國企業(yè)從境外獲得的各項收入中劃分出的非常規(guī)收入扣減計稅，降低其實際稅率，提高企業(yè)從事出口無形資產(chǎn)或相關(guān)服務(wù)的積極性，尤其是具有超額附加價值的服務(wù)；對無形資產(chǎn)研發(fā)加大加計扣除力度；對無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或轉(zhuǎn)化實行減免稅優(yōu)惠。

（四）打通無形資產(chǎn)稅收政策作用的全環(huán)節(jié)

首先，在法律層面上完善稅收立法。參考增值稅中將不動產(chǎn)相關(guān)政策單獨出來，從稅收法律層次上單獨設(shè)計無形資產(chǎn)政策，將零散分布于稅法體系各個角落的相關(guān)政策整合起來，加強無形資產(chǎn)稅收特別法的立法，便于稅收優(yōu)惠政策的設(shè)計和理解，為促進(jìn)無形資產(chǎn)成果的轉(zhuǎn)化以及技術(shù)創(chuàng)新提供法律保障。

其次，推進(jìn)無形資產(chǎn)稅收政策落實與評價。打通無形資產(chǎn)相關(guān)稅收政策發(fā)揮作用的全環(huán)節(jié)，除了完善頂層立法，還要加強無形資產(chǎn)稅收政策的落實力度，重視無形資產(chǎn)稅收政策的績效評價。加強對無形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)力度，為企業(yè)創(chuàng)新提供完善、持續(xù)的保障。建立完善的無形資產(chǎn)政策實施效果績效評價制度，及時對政策實施情況進(jìn)行評估，把控政策實施的方向以便及時進(jìn)行調(diào)整，確保政策實施向預(yù)期的方向發(fā)展。