鄭國志 寧波市委黨史研究室
A局是一家市委直屬機關(guān),A局在本區(qū)域內(nèi)率先使用“PDCA+目標(biāo)管理”的多個管理會計工具應(yīng)用模式,促使A局的全面預(yù)算管理工作得到全面優(yōu)化。管理會計工具的應(yīng)用現(xiàn)在相對普遍,但大多過于簡單。這種簡單的管理會計工具在一些部門和單位已經(jīng)不能適應(yīng)管理工作和財務(wù)工作的需要,因為“過去簡單的管理會計工具已不能解決出現(xiàn)的各種問題,這就要求管理必須看清趨勢、適應(yīng)變化。為了實現(xiàn)戰(zhàn)略與目標(biāo),需要協(xié)調(diào)有效地使用好多種新型的管理會計工具?!彪S著經(jīng)濟業(yè)務(wù)的日益深化,財務(wù)事項的日益復(fù)雜,管理工作的日益細(xì)化,多個管理會計工具的整合使用逐漸走入管理者和使用者的視野。在行政性單位也是如此。
A局室務(wù)會議確立以PDCA循環(huán)加目標(biāo)管理的全面預(yù)算管理機制,研究確定預(yù)算管理機制,確定具體的責(zé)任人和負(fù)責(zé)人,以及重大事項的決策機制。
由專職負(fù)責(zé)人對單位的所有涉及預(yù)算的事項予以細(xì)化,以平衡計分卡和戰(zhàn)略地圖的指標(biāo)形式,明確預(yù)算管理的事項和目標(biāo)。可以設(shè)置不同層級、不同程度的指標(biāo)體系,并且有一個整體的指標(biāo)評分體系。對于特別重大的事項,可以有一個單項的評分指標(biāo)體系。
行政單位的預(yù)算費用是每一年都有,每一年都必須執(zhí)行完結(jié)預(yù)算,每一年都重新申請預(yù)算。這樣必須采用零基預(yù)算法,在此基礎(chǔ)上,因為執(zhí)行的不確定性,可以適當(dāng)考慮固定預(yù)算法和彈性預(yù)算法的配合使用。盡可能做到定額、定標(biāo)、定事、定人。A局的工作業(yè)務(wù)相對簡單,以編輯出版著作為主,但在編輯出版過程中,有大類的分項,所以必須推行歸口管理,不同事項不同的負(fù)責(zé)人擔(dān)負(fù)相應(yīng)的職責(zé)。
行政單位的執(zhí)行是在明確的國家法規(guī)監(jiān)督之下,每一項明確收入和支出都有嚴(yán)格的規(guī)定,責(zé)任人和負(fù)責(zé)人必須明確法規(guī)的要求。對于A局的業(yè)務(wù)費用、固定費用、其他收入費用、難以計算準(zhǔn)確的費用應(yīng)當(dāng)有明確分類。在這分類中,運用平衡計分卡和戰(zhàn)略地圖予以目標(biāo)式的展示。然后以PDCA循環(huán)模式予以運行到位,實現(xiàn)全面預(yù)算管理的最終目標(biāo)。
對于A局的預(yù)算管理來說,最大問題就是沒有細(xì)化的管理會計工具的實施細(xì)則和指標(biāo)體系,所以,在2018年,在曾經(jīng)A局曾經(jīng)空白的基礎(chǔ)上,以PDCA循環(huán)、以目標(biāo)管理為導(dǎo)向的戰(zhàn)略地圖和平衡計分卡為主要的管理會計工具為手段,建立管理會計實施細(xì)則,建立全面預(yù)算管理的指標(biāo)體系,實現(xiàn)A局全面預(yù)算管理。
按照PDCA循環(huán)機制,細(xì)分整個全面管理過程,在大循環(huán)里,分析小循環(huán),經(jīng)過整體的分拆,分階段。引入以下的PDCA循環(huán)模式,整個全面管理的過程基本明了(見表1)。
表1 A局全面預(yù)算管理中的PDCA循環(huán)模式
綜合分析A局的實際情況,結(jié)合內(nèi)外部環(huán)境分析,把主要的環(huán)境結(jié)合平衡計分卡分類,然后進(jìn)行全面的PDCA循環(huán)設(shè)計,A局全面預(yù)算的戰(zhàn)略地圖基本情況如表2所示。
表2 A局全面預(yù)算管理的戰(zhàn)略地圖
平衡計分卡是對戰(zhàn)略地圖的主要細(xì)分、細(xì)化,是在單項戰(zhàn)略、規(guī)劃或者事項的精細(xì)化處理。先從平衡計分卡的總的方向和總的事項上予以分類,可以得到表3。
表3 A局全面預(yù)算管理中的平衡計分卡
平衡計分卡的四個維度是互有側(cè)重的,全面預(yù)算是以財務(wù)為中心的,所以在平衡積分卡的權(quán)重分配中,財務(wù)維度占比最多,擬分配40%的權(quán)重。預(yù)算能否到位,執(zhí)行是其中的一個方面,但因為制度透明、執(zhí)行透明、事項透明,所以分配15%的權(quán)重。學(xué)習(xí)成長是一個單位人員的培訓(xùn)或者是會議等情況,而行政單位內(nèi)的人員培訓(xùn)、升職、加薪,是主要員工追求的事項,但不是經(jīng)常性的事項,所以分配5%的權(quán)重。顧客維度從一個方向講就是預(yù)算管理的效益、效能和成果,是重要一環(huán),所以分配30%權(quán)重。在四個維度中,總有一些不固定的因素或者情況出現(xiàn),那么可以在這四個維度內(nèi)安排0%~5%的彈性浮動權(quán)重,予以隨時調(diào)整。那么A局平衡計分卡的維度比重設(shè)計如表4所示。
表4 A局全面預(yù)算管理中的平衡計分卡四個維度權(quán)重表
全面預(yù)算管理是以財務(wù)為中心,所有的事項圍繞著財務(wù)展開,因為文章篇幅關(guān)系,無法對所有的維度做一個統(tǒng)一的描述,所以選取財務(wù)維度方面的分析指標(biāo),做一個總體的描述。全面預(yù)算管理總的方面就是財務(wù)收支、預(yù)決算、績效、差異分析、預(yù)算分配,通過對A局財務(wù)維度的指標(biāo)分析,詳見表5。
表5 A局全面預(yù)算管理的財務(wù)方面分析指標(biāo)權(quán)重
A局是國家行政單位,行政費用是其中的主要條目,業(yè)務(wù)費用因為行政單位的特殊情況,就不羅列。本文只簡單羅列一下行政費用的主要情況,在正式執(zhí)行時應(yīng)該把行政費用和業(yè)務(wù)費用細(xì)致規(guī)劃,精細(xì)化到最小項。為展現(xiàn)A局財務(wù)維度一個細(xì)分情況,以行政費用的主要事項為例,做一個簡單的描述,其具體的指標(biāo)評分就不出現(xiàn),如表6所示。
表6 A局全面預(yù)算管理的財務(wù)維度行政費用預(yù)算指標(biāo)羅列
A局全面預(yù)算管理體制的構(gòu)成,如表7。按照全面預(yù)算管理中人員的實際情況,做一個情況說明。根據(jù)國家規(guī)定,現(xiàn)在一些行政單位應(yīng)該引入第三方監(jiān)督機制,所以A局啟用了第三方對本單位的預(yù)算管理工作進(jìn)行全面的監(jiān)督、檢查。總體關(guān)系如表7所示。
表7 A局全面預(yù)算管理中的組織結(jié)構(gòu)情況
先確定整體預(yù)算管理過程的優(yōu)化。因原來A局沒有系統(tǒng)的編制規(guī)劃,所以先確定A局編制規(guī)劃。全面預(yù)算編制人員先確定單位的總預(yù)算目標(biāo),以符合單位工作實際的預(yù)算金額測算,通過決算、上級審批、合法合規(guī)、執(zhí)行到位。然后按照戰(zhàn)略地圖確定的各個流程,全面展開戰(zhàn)略規(guī)劃,通過環(huán)境和因素分析確定具體的預(yù)算編制、執(zhí)行、檢查、評估與改進(jìn)各個階段的工作。然后再進(jìn)一步以平衡計分卡的形式,進(jìn)一步細(xì)分戰(zhàn)略地圖和平衡計分卡,在平衡計分卡的四個維度中細(xì)化每一個維度的事項,建立預(yù)算事項的具體指標(biāo),然后再以實際的費用條目,建立指標(biāo)。再在單位確定的全面預(yù)算體系中,展開PDCA循環(huán)模式,以戰(zhàn)略地圖和平衡計分卡的類目為管理目標(biāo),進(jìn)行預(yù)算設(shè)計和預(yù)算執(zhí)行,最終實現(xiàn)單位年度總預(yù)算目標(biāo)。
再實現(xiàn)預(yù)算編制計劃的優(yōu)化。A局的收入主要是財政撥款,因為編輯出版業(yè)務(wù)的收入也是在財政撥款基礎(chǔ)上的業(yè)務(wù)收入,最終還是要納入國家財政收入范圍。所以A局預(yù)算編制計劃的優(yōu)化,必須在原來的基礎(chǔ)上,充分的考慮和體現(xiàn)國家財政因素。在收入預(yù)算和支出預(yù)算上,完全按照國家、省、市法規(guī)要求。預(yù)算計劃編制人員和管理人員必須完全熟悉有關(guān)國家、省、市的相關(guān)法規(guī)規(guī)定。對于原來只是按照單位情況編制的做法完全改變,要在單位的實際情況前提下,完全按照國家和上級部門的法規(guī)規(guī)定辦事,保證不出一點差錯。
在此基礎(chǔ)上,展開零基預(yù)算,按照戰(zhàn)略地圖實施平衡計分卡。以平衡計分卡細(xì)分的類目,展開各個類目費用的測算,充分參考往年費用體系,確定整體各類目合適合理的費用額度,建立預(yù)算表格。適當(dāng)引入固定預(yù)算和彈性預(yù)算方法,收入預(yù)算嚴(yán)格以支出預(yù)算為導(dǎo)向,以支出預(yù)算效用最大化為目標(biāo)。參照管理目標(biāo),進(jìn)行PDCA循環(huán)模式,實現(xiàn)預(yù)算計劃編制最合理、效用最大化。
因原來A局預(yù)算執(zhí)行是事情結(jié)束、財務(wù)跟上、年度回看的方式,所有預(yù)算收支工作是隨事推、順勢推,沒有計劃和目標(biāo)。預(yù)算編制只是通過上級部門的財政撥款審定,撥款到位之后,基本沒有計劃執(zhí)行。有了事情,事情結(jié)束,之后再根據(jù)事項,需要執(zhí)行再執(zhí)行。在啟用PDCA循環(huán)模式后,嚴(yán)格按照PDCA循環(huán)模式的環(huán)節(jié)設(shè)置,財務(wù)依照計劃,有目標(biāo)、有目的、有方向的執(zhí)行。每一項財務(wù)的發(fā)放都有計劃目標(biāo),都以平衡計分卡的類目細(xì)分和管理指標(biāo)予以考慮。而不是以前的以事情順推的方式,展開整個預(yù)算執(zhí)行。所有的預(yù)算工作有了前瞻性,也有具體的條理性。
按照建立的全面預(yù)算管理體系,以專職財務(wù)人員為專職把關(guān),以主管領(lǐng)導(dǎo)為最后把關(guān),各職能處室為預(yù)算執(zhí)行的責(zé)任主體。按照平衡計分卡的指標(biāo)體系,按照整體的打分,責(zé)任主體嚴(yán)格履行預(yù)算執(zhí)行職能。預(yù)算執(zhí)行在固定預(yù)算的基礎(chǔ)上適當(dāng)實行彈性浮動,但浮動額度必須在預(yù)算可控制范圍之內(nèi)。責(zé)任處室為預(yù)算費用執(zhí)行主體,財務(wù)人員為操作關(guān)鍵,主管領(lǐng)導(dǎo)為總的負(fù)責(zé)。這樣執(zhí)行過程在以平衡記分卡和戰(zhàn)略地圖的目標(biāo)方向上,得到精細(xì)化管理,實現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行全過程、全時間的有效控制,也實現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行的高效有力,從而完成年度工作全面預(yù)算目標(biāo)。
因A局原來的預(yù)算檢查只要主管領(lǐng)導(dǎo)審核通過,年度結(jié)算合理,就結(jié)束了。在引入目標(biāo)管理后,以戰(zhàn)略地圖和平衡計分卡為主要的檢查對象,預(yù)算類目檢查的事項是非常清楚的。而且按照寧波市2021年制定的《財政部關(guān)于第三方機構(gòu)參與預(yù)算績效管理的指導(dǎo)意見》,A局在2021年5月份啟動第三方機構(gòu)參與預(yù)算管理的檢查機制。這樣A局一個是專職人員內(nèi)部自查,以平衡計分卡和戰(zhàn)略地圖為基礎(chǔ)。一個是第三方機構(gòu)以整體執(zhí)行績效和結(jié)果為導(dǎo)向的外部自查。檢查以平衡計分卡中出現(xiàn)的指標(biāo)打分為導(dǎo)向,對于預(yù)算表、決算表的每一個條目都細(xì)致到位,不錯任何一個環(huán)節(jié)。這樣執(zhí)行情況和執(zhí)行中出現(xiàn)的問題一目了然。
評估是建立在檢查環(huán)節(jié)之上的預(yù)算管理環(huán)節(jié),針對檢查中出現(xiàn)的問題以及執(zhí)行環(huán)節(jié)的整體情況的優(yōu)良,以平衡計分卡各個事項完成的指標(biāo)分?jǐn)?shù)為依據(jù),檢查全面預(yù)算管理目標(biāo)的完成情況。對于完成情況優(yōu)良的,建立預(yù)算檔案,作為下一年的基礎(chǔ)。對于完成情況出現(xiàn)問題的,細(xì)致分析問題所在,測算預(yù)算編制中出現(xiàn)的差異,計算差異的額度,對于差異情況超出預(yù)算控制的,分析差異的根源,對于差異情況在預(yù)算彈性控制范圍之內(nèi)的,再進(jìn)一步校核,爭取精益求精。在差異分析的基礎(chǔ)上,進(jìn)行風(fēng)險分析,防止出現(xiàn)不可控制的風(fēng)險。尤其是不符合國家、省、市法律法規(guī)的情況。對照因為預(yù)算差異而出現(xiàn)的風(fēng)險,重新審視平衡計分卡和戰(zhàn)略地圖的整體設(shè)置是否合理,還是屬于另外的特殊因素造成的預(yù)算差異。具體確定補救處置措施,再進(jìn)一步核算預(yù)算收支情況。在下一年度的預(yù)算管理中,不再出現(xiàn)類似錯誤。
有兩個必須控制的事情,一是收入預(yù)算不足以支持全年的支出預(yù)算,這是整個預(yù)算工作最大的忌諱,絕對不能出現(xiàn)。所以在全面預(yù)算管理中,在預(yù)算計劃編制中,無論如何,必須實現(xiàn)收入預(yù)算與支出預(yù)算相符。二是年末出現(xiàn)財政資金盈余,按照國家規(guī)定必須劃回國庫,但很多單位在這方面有了預(yù)算計劃外的考慮,對于這些預(yù)算計劃外事項能夠避免則盡量避免。實在不能避免,使用時也要嚴(yán)格符合財務(wù)使用的法律法規(guī)。一旦出現(xiàn)這兩個問題,那么以平衡計分卡加戰(zhàn)略地圖的預(yù)算目標(biāo),必須進(jìn)一步深化、修正,做到絕對安全高效。
A局的全面預(yù)算管理工作一共運用了PDCA、目標(biāo)管理、戰(zhàn)略地圖、平衡計分卡和全面管理5個管理會計工具。但這5個管理會計工具是獨立的,但是可以互相包含,互相穿插,互相兼容。一般現(xiàn)在的各個單位在應(yīng)用管理會計進(jìn)行預(yù)算管理工作時,都采用一個管理會計工具,所以對于幾個管理會計工具的整合,進(jìn)行一個全方位、鏈條式的管理過程的設(shè)計是比較少的。但“管理會計工具的應(yīng)用應(yīng)該是多維度、縱橫交錯的應(yīng)用,不拘泥于某一單一工具,其應(yīng)用應(yīng)該更加靈活,要根據(jù)企業(yè)自身的情況做管理會計工具的優(yōu)化和改良,以達(dá)到自身管理的目標(biāo)?!盇局的全面預(yù)算管理充分考慮到了這一點,預(yù)算管理工作創(chuàng)新性的采用多個管理會計工具兼容使用,這既從細(xì)節(jié)上實現(xiàn)精細(xì)化管理,也從整體上實現(xiàn)全鏈條管理。平衡計分卡對于戰(zhàn)略事項的細(xì)分可以使全面預(yù)算管理的目標(biāo)得到最小化的展現(xiàn),而以PDCA循環(huán)進(jìn)行階段式管理,可以很好地把整個管理過程、管理事項、管理條目做一個全景式的處理,最終實現(xiàn)全過程、全時間、全方位的全面預(yù)算管理。
各個管理會計工具都有一定的優(yōu)越性,也有一定的適用性,但不能面面俱到。很多領(lǐng)域忽視管理會計工具的使用,導(dǎo)致相關(guān)會計工作順事推、順勢推。尤其是在預(yù)算、決算這些重大事項面前,一定要采用相關(guān)管理會計工具,能夠采用一個就用一個。在一個管理會計工具的基礎(chǔ)上,可以進(jìn)行多個管理會計工具合用的嘗試,這可能會使整個相關(guān)會計工作產(chǎn)生最大的效益、效應(yīng)和效用?!案黝惞芾頃嫻ぞ咧g不是完全獨立的關(guān)系,它們的應(yīng)用區(qū)域是相互重合交叉的,因此,整合管理會計工具,運用管理會計工具組合拳才能有效提高績效評價水平,從而實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。”A局以PDCA循環(huán)+目標(biāo)管理模式的全面預(yù)算管理工作就是一個很好的嘗試,其產(chǎn)生的全面預(yù)算管理成效也是幾個管理會計工具合用,最終實現(xiàn)最好成效的驗證。
行政單位的預(yù)算工作是不同于企業(yè)的,有其相對的固定性、特殊性。但是由于社會的快速變化,在“在復(fù)雜多變、競爭激烈的環(huán)境下,不以營利為目的的行政事業(yè)單位也需要不斷地增強競爭力,加強管理會計工具方法的應(yīng)用成為必然要求?!盇局對于多個管理會計工具的整合使用是一個很好的嘗試,不僅得到了很好的管理效果,而且提高了整體的財務(wù)使用水平,更能促使整個預(yù)算工作清晰明了、分類精細(xì)、管理精確、目標(biāo)清楚,促使整個預(yù)算工作在計劃內(nèi)全方位的得到管理控制。A局對于多個管理會計工具的整合應(yīng)用表明,合理的整合應(yīng)用多個管理會計工作,不僅能夠提高工作的績效標(biāo)準(zhǔn),更能夠保障員工的福利。