| 陳旭 李迪 王海兵

一、引言

在大數(shù)據(jù)時代，審計人員面臨的是海量結構化數(shù)據(jù)、半結構化數(shù)據(jù)和非結構化數(shù)據(jù)，低速度、低效率和高錯誤率的傳統(tǒng)審計模式已經(jīng)不能滿足大數(shù)據(jù)環(huán)境下的審計工作，王海洪等人（2020）認為審計思維需要從傳統(tǒng)的審計思維向持續(xù)審計思維、全量信息思維、以人為本思維和智能審計思維轉變，以大數(shù)據(jù)技術為核心開展審計工作成為了審計發(fā)展的新趨勢。大數(shù)據(jù)審計工作需要將數(shù)據(jù)、分析和審計工作三方面綜合起來進行，通過數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)預處理、數(shù)據(jù)存儲等技術對數(shù)據(jù)進行加工處理以獲得價值密度更高的數(shù)據(jù)集。徐超和陳勇（2021）認為構建模型有助于提升數(shù)據(jù)分析的質量與效率，李文君等人（2020）基于天時、地利、人和、綜合四個層面構建的企業(yè)社會責任風險控制模型提高了企業(yè)社會責任內部控制系統(tǒng)的設置合理性和運行有效性，完善了企業(yè)應對社會責任風險的能力，降低了履責成本?；诖耍诖髷?shù)據(jù)環(huán)境下建立“天時-地利-人和-綜合”四維審計模型，以SQL語言為核心，結合機器學習、Benford定律、新型績效指標評價體系，從時間、空間、人員和績效四個維度對獲取的高價值密度數(shù)據(jù)集進行全方位審計分析，并通過橫向和縱向結合對比分析的方式來發(fā)現(xiàn)被審計單位存在的疑點數(shù)據(jù)，進而提升審計工作質量和審計效率。審計與大數(shù)據(jù)技術的結合具有劃時代的意義，對推動國家審計全覆蓋，促進國家善治具有不可估量的作用。

二、大數(shù)據(jù)與審計概述

（一）大數(shù)據(jù)的特點

隨著信息技術的快速發(fā)展，大數(shù)據(jù)技術在各行各業(yè)都得到了充分使用。大數(shù)據(jù)的特點主要體現(xiàn)在四個方面（4V）：1.數(shù)據(jù)量巨大（Volume）。在互聯(lián)網(wǎng)時代，移動互聯(lián)網(wǎng)以人為核心網(wǎng)絡節(jié)點，每個人都是數(shù)據(jù)的制造者，大量自動或人工產(chǎn)生的數(shù)據(jù)通過互聯(lián)網(wǎng)聚集到特定地點形成了大數(shù)據(jù)之海。在海量的大數(shù)據(jù)面前，TB、PB數(shù)量級已經(jīng)不能滿足各個領域數(shù)據(jù)的計量，需要使用EB和ZB兩個超大數(shù)量級對其進行衡量。2.高效及時有效分析（Velocity）。大數(shù)據(jù)主要通過批處理和流處理兩種范式來對實時獲得的數(shù)據(jù)進行高速有效的處理和分析。在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，數(shù)據(jù)的產(chǎn)生、獲得和處理的速度極快，對于數(shù)據(jù)的處理往往都會結合物聯(lián)網(wǎng)，通過云計算、邊緣計算、機器學習等信息技術進行協(xié)同處理，因此大數(shù)據(jù)的處理效率又被稱之為“1秒定律”。3.種類和來源的多樣化（Variety）。IT技術的不斷發(fā)展使各個企業(yè)開始進行數(shù)字化轉型，信息技術不斷融入企業(yè)，不同企業(yè)每時每刻都在產(chǎn)生各種類型的數(shù)據(jù)，比如文本、音頻、圖片、視頻、模擬信號等類型的數(shù)據(jù)。同時，數(shù)據(jù)的來源和格式也變得越來越豐富，不僅產(chǎn)生于組織內部運作的各個環(huán)節(jié)，也來自于組織外部。4.價值密度低（Value）。在物聯(lián)網(wǎng)的廣泛應用中，信息感知無處不在，產(chǎn)生了龐大的數(shù)據(jù)量，但并非所有的信息都是有效信息，還存在大量重復無效的信息，使得數(shù)據(jù)的價值密度比較低。

（二）大數(shù)據(jù)環(huán)境下審計思維的轉變

大數(shù)據(jù)環(huán)境暴露了傳統(tǒng)審計模式低速度、低效率的缺陷，在理論層面上為了適應大數(shù)據(jù)環(huán)境以及克服傳統(tǒng)審計模式中的局限性，傳統(tǒng)審計思維需要發(fā)生轉變，主要體現(xiàn)在四個方面：

1．向全量信息審計思維轉變。一方面，秦榮生（2014）和鄭志元（2016）等人認為在大數(shù)據(jù)環(huán)境下審計思維應當由樣本數(shù)據(jù)轉向全量數(shù)據(jù)。在過去，由于技術條件受限，審計師只能選擇采取抽樣審計的方式處理大量數(shù)據(jù)，但是采取抽樣審計的方式始終會存在一定誤差，會忽略少數(shù)或者個別特殊數(shù)據(jù)帶來的影響。隨著時代的進步，誕生的云計算技術、邊緣計算技術、機器學習、自然語言等信息技術克服了數(shù)據(jù)計算、存儲、預測技術的難點，使全量信息審計成為現(xiàn)實，因此，大數(shù)據(jù)審計應當從樣本數(shù)據(jù)審計轉向全量數(shù)據(jù)審計。另一方面，因為樣本的整體性、分析的邏輯性與結論的相關性是審計過程中的核心要素，丁淑芹（2015）認為從在宏觀層面上來講，大數(shù)據(jù)時代下的審計人員應該確立全量信息思維。

2.向持續(xù)審計思維轉變。持續(xù)審計要求對被審計單位進行動態(tài)監(jiān)督，被審計單位每發(fā)生一項業(yè)務，審計師都需要對其進行實時審計。大數(shù)據(jù)時代下的數(shù)據(jù)變化速度快、時效性強，如果審計活動時間跨度大，極易導致審計結果不準確。信息技術的快速發(fā)展讓持續(xù)在線審計成為可能，審計人員通過持續(xù)在線審計，可以實時掌握被審計單位不斷變化的數(shù)據(jù)，使得審計證據(jù)的關聯(lián)數(shù)據(jù)與大數(shù)據(jù)的瞬時變化保持一致，保證獲取數(shù)據(jù)的實時性和最新性，進而在一定程度上保證審計結論的準確性，提高審計效率和審計質量。

3.向以人為本審計思維轉變。以人為本的審計思維要求提高審計人員的大數(shù)據(jù)思維與能力，彭啟發(fā)等人（2019）認為會計、審計人員需要樹立終身學習的思想，及時適應市場變化，成為多元化人才。在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，審計人員面對的是海量低價值密度的信息數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)難以用傳統(tǒng)的Excel或審計軟件進行獲取與處理，因此需要審計人員具備除會計、審計、稅法等專業(yè)知識以外的計算機信息系統(tǒng)、數(shù)據(jù)庫、SQL語言等計算機方面的知識，形成復合型的知識架構，從而做到以系統(tǒng)為導向，從信息化角度掌握創(chuàng)新的審計方式，將被審計單位的數(shù)據(jù)信息導入自身審計監(jiān)督范圍中，借助大數(shù)據(jù)分析和數(shù)據(jù)挖掘技術對審計過程中的海量數(shù)據(jù)進行深度挖掘分析，完成對數(shù)據(jù)的提純，以達到縮小數(shù)據(jù)量的目標，并利用自動化審計程序拓展審計取證范圍，提供更高保證程度的審計意見。

4.向智能審計思維轉變。智能審計改變了傳統(tǒng)的審計數(shù)據(jù)分析方法，開始運用人工智能手段對數(shù)據(jù)進行審計分析。隨著5G技術、云計算技術和大數(shù)據(jù)技術的提升以及數(shù)據(jù)挖掘、機器學習技術應用的不斷拓展，人工智能對會計和審計的發(fā)展有著變革性的影響。一方面，人工智能在審計中的創(chuàng)新主要體現(xiàn)在將審計判斷的規(guī)則融入到流程自動化技術中，根據(jù)被審計單位的行業(yè)特性和環(huán)境，使用信息技術對被審計單位的大量數(shù)據(jù)進行處理分析，生成管理層所需要的決策信息，同時，吳勇等人（2021）認為智能審計還應當具備自主學習和改善提升的能力。另一方面，大數(shù)據(jù)審計中用到的數(shù)據(jù)除了傳統(tǒng)的結構化數(shù)據(jù)之外，還可以包括文本信息、視頻與圖像信息、音頻信息等半結構化和非結構化數(shù)據(jù)，如果想構建一個完善的審計數(shù)據(jù)系統(tǒng)，就必須整合與被審計單位內部數(shù)據(jù)源相關的外部數(shù)據(jù)，例如社交網(wǎng)絡、論壇等，才能對全量數(shù)據(jù)進行深度挖掘和分析處理，更有效地識別審計過程中存在的異常和風險，進一步提高審計效率和質量。

三、大數(shù)據(jù)環(huán)境下四維審計模型的構建

大數(shù)據(jù)環(huán)境下“天時-地利-人和-綜合”四維審計模型以數(shù)據(jù)集為構建基礎，主要有四個維度，分別是時間維度、空間維度、人員維度和績效維度，如圖1所示。

圖1 大數(shù)據(jù)環(huán)境下四維審計模型

（一）審計數(shù)據(jù)集的獲取

由于數(shù)據(jù)是審計過程中的基礎依據(jù)，審計數(shù)據(jù)集的質量便成為影響審計質量的一個重要因素。要保證審計質量，就必須確保所取得審計數(shù)據(jù)集能夠真實準確地反映被審計單位的實際情況，這就要求提升取得的電子數(shù)據(jù)的質量。主要有以下三個步驟：

1.數(shù)據(jù)采集。數(shù)據(jù)采集是大數(shù)據(jù)技術處理流程中最重要的一步。真實有效的數(shù)據(jù)源是實現(xiàn)高效可靠審計的基礎，被采集數(shù)據(jù)的質量對于審計結果有極大的影響。大數(shù)據(jù)采集主要通過傳感器、互聯(lián)網(wǎng)交互和RFID等來采集。在數(shù)據(jù)采集過程中需要充分考慮數(shù)據(jù)的并發(fā)性，因為在同一時刻會產(chǎn)生數(shù)以億計的數(shù)據(jù)，因此在采集端進行數(shù)據(jù)采集時需要有多個數(shù)據(jù)庫存儲采集的數(shù)據(jù)。審計數(shù)據(jù)主要分為外部數(shù)據(jù)和內部數(shù)據(jù)，審計人員通過直接拷貝、文件傳輸、ODBC等方式，取得被審計單位會計核算和經(jīng)濟業(yè)務完整數(shù)據(jù)，掌握審計對象的整體信息。對于外部數(shù)據(jù)，徐超（2020）認為可以使用爬蟲技術來采集，通過形成審計數(shù)據(jù)采集框架來有效補充內部數(shù)據(jù)不足與數(shù)據(jù)質量不高的問題。

2.數(shù)據(jù)預處理。大數(shù)據(jù)環(huán)境下，雖然數(shù)據(jù)量在不斷增大，但產(chǎn)生的數(shù)據(jù)大部分可能是無效信息，需要對采集到的數(shù)據(jù)進行預處理，以保證數(shù)據(jù)分析結果的準確性和有效性。大數(shù)據(jù)預處理主要分為四個步驟：（1）數(shù)據(jù)清洗。數(shù)據(jù)清洗是指為提高數(shù)據(jù)質量而對存在缺失、不準確、不一致等有質量問題的電子數(shù)據(jù)進行處理，對于殘缺數(shù)據(jù)，丟棄遺漏屬性數(shù)據(jù)、使用平均數(shù)、默認值等填補數(shù)據(jù)；對于沖突數(shù)據(jù)，保留其中一個有效數(shù)據(jù)并刪除其他的沖突數(shù)據(jù)或者找出錯誤值和屬性進行人工修改；對于噪聲數(shù)據(jù)，通過聚類分析方法等進行降噪。（2）數(shù)據(jù)集成。數(shù)據(jù)集成主要是將不同數(shù)據(jù)源的數(shù)據(jù)集成為一個新的數(shù)據(jù)集，減少數(shù)據(jù)冗余、節(jié)省存儲空間以及提升數(shù)據(jù)的完整性和可用性。（3）數(shù)據(jù)轉換。數(shù)據(jù)轉換主要包括數(shù)據(jù)格式轉換和數(shù)據(jù)內容轉換。如果審計人員對錯誤的、格式不一致的數(shù)據(jù)在未經(jīng)清理的情況下加以利用，將直接導致數(shù)據(jù)分析結果的不完整，甚至形成錯誤分析結果，因此對表現(xiàn)形式不相同的同類數(shù)據(jù)需要進行轉換處理，以此來保證數(shù)據(jù)的統(tǒng)一性、數(shù)據(jù)分析結果的有效性和準確性。（4）數(shù)據(jù)削減。數(shù)據(jù)削減的前提是數(shù)據(jù)完整，對完整的數(shù)據(jù)集進行精簡處理可以提高數(shù)據(jù)分析效率和數(shù)據(jù)結果質量。常用削減方法有維度削減、數(shù)據(jù)立方合計、數(shù)據(jù)塊削減、數(shù)據(jù)壓縮、離散化等。通過數(shù)據(jù)預處理就可以有效地檢測出沖突數(shù)據(jù)、殘缺數(shù)據(jù)和噪聲數(shù)據(jù)等，是大數(shù)據(jù)分析結果有效性和準確性的保證。

3.建立審計中間表。董永強（2006）認為建立完整規(guī)范的審計中間表有助于審計模型的構建，同時還可以提升審計工作的效率和保證審計工作的質量。審計中間表是面向審計分析的數(shù)據(jù)存儲模式，它是將經(jīng)過預處理之后的被審計單位及其相關外部單位的原始數(shù)據(jù)，按照提高審計分析效率、實現(xiàn)審計目的的要求進一步選擇與整合而形成的數(shù)據(jù)集合。審計中間表是審計人員進行數(shù)據(jù)分析的對象、資源和平臺，將所有的審計中間表存儲在一個數(shù)據(jù)庫中就形成了審計模型分析的基礎，即審計數(shù)據(jù)集，如圖2所示。

圖2 大數(shù)據(jù)環(huán)境下審計數(shù)據(jù)集獲取流程圖

（二）時間維度

時間維度是以時間為主要參考點對審計數(shù)據(jù)集進行審計分析。在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，時間維度審計分析主要分為兩種：（1）截止審計。企業(yè)的大量數(shù)據(jù)中可能會存在部分錯誤數(shù)據(jù)，比如數(shù)量＊單價<>金額的數(shù)據(jù)、采購數(shù)量-銷售數(shù)量<>庫存數(shù)量的數(shù)據(jù)，針對此類錯誤數(shù)據(jù)，審計人員就可以實時審計出企業(yè)截止到目前的任一期間內不滿足相關規(guī)定的數(shù)據(jù)。（2）預計審計。在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，云計算、邊緣計算、機器學習、深度學習等信息技術高速發(fā)展，在四維審計模型中引入這些技術能夠幫助審計人員使用相關預測模型對企業(yè)的未來數(shù)據(jù)進行預測，并通過預測值與企業(yè)實際發(fā)生的業(yè)務數(shù)據(jù)進行對比分析來判斷企業(yè)是否存在疑點數(shù)據(jù)。

（三）空間維度

在過去，審計人員的主要審計對象是被審計單位的業(yè)務和財務數(shù)據(jù)。但是在數(shù)字化時代，企業(yè)開始向數(shù)字化轉型，通過打造自己的會計信息系統(tǒng)或者付費使用云會計平臺來降低研發(fā)成本與維護成本。數(shù)字化轉型使會計信息系統(tǒng)成為審計人員新的審計對象。信息系統(tǒng)審計作為目前審計領域研究與應用的重要內容，可以滿足各種類型數(shù)據(jù)處理的特殊控制要求，它針對的是與信息系統(tǒng)應用相關的事務和數(shù)據(jù)，用于確保數(shù)據(jù)的準確性、完整性、有效性、可驗證性、可靠性和一致性。信息系統(tǒng)審計的核心主要分為兩個方面：一方面，陳偉和詹明惠（2020）認為信息系統(tǒng)審計需要分析被審計信息系統(tǒng)的業(yè)務流程，并據(jù)此識別被審計信息系統(tǒng)的應用控制活動，然后針對識別出的被審計信息系統(tǒng)流程中關鍵的應用控制點，采用大數(shù)據(jù)可視化技術對其進行建模和測試分析，以此發(fā)現(xiàn)被審計信息系統(tǒng)的相關應用控制風險，并與被審計單位進行溝通確認。另一方面，信息系統(tǒng)審計需要對系統(tǒng)本身的規(guī)則進行審計。對于信息系統(tǒng)來說，計算規(guī)則、算法、腳本都是由開發(fā)人員編寫的，由于IT部門與業(yè)務、稅務、財務等存在“信息孤島”，很多流程會與實際不相符合，尤其是收入準則的復雜性給IT人員的系統(tǒng)開發(fā)帶來巨大挑戰(zhàn)。同時，如果企業(yè)利用開發(fā)人員財務知識的盲區(qū)作假，就會出現(xiàn)信息反映不真實的情況和偷稅逃稅的行為，如IT人員不懂業(yè)務計算規(guī)則，系統(tǒng)使用者讓其使用“五舍六入”替代“四舍五入”的規(guī)則方式對金額進行處理。因此，在對信息系統(tǒng)審計的過程中除了要對會計賬簿、報表及各類經(jīng)濟業(yè)務之間的勾稽關系進行審計之外，還需要對與審計相關的規(guī)則、流程、算法以及腳本等進行審核。

（四）人員維度

人員維度面向的是被審計單位的管理層、公司員工、合作伙伴三個方面。（1）對于面向管理層來說，管理層處于一個實施舞弊的特殊地位，其有足夠的權限來躲避企業(yè)的內部控制系統(tǒng)，從而操作企業(yè)的財務數(shù)據(jù)，傳統(tǒng)審計模型很難發(fā)現(xiàn)管理層的舞弊行為。會計分錄測試（JET：Journal Entry Testing）是借助數(shù)據(jù)分析識別和選取高舞弊風險的會計分錄，主要運用于應對公司層面舞弊、以及管理層凌駕內部控制而導致的審計風險。（2）對于面向被審計單位的合作伙伴來說，最重要的是審核其往來業(yè)務以及應收賬款的真實性，因為被審計單位最常見造假的方式就是通過應收賬款虛增收入，審計人員可以對相關企業(yè)進行“函證”來實現(xiàn)對應收賬款的審查。（3）對于面向公司員工來說，費用報銷最容易出現(xiàn)問題，公司員工使用公款旅游、報銷探親旅游等福利開支、業(yè)務主管部門私人費用作為因公差旅費報銷等行為不僅違背了國家制度，還會導致企業(yè)利潤下滑、國家稅收減少。針對報銷業(yè)務的審計工作主要通過兩種方法進行：一是根據(jù)報銷標準判斷公司員工是否存在虛報費用的行為；二是使用Benford定律對費用報銷進行審計。Benford定律是指一堆從實際生活得出的數(shù)據(jù)中，以1為首位數(shù)字的數(shù)的出現(xiàn)機率約為總數(shù)的三成，接近期望值1/9的3倍。使用Benford定律需要滿足三個基本條件：數(shù)據(jù)具有一定規(guī)模，能夠代表所有樣本、數(shù)據(jù)沒有人工設定的最大值和最小值范圍、要求目標數(shù)據(jù)受人為影響較小。運用Benford定律進行分析和檢測，可以提高審計數(shù)據(jù)的質量、縮小有效審查數(shù)據(jù)量、提高審計工作效率并在一定程度上降低審計風險。報銷費用完全滿足Benford定律的條件，因此在四維審計模型中，可以將報銷金額前兩位出現(xiàn)的次數(shù)與期望出現(xiàn)的次數(shù)進行對比可視化分析，發(fā)現(xiàn)可疑的報銷單。

（五）績效維度

績效審計是以經(jīng)濟性、效率性與效果性為理論核心考察企業(yè)的價值，對企業(yè)各個部門經(jīng)營活動進行審計?？冃徲嫷念愋椭饕譃槿N：（1）經(jīng)濟績效審計。經(jīng)濟績效審計主要針對企業(yè)內部，用于審計企業(yè)的經(jīng)濟效益。經(jīng)濟效益是指企業(yè)獲得的社會勞動節(jié)約，用最少的勞動成本或勞動耗費獲取最多的期望成果，簡單來說就是投資和回報的關系，主要涉及到企業(yè)的財務、顧客、內部流程、學習成長四個方面的審計。（2）社會績效審計。社會績效審計是外部審計的內容之一，其出現(xiàn)是因為我國社會責任存在缺失，主要表現(xiàn)在企業(yè)誠信不足、不遵守商業(yè)道德、缺乏環(huán)境道德觀念、無視員工權益保護、公益事業(yè)責任缺失四個方面。王海兵（2016）認為企業(yè)社會責任能夠為企業(yè)可持續(xù)發(fā)展提供先行優(yōu)勢、創(chuàng)新途徑以及資源基礎，因此社會責任缺失是一個亟需解決的問題。張緒娥（2010）認為，針對社會責任缺失可以從商業(yè)道德、生態(tài)環(huán)保、勞動就業(yè)和社會公益四個方面，以定量與定性相結合的方式制定社會績效審計指標，對企業(yè)的社會責任履行情況進行監(jiān)督。（3）環(huán)境績效審計。隨著我國人口的不斷增長以及經(jīng)濟的高速發(fā)展，資源環(huán)境問題日益突出，環(huán)境污染不斷降低人類的生活水平，對此黨中央明確提出把建設資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會作為加快轉變經(jīng)濟發(fā)展方式的重要著力點。環(huán)境績效是企業(yè)環(huán)境保護和污染治理的評價結果，企業(yè)的利益相關者也要求企業(yè)提出與環(huán)境相關的信息。對此，我國在政策實施中提出了環(huán)境績效審計，主要通過監(jiān)督和檢查企業(yè)的環(huán)境經(jīng)濟活動，確保政府和企業(yè)在關注企業(yè)經(jīng)濟效益的同時還對社會效益和環(huán)境效益持有關注。對于環(huán)境效益的體現(xiàn)主要通過企業(yè)經(jīng)營活動對環(huán)境造成的影響來衡量。環(huán)境效益可以通過經(jīng)濟效益和社會效益兩方面進行分析，環(huán)境改善可以間接為企業(yè)帶來經(jīng)濟效益。

當前，我國的績效審計評價指標體系主要針對工商類競爭性企業(yè)，以財務能力、資金運營能力、償債能力和未來發(fā)展能力四個方面對企業(yè)進行績效考核并反映企業(yè)當前的經(jīng)營發(fā)展狀況。該體系考慮范圍過于狹窄，只考慮到了財務和經(jīng)營績效，沒有涉及到社會績效和環(huán)境績效，不僅不能真實全面地反應企業(yè)的績效情況，反而會導致企業(yè)忽略自身應當承擔的社會責任和環(huán)境保護責任，不利于促進社會的和諧發(fā)展。構建更加全面的績效評價指標體系需要融入社會和環(huán)境因子，張毅飛等（2016）認為經(jīng)濟增加值法（EVA）、平衡計分卡法（BSC）以及關鍵績效指標評價法（KPI）三種指標評價方式存在各自的優(yōu)點與缺點，如果可以取長補短，融合三種方式的優(yōu)點，以 EVA為核心，BSC為紐帶，把BSC的四個不同維度看作是 KPI的主控因素，選定關鍵績效指標，納入社會和環(huán)境效益，建立多層次的指標評價體系（EBK績效指標評價體系），就可以完美地解決我國目前績效審計評價指標體系不足的問題。EBK績效指標評價體系綜合考慮了經(jīng)濟、社會和環(huán)境因素對績效審計的影響，將EBK指標體系融入到四維審計模型的績效審計維度中，可以充分保證績效維度審計的全面性。

四、大數(shù)據(jù)環(huán)境下四維審計模型的應用

大數(shù)據(jù)環(huán)境下四維審計模型應用的基本流程分為以下兩步（如圖3所示）。

圖3 大數(shù)據(jù)環(huán)境下四維審計模型基本流程圖

（一）獲取高價值密度的四維審計模型數(shù)據(jù)集。

收集審計數(shù)據(jù)集主要涉及到以下步驟：

1.審計人員通過直接拷貝、文件傳輸、ODBC等方式獲取被審計單位的內部數(shù)據(jù)以及通過Python爬蟲等技術手段從微博、證券市場等社交平臺獲取的與被審計單位相關的外部數(shù)據(jù)。

2.對獲取的數(shù)據(jù)進行數(shù)據(jù)預處理。（1）數(shù)據(jù)清洗。在數(shù)據(jù)清洗的過程中，可以使用S Q L 語言對數(shù)據(jù)庫中殘缺數(shù)據(jù)使用均值進行填充，例如通過SQL語句（update table set x=（select avg(x) from table）where x is null；）刪除數(shù)據(jù)表x列中存在的空缺值。（2）數(shù)據(jù)集成。在數(shù)據(jù)集成過程中，可以使用SQL語言刪除冗余數(shù)據(jù)，例如通過SQL語句（DELETE FROM Table WHERE xh =100 OR xh=101)；）刪除數(shù)據(jù)表中100行和101行冗余數(shù)據(jù)。（3）數(shù)據(jù)轉換。數(shù)據(jù)轉換主要包括內容轉換與格式轉換。對于數(shù)據(jù)內容，不同的數(shù)據(jù)庫對于數(shù)據(jù)屬性有不同表示方法。例如性別可以表示為“男和女”、“1和0”、“F和N”。對此，需要根據(jù)系統(tǒng)格式將不同的表示方式統(tǒng)一化。對于數(shù)據(jù)格式，需要將表達統(tǒng)一概念的不同格式統(tǒng)一化，例如通過SQL語句（SELECT 憑證號,科目,CASE 借貸方向 WHEN ‘借’THEN 金額 ELSE 0 END as 借方金額,CASE 借貸方向 WHEN‘貸’ THEN 金額 ELSE 0 END as 貸方金額INTO Table2 FROM Table1；）將“借貸方向+金額”轉換為“借方金額+ 貸方金額”。

3.建立審計中間表。經(jīng)過預處理獲取審計中間表，將所有審計中間表導入數(shù)據(jù)庫，形成高價值密度的數(shù)據(jù)集。例如，在A企業(yè)的基礎數(shù)據(jù)中存在一張憑證主表和一張憑證明細表，兩張表有4個相同的關鍵字，具有高度關聯(lián)性，在審計的過程中往往會同時用到兩張表，腳本中也會多次將兩張表進行關聯(lián)，高度重復的腳本會大幅度地降低工作質量和工作效率，這種情況下，就可以通過建立審計中間表的方式將憑證主表和憑證明細表進行整合，生成一張憑證表。

（二）通過構建一些復雜的SQL語言，來構造被審計單位的業(yè)務規(guī)則，完成模糊查詢以及多表之間的交叉查詢等功能，實現(xiàn)對數(shù)據(jù)集進行時間、空間、人員以及績效四個維度的全方位審計與分析。

1.時間維度審計。時間維度審計主要分為截止審計和預計審計，對于截止審計，可以使用SQL語言查找出任何時間段不符合審計標準的數(shù)據(jù)。例如找出被審計單位從2021年1月1日到2021年3月31日之間的不滿足“數(shù)量乘以單價等于銷售金額”規(guī)則的銷售數(shù)據(jù)。通過SQL語句（Select ＊ from 銷售單 where最小日期>='2021-01-01' and 最大日期 <='2021-03-31' and 銷售數(shù)量＊銷售單價<>銷售金額；）就可以查詢出不滿足條件的數(shù)據(jù)，為審計人員提供疑點數(shù)據(jù)。對于預計審計，需要結合機器學習和SQL語言共同完成，例如2021年2月A企業(yè)的銷售額為100000，審計人員通過機器學習對公司過往數(shù)據(jù)進行時間序列預測得到2021年3月的銷售預計增長率為5%，誤差范圍為0.1%。在四維審計模型中，預計審計流程分為三步：首先，通過SQL語句（select sum(銷售金額) 3月銷售金額from 銷售單 where 最小日期>='2021-03-01' and 最大日期 <='2021-03-31' ）從銷售單中選出2021年3月份的銷售金額；其次，計算誤差區(qū)間的最大值（3月銷售金額＊99.9%）和誤差區(qū)間的最小值（3月銷售金額＊0.001）；最后，判斷在規(guī)定時間內發(fā)生的銷售額是否在誤差區(qū)間內，如果不在誤差范圍內則需要將銷售額作為有疑對象進行重點審計。

2.空間維度審計。在空間維度中主要對企業(yè)的會計信息系統(tǒng)的規(guī)則、流程、算法以及腳本進行審計。例如，審計人員對于被審計單位的數(shù)據(jù)只有查詢的權限，不能對其數(shù)據(jù)進行新增、修改和刪除，審計人員就需要將“查詢計算化”，以SQL語言中的基本語法“select ＊ from table where + 條件”為主體，結合被審計單位的業(yè)務規(guī)則和企業(yè)會計準則，計算出業(yè)務報表、資產(chǎn)負債表、利潤表等報表數(shù)據(jù)，并通過“同列相減”的比較規(guī)則，來判斷企業(yè)數(shù)據(jù)是否準確。

3.人員維度審計。人員維度主要分為管理層審計、合作伙伴審計、公司員工審計。對于被審計單位的管理層來說，主要通過JET對其進行審計，其基本步驟為：首先，通過編碼的方式預先定義舞弊特征，例如在審計中間表的憑證表中新增備注列，將沒有舞弊特征的憑證標記為“01”，記賬金額反復出現(xiàn)的分錄標記為“02”、記賬金額為0的分錄或者空分錄標記為“03”、記賬金額最后5位數(shù)字重復出現(xiàn)的分錄標記為“04”、在節(jié)假日或者周末過賬的分錄標記為“05”，其他的舞弊特征依次類推；其次，通過SQL語句（select ＊ from 憑證表 where note <>'01'；）迅速、準確的抓取符合舞弊特征的會計分錄，獲取備注列為非“01”的憑證；最后，審計人員只需要有針對性地對選出的憑證采用信息化手段進行相關審計。對于合作伙伴來說，可以通過SQL語言結合“函證”進行審計。例如，通過“函證”證實A企業(yè)在2021年9月對于合作伙伴B的全部應收賬款金額為100000。通過SQL語句（select應收賬款 from 應收賬款表 where合作伙伴='B'；）可以得到數(shù)據(jù)庫中A企業(yè)對于B合作伙伴的應收賬款金額，通過與函證中的金額對比分析，可以發(fā)現(xiàn)A企業(yè)是否存在應收賬款的舞弊行為；對于公司員工來說，報銷審計主要通過兩種方法進行。第一種，根據(jù)報銷標準判斷公司員工是否存在虛報費用的行為。例如A員工報銷限度是1000元，且僅限于報銷火車票，判斷A員工的報銷金額是否符合要求，可通過SQL語句（select count(＊) from 費用報銷單 where員工名稱='A員工' and 報銷金額>1000 and 報銷類型='出行—火車票'；），如果顯示結果為0，則該員工報銷金額符合標準，如果顯示結果大于0，則該員工報銷金額不符合標準。第二種，使用Benford定律對費用報銷進行審計。例如，假設報銷金額開頭為49的期望發(fā)生數(shù)為40次，但實際發(fā)生了90次，那么應當將金額以49開頭的報銷單作為疑點對象。

4.績效維度審計?？冃ЬS度審計需要根據(jù)EBK指標體系設計績效審計表，使用大數(shù)據(jù)技術計算出被審計單位指標體系中的績效指標，將計算出來的績效指標結果與績效指標標準表進行對比分析，使用“優(yōu)秀、良好、中等、合格、不合格”指標等級對各個指標進行賦值，就可以根據(jù)不同賦值指標使用SQL語言來判斷出企業(yè)在經(jīng)濟、社會與環(huán)境中存在的不足之處，并對其進行重點審計。例如通過SQL語言（select ＊ from 績效評價表 where 指標名稱='經(jīng)濟績效指標' and 評價結果='不合格'；）選出評價結果為不合格的經(jīng)濟績效指標。SQL語言對于同類事物的查詢具有很強靈活性，該語句只需要改變指標名稱后的條件就可以對社會指標或者環(huán)境指標進行選擇，找出不合格的指標進行追溯審計。

五、研究結論與展望

大數(shù)據(jù)環(huán)境下 “天時-地利-人和-綜合”四維審計模型有以下優(yōu)點：（1）體現(xiàn)了新型審計環(huán)境下審計思維的轉變。四維審計模型對數(shù)據(jù)進行時間、空間、人員和績效四個方面實時的全方位審計，體現(xiàn)出模型中的全量數(shù)據(jù)審計思維與持續(xù)審計思維；在對被審計單位的會計信息系統(tǒng)進行審計時，對審計人員的財務、審計、計算機等知識提出的要求極高，充分展現(xiàn)了以人為本的審計思維。（2）以SQL語言為核心進行數(shù)據(jù)審計分析，大幅度提高了審計效率。一方面，運用SQL語言的強大查詢功能，可以構建一些復雜的SQL語言，來構造被審計單位的業(yè)務規(guī)則，完成模糊查詢功能、多表之間交叉查詢功能、復雜數(shù)據(jù)的分析功能；另一方面，審計人員在對數(shù)據(jù)庫只有查詢權限，沒有新增、修改和刪除的權限時，審計人員可以將select語句“查詢計算化”，根據(jù)被審計單位的業(yè)務規(guī)則計算出業(yè)務報表、資產(chǎn)負債表和利潤表等報表，并通過“同列相減”的比較規(guī)則來驗證被審計單位報表數(shù)據(jù)的準確性。

四維審計模型也存在兩方面的局限：（1）存在“新奇”漏洞。在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，即便四維審計模型已經(jīng)大范圍涵蓋了時間、空間、人員與績效四個維度，但是“新奇”的事物和現(xiàn)象仍會對審計質量和效率造成一定影響。例如，某企業(yè)在短時間銷售額劇增，如果將該企業(yè)的審計數(shù)據(jù)集運用在四維審計模型之中，銷售額必定會被判斷為重點有疑數(shù)據(jù)，審計人員則需要會花費更多時間對數(shù)據(jù)進行稽核，判斷企業(yè)的銷售情況、退貨情況等，反而降低了審計效率。（2）審計人員大數(shù)據(jù)審計知識儲備不足。在我國，同時具備會計、審計、稅法、計算機信息系統(tǒng)、數(shù)據(jù)庫、SQL語言知識的復合型人才很少。如果想實現(xiàn)“查詢計算化”或者使用大SQL語言進行數(shù)據(jù)分析，需要耗費審計人員大量的時間成本來彌補信息技術知識框架體系的缺陷。

利用大數(shù)據(jù)開展審計工作是審計信息化的第一步。通過構建審計模型提升審計質量和審計效率是審計機關落實國家治理現(xiàn)代化要求、提升審計監(jiān)督效能以及實現(xiàn)審計全覆蓋的重要手段，也是實現(xiàn)大數(shù)據(jù)與審計融合發(fā)展的必由之路。在大數(shù)據(jù)時代，構建審計模型時應當注意以下兩個問題：（1）增強審計信息化復合型人才的培養(yǎng)。大多數(shù)審計人員擁有大量的會計、財務管理、審計等與財會相關的知識儲備，但是大部分審計人員對于計算機相關的知識體系并不了解。PwC (2015)認為要增強審計信息化人才儲備，高校應該為財會類專業(yè)學生提供與大數(shù)據(jù)審計相關的課程，事務所和企業(yè)也應該對相關審計人員提供與大數(shù)據(jù)審計方面的相關培訓。（2）發(fā)揮SQL語言與可視化技術“1+1>2”的協(xié)同作用。陳偉和居江寧(2017)認為使用SQL語言對數(shù)據(jù)進行查詢和分析，呈現(xiàn)的結果是枯燥的底層數(shù)字，難以造成審計人員視覺上的沖擊，會減輕審計人員對審計工作的熱情，大數(shù)據(jù)可視化技術正好解決了SQL語言的這一缺陷，數(shù)據(jù)可視化技術使視覺元素呈現(xiàn)多樣化。如果SQL語言與大數(shù)據(jù)可視化技術可以協(xié)同使用，必定可以發(fā)揮出“1+1>2”協(xié)同作用。