呂蔡霞 天健會計師事務所

證券市場是一個信息和財務高度流通的市場。真實、完整、及時的上市公司財務信息披露才能維護證券市場的公開、公正、公平。會計信息的目標是為了提高經(jīng)濟效益。但目前我國上市公司會計信息披露存在的問題，直接影響了中小股東的利益，導致他們投資積極性和對市場的信任感不足，嚴重影響證券市場的健康發(fā)展，使得證券市場的資本配置功能發(fā)揮不足。為了使證券市場在相對良好的秩序下正常運行，必須建立健全相關的財務報表生成和披露機制。

一、我國上市公司會計信息質(zhì)量問題現(xiàn)狀

近幾年，上市公司對企業(yè)會計準則的了解和實際運用能力不斷增強，年報審計會計信息披露質(zhì)量顯著提高。但結合近兩年證監(jiān)會對年度財務報告抽查審閱發(fā)現(xiàn)，會計信息失真或虛假的問題依然普遍存在，比如存在著財務造假，信息披露不真實、不及時、不完善的種種現(xiàn)象。證監(jiān)會2019年上市公司年報會計監(jiān)管報告顯示，存在部分上市公司對準則理解和執(zhí)行不到位的情況，主要包括：新金融工具準則下金融資產(chǎn)、股權投資等分類不恰當；收入確認時點與合同約定不一致；合并財務報表范圍判斷不合理；公允價值變動、資產(chǎn)減值損失計提不謹慎；實際經(jīng)營情況和經(jīng)營活動現(xiàn)金流量不匹配；關聯(lián)交易、關聯(lián)方資金占用等披露不完整等。問題主要集中在新金融工具準則、新租賃準則、新收入準則、企業(yè)合并與合并財務報表、商譽減值、非經(jīng)常性損益認定以及列報與披露等方面。

二、 最近幾年上市公司會計信息質(zhì)量問題的調(diào)查

通過電子閱覽室有關會計信息質(zhì)量文獻的查詢閱讀，金融界等網(wǎng)站企業(yè)報表板塊對相關上市公司財務報表的查詢，及在證監(jiān)會網(wǎng)站對近幾年受證監(jiān)會處罰的上市公司的搜索調(diào)查，獲取了一些上市公司會計信息質(zhì)量問題的信息。

（一）財務信息披露質(zhì)量進一步提高

這幾年，企業(yè)會計準則對以往未明確規(guī)定，實務中處理方法不一的部分情況進行了明確規(guī)定，上市公司年報財務信息披露質(zhì)量進一步提高。以關聯(lián)方認定為例，以前年度存在未將與其所屬集團的其他成員單位（包括母子公司）的合營、聯(lián)營企業(yè)認定為關聯(lián)方的情況。曾有上市公司披露信息中顯示，上市公司本身披露了合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)關聯(lián)交易六億多，而其合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)在年報中披露的關聯(lián)方交易不足一億，造成信息披露不對稱，存在信息漏批。在媒體質(zhì)疑之后，其合營、聯(lián)營企業(yè)與會計師事務所進一步溝通并向權威部門咨詢后認為原對關聯(lián)方范圍的認定不夠全面，補充并更正了關聯(lián)方及其關聯(lián)交易。2019年12月10日發(fā)布的《企業(yè)會計準則解釋第13號》（財會〔2019〕21號）對此進行明確規(guī)定，有了政策指引，上市公司關聯(lián)方及關聯(lián)交易披露更加完善和規(guī)范。

（二）部分財務報表的質(zhì)量不容樂觀

據(jù)證監(jiān)會披露，截止2019年4月底， 已披露的2018年經(jīng)審計的年度財務報告共有3,622家公司，219家公司被出具非標準審計意見的審計報告，占比6.05%[1]。截止2020年9月，已披露的2019年經(jīng)審計的年度財務報告共3,847家，274家公司被出具非標準審計意見的審計報告，占比7.12%[2]。

僅從近兩年的數(shù)據(jù)看，上市公司財務質(zhì)量總體上升的同時，部分財務報表質(zhì)量仍不能保證，而且近幾年各項新準則的執(zhí)行，部分上市公司存在對準則理解和執(zhí)行不到位的問題，所以遏制財務造假，提高會計信息質(zhì)量任重道遠。

（三）財務造假的風險不容小覷

近兩年年度財務報告反映上市公司存在以下典型問題：期末大額預付賬款，存貸雙高等，可能存在資金體外循環(huán)，或上市公司資金被占用風險；計提大額商譽減值、股權投資等減值損失，存在利用商譽減值等大額資產(chǎn)減值達到洗大澡的目的；關聯(lián)交易、關聯(lián)方資金占用等選擇性披露；對新金融工具準則下金融資產(chǎn)、股權投資等分類不恰當；以及構造虛假合同、虛假交易、虛曾收入、虛增貨幣資金等，使得財務信息不能真實反映上市公司的財務狀況及經(jīng)營成果。以上可看出隨著各項新準則的執(zhí)行，上市公司理解和執(zhí)行新準則存在不到位，以及上市公司主觀造假等危險意識仍然存在，財務造假的風險不容小覷。

（四）會計信息披露問題仍然存在

在我國，有關財務信息披露的相關準則在逐步的完善，但是由于各管理當局利益和目的的不同，財務報表的編制過程也在一定程度上受到了管理當局的干預和操控。弄虛作假，歪曲事實的財會信息的情況仍然存在。利用相互之間關聯(lián)關系，制造虛假業(yè)績，美化財務報表；賬面資產(chǎn)與實際資產(chǎn)嚴重不符，惡意隱形占用募集資金；對財務信息披露事項揭示不明或者拒絕揭示等等情況也時有發(fā)生。

近幾年，被證監(jiān)會查處并給予行政處罰的案例中，存在上市公司通過虛構銷售業(yè)務、虛構采購、生產(chǎn)、研發(fā)、產(chǎn)品運輸費用等方式，虛增營業(yè)收入、營業(yè)成本、研發(fā)費用和銷售費用，導致年度報告中披露的利潤總額存在虛假記載，披露的銀行存款余額存在虛假記載，存在未及時披露及未在年度報告中披露為控股股東提供關聯(lián)擔保的情況，未在年度報告中如實披露募集資金使用情況等違法事實[3]。另外還有不少上市公司均因虛假陳述遭行政處罰[4]，可見會計信息披露上的質(zhì)量問題也是影響會計信息質(zhì)量很重要一方面。

三、 上市公司會計信息質(zhì)量問題原因

（一） 經(jīng)濟利益導向

上市公司通過提供虛假財務信息營造良好的業(yè)績指標和經(jīng)營能力，騙取政府、機構投資者以及小股民的信任，從而獲得巨大的經(jīng)濟利益。同時，注冊會計師及會計師事務所未保持應有的執(zhí)業(yè)謹慎，未審慎核查，甚至為了維持與上市公司的良好關系和眼前利益違背職業(yè)道德，協(xié)助上市公司管理層出具虛假報告的情形。如證監(jiān)會曾公布存在會計師事務所由于為上市公司提供審計服務過程中，未審慎核查工程項目的真實性被行政處罰[4]。

（二） 公司治理結構不完善

我國上市公司股權高度集中，董事會、治理層結構不合理，實控人一人獨大的問題嚴重，獨立董事不作為，在利益的驅(qū)動下不但不能有效監(jiān)督管理層的行為，還與管理層共同操縱上市公司協(xié)作造假，導致上市公司對外提供的財務信息不能真實反映公司的財務狀況和經(jīng)營成果。如近幾年，存在上市公司大股東及其關聯(lián)方長期非經(jīng)營性占用上市公司及其子公司資金，漠視中小股東權益，并遭到證監(jiān)會處罰。

（三） 會計準則、會計制度的漏洞與執(zhí)行的伸縮性

企業(yè)會計準則作為大方向的指導性文件，不能全面詳盡的包括實務操作中的具體細節(jié)性問題，準則未包括的范圍和領域，為上市公司披露虛假會計信息提供了操作空間。如謹慎性原則下，財務人員會高估費用和損失、低估收入和利益來達到操縱利潤的目的，以及會計政策和會計估計的選擇性運用，使得會計人員可以在規(guī)定的范圍內(nèi)，選擇有利于自身績效的會計政策等。

四、上市公司提高會計信息質(zhì)量的對策

（一） 完善政策法規(guī)，減少會計操作空間

會計誠信是指客觀公正，客觀地把經(jīng)濟活動給反映出來，并真實地為會計信息使用者提供服務。誠信在會計領域非常重要，為了減少、避免財務造假，我們應該提高會計誠信。

財務作假手段非常繁多，會計法律法規(guī)應及時修正，以滿足實務的需要。目前我國有關行政法規(guī)中仍有種種不到之處，從而反映了我國證券市場作為新興市場，以及證券法制建設處于相對初級階段的不足。這些缺陷主要表現(xiàn)在目前我國證券市場的信息系統(tǒng)相對來說不夠透明，缺乏有效的支持，造成了維護公平權益運作的難度，阻礙了信息披露制度的公開化。

（二） 規(guī)范年報信息披露，加大處罰力度

企業(yè)為利潤考慮，會遵循成本效益原則。當財務造假的預期成本大大低于預期收益時，企業(yè)就產(chǎn)生了造假的沖動。因此，對于上市公司不自律的情況，監(jiān)管部門應加大打擊的力度，提高財務造假成本，這是遏制財務造假屢禁不止的有效措施，也是提高會計信息質(zhì)量的重要方法。由監(jiān)事會和審計委員會共同進行對于上市公司財務報告的監(jiān)督和管理也是一個很不錯的選擇。

在證券市場，外部審計師的存在也直接影響著財務報告的可信度以及相關投資者的投資信心。針對我國很多上市公司結構中一股獨大，事務所招聘和解聘都由部分經(jīng)理人決定的情況?？梢詴和Ｓ缮鲜泄咀约浩溉巫詴嫀煹男问?，可以由相關的監(jiān)管部門或者委托相關律師事務所進行注冊會計師的聘任。審計可以輪換制，上市公司每隔一段時間就要更換服務的會計律師事務所。對于注冊會計師在工作當中出現(xiàn)重大失誤的情況要建立一定的民事賠償機制，加大注冊會計師的失誤成本，盡量的避免注冊會計師在公司財務方面出現(xiàn)徇私舞弊，信息造假的情況發(fā)生。一旦出現(xiàn)類似情況，相關人員要承擔一定的連帶責任。

（三） 建立健全企業(yè)內(nèi)部控制制度，完善公司治理結構

上市公司應建立、健全企業(yè)內(nèi)部控制制度，完善公司治理結構。治理層對管理層履行經(jīng)營管理責任、財務報告的編制和披露過程負有監(jiān)督責任。治理層和管理層人員應獨立分開，并且對治理層賦予實權且不受管理層所控制，從而有效達到對管理層的監(jiān)督。

同時，為了進一步杜絕一股獨大的情況發(fā)生，上市公司可以嘗試建立獨立的董事制度，改變原有的公司股本結構。其實在很大程度上我國的上市公司董事會成員未真正參與到上市公司中，不能夠真正的發(fā)揮董事會的監(jiān)管作用。很多上市公司的“大股東”，董事會重要成員成為了公司實質(zhì)上的內(nèi)部控制人，更多的是代表股東的自身利益，甚至部分董事對財務報告關注力度不夠。隨之而來的就是財務報告片面的“一言堂”。具體問題具體分析，可以建立獨立的董事組成審計委員會專門實現(xiàn)對于公司財務報告的監(jiān)管。當然，委員會內(nèi)部成員的選擇要具備一定的獨立性和專業(yè)性，才能夠勝任這份工作，真正的推進職責履行。

（四） 強化獨立審計的社會監(jiān)督作用

證監(jiān)會應加強會計監(jiān)管力度，以糾正財務信息披露不規(guī)范的問題。對財務報告虛假陳述，以及財務造假的行為從嚴處罰。對于上市公司等公眾利益實體，通過現(xiàn)場檢查、年報抽查等方式對企業(yè)造假行為施加壓力，提升財務信息披露準確性。

對實務操作中常出現(xiàn)模棱兩可的會計處理方法應明確監(jiān)管判斷口徑，督促上市公司和會計師事務所對相同問題作出一致會計處理。對金融企業(yè)、特殊行業(yè)、以及創(chuàng)業(yè)板、科創(chuàng)板等公司涉及到的創(chuàng)新業(yè)務模式等會計核算問題進行深入研究，及時解決創(chuàng)新業(yè)務的各類會計處理問題，并給出監(jiān)管指示，并且完善財務信息披露規(guī)范，切實提高信息披露質(zhì)量。

我國會計市場在一定程度上秩序的“混亂”以及不正當競爭關系等，都會自一定程度上對于注冊會計師產(chǎn)生不好的影響。造成部分注冊會計師在市場壓力和法律法規(guī)的選擇上很為難，導致他們社會責任感的淡化，丟失了注冊會計師最基本的職業(yè)道德和素養(yǎng)。所以，應該針對性的健全對于注冊會計師道德素養(yǎng)的監(jiān)管和制度。對于在工作當中能夠客觀公正進行信息披露的注冊會計師，要視情況給與鼓勵和獎勵。一方面，加強對于注冊會計師的市場監(jiān)管力度。另一方面，提高審計市場的審計質(zhì)量，引導注冊會計師更加自律，發(fā)揚最基本的職業(yè)道德，不忘初心，砥礪前行。

五、總結

最近幾年，上市公司各項會計處理更加規(guī)范，會計信息披露質(zhì)量不斷提高。并能夠嚴格執(zhí)行會計準則，選擇適當?shù)臅嬚?，按照準則要求披露真實的財務狀況和經(jīng)營成果。中國證監(jiān)會也不斷加強對上市公司的會計監(jiān)管。新證券法已于2020年3月1日起施行，顯著提高證券違法違規(guī)成本，提高對證券違法行為的處罰力度。但是部分上市公司為增加利潤，或滿足實控人體外資金需要，運用隱蔽的手法進行財務造假。

因此，切實提高我們上市公司會計信息質(zhì)量要從行政、社會和上市公司自身公司治理結構等多方面加以防范。完善各種管理體制和監(jiān)督機制，提高會計人員的業(yè)務素質(zhì)和職業(yè)道德水平，保持中介機構獨立性，加強對中介機構的監(jiān)管，及時發(fā)現(xiàn)和有效地防止財務造假，促進上市公司會計信息質(zhì)量的提升。