王益慧 王寶雷

一、長期股權(quán)投資概述

長期股權(quán)投資是指事業(yè)單位取得持有時間超過一年的股權(quán)性投資，股權(quán)投資包括企業(yè)股權(quán)投資、投資基金股權(quán)投資、國際金融組織股權(quán)投資等，本文僅對企業(yè)股權(quán)投資進行分析。

二、長期股權(quán)投資會計核算基礎(chǔ)內(nèi)容探析

（一）長期股權(quán)投資會計科目及核算內(nèi)容

熟悉掌握長期股權(quán)投資核算業(yè)務涉及到的會計科目非常重要，這是進行正確核算的基礎(chǔ)。成本法僅需通過“長期股權(quán)投資”一級科目進行核算，現(xiàn)對權(quán)益法涉及到的主要會計科目及核算內(nèi)容總結(jié)如下（詳見表1所示）。

表1 權(quán)益法涉及主要會計科目及核算內(nèi)容

（二）長期股權(quán)投資持有期間會計核算方法

1.權(quán)益法和成本法。長期股權(quán)投資在持有期間的會計核算方法，分為權(quán)益法和成本法，具體分析詳見表2所示。長期股權(quán)投資在持有期間核算方法的選擇，主要分析投資單位是否有權(quán)決定或參與被投資單位的財務和經(jīng)營決策。投資單位通常應當采用權(quán)益法進行核算。如無權(quán)決定或者無權(quán)參與被投資單位的財務和經(jīng)營決策的，則采用成本法進行核算。

表2 成本法與權(quán)益法對比分析

2.與企業(yè)會計制度的區(qū)別。在長期股權(quán)投資核算方法的選擇上，政府會計制度與企業(yè)會計制度正好相反。筆者認為，政府會計制度主要關(guān)注對外投資的效果，因此對于被投資單位達到控制的情況采用權(quán)益法進行核算，可以從賬務及報表中反映被投資單位的盈利情況及權(quán)益變動情況。而企業(yè)會計制度主要關(guān)注企業(yè)利潤情況，因此對于被投資單位達到控制的情況采用成本法進行核算，防止企業(yè)利潤受被投資單位經(jīng)營情況的過多影響。

三、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算下特殊事項探析

被投資單位業(yè)務情況復雜多變，僅僅了解長期股權(quán)投資核算基本內(nèi)容，還不足以全面應對長期股權(quán)投資的核算。建議從以下方面進行分析。

（一）分析企業(yè)財務報表，準確進行計量

政府會計制度下長期股權(quán)投資核算，財務人員應具備企業(yè)財務報表相關(guān)知識，以便能夠?qū)﹂L期股權(quán)投資的變動進行準確計量。

1.涉及企業(yè)財務報表項目。單位采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資，如果被投資單位無需編制合并財務報表，則涉及的企業(yè)財務報表項目詳見表3所示。如果被投資單位存在投資設(shè)立下屬企業(yè)需要編制合并財務報表，則應當以被投資單位合并財務報表中歸屬于母公司的凈利潤和其他所有者權(quán)益變動為基礎(chǔ)，計算確定投資收益及應調(diào)整長期股權(quán)投資具體明細科目的金額。

表3 涉及企業(yè)財務報表項目及含義

2.權(quán)益法下長期股權(quán)投資會計明細科目與企業(yè)報表項目的對應關(guān)系。一般情況下，長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時，其明細會計科目與企業(yè)報表項目存在如表4中所示的對應關(guān)系，在金額上表現(xiàn)為：

表4 權(quán)益法下長期股權(quán)投資明細會計科目與企業(yè)報表項目的對應關(guān)系

長期股權(quán)投資明細會計科目=對應企業(yè)報表項目×所占比例

（二）分析企業(yè)特殊事項，正確進行會計處理

1.被投資單位盈余公積轉(zhuǎn)增資本。目前，政府會計制度中沒有對此項內(nèi)容進行具體規(guī)定，筆者認為，被投資單位盈余公積轉(zhuǎn)增資本，屬于所有者權(quán)益內(nèi)部變動，不影響被投資單位所有者權(quán)益總額，投資單位不做賬務處理，但應在備查簿中進行登記。

2.被投資單位其他權(quán)益變動。被投資單位發(fā)生其他權(quán)益變動的情形主要為資本公積變動，如被投資單位發(fā)生收到投資者出資額超出其在注冊資本或股本中所占份額的部分，發(fā)生自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)及將持有至到期投資重新分類為可供出售金融資產(chǎn)等特殊業(yè)務事項，直接計入所有者權(quán)益的利得和損失情況?？傊敱煌顿Y單位發(fā)生資本公積等其他權(quán)益變動時，應按照享有被投資單位其他權(quán)益變動的金額，借記“長期股權(quán)投資—其他權(quán)益變動”科目，貸記“權(quán)益法調(diào)整”科目，或進行反向會計處理。在長期股權(quán)投資持有期間，“長期股權(quán)投資—其他權(quán)益變動”與“權(quán)益法調(diào)整”金額應保持相等。當處置該投資時，將“權(quán)益法調(diào)整”余額轉(zhuǎn)入“投資收益”。

3.被投資單位分配股票股利。目前，政府會計制度中沒有對此項內(nèi)容進行具體規(guī)定。筆者認為，可以參照企業(yè)會計制度內(nèi)容進行處理。企業(yè)會計制度中規(guī)定，被投資單位分派的股票股利，不影響被投資單位所有者權(quán)益總額，投資單位不做賬務處理，但應于除權(quán)日在備查簿中登記所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。

4.被投資單位凈虧損額超過長期股權(quán)投資賬面余額?！墩畷嫓蕜t第2號》規(guī)定：“政府會計主體確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應當以長期股權(quán)投資的賬面余額減記至零為限，政府會計主體負有承擔額外損失義務的除外?！惫P者認為，在實際工作中，被投資單位發(fā)生凈虧損，長期股權(quán)投資賬面余額減記為1較好；若減記為0，則以后年度賬務及報表中將不體現(xiàn)這部分投資，而需要在備查簿中進行登記；若減記為1，則以后年度賬務及報表中時刻反映這部分投資，容易引起財務人員對此持續(xù)關(guān)注。

四、結(jié)語

本文在新的政府會計制度下，通過對企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務進行分析，思考總結(jié)長期股權(quán)投資核算的基礎(chǔ)內(nèi)容及特殊事項，希望對行政事業(yè)單位財務人員掌握長期股權(quán)投資核算有所幫助。