張丹丹 濟(jì)寧市文化館

引言

我國(guó)事業(yè)單位積極適應(yīng)當(dāng)前市場(chǎng)環(huán)境，開展體制改革活動(dòng)，在會(huì)計(jì)核算方面也產(chǎn)生了一些新變化，需要新的會(huì)計(jì)制度發(fā)揮指導(dǎo)作用。為強(qiáng)化對(duì)事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的統(tǒng)一管控，增強(qiáng)事業(yè)單位之間會(huì)計(jì)信息的可比性，我國(guó)于2019年初正式實(shí)施新《政府會(huì)計(jì)制度》，要求各類事業(yè)單位執(zhí)行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，開展財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)并行核算，這為事業(yè)單位原有的會(huì)計(jì)工作體系帶來(lái)了嚴(yán)峻考驗(yàn)。

一、新《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的影響

新制度對(duì)傳統(tǒng)的政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度作出了較大改動(dòng)，兩者之間存在明顯差異，具體如表1所示。

表1 新舊會(huì)計(jì)制度的不同之處

項(xiàng)目 傳統(tǒng)預(yù)算會(huì)計(jì)制度 新《政府會(huì)計(jì)制度》會(huì)計(jì)目標(biāo) 反映財(cái)政預(yù)算收支 反映財(cái)政預(yù)算收支，政府部門的現(xiàn)金流量與實(shí)際財(cái)務(wù)狀況會(huì)計(jì)核算要素 主要包括預(yù)算結(jié)余、預(yù)算支出以及預(yù)算收入 主要包括費(fèi)用、收入、凈資產(chǎn)、負(fù)債以及資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ) 收付實(shí)現(xiàn)制 預(yù)算會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)為權(quán)責(zé)發(fā)生制往來(lái)款項(xiàng) 暫存款 應(yīng)收款項(xiàng)、應(yīng)付款項(xiàng)折舊攤銷 無(wú) 固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等計(jì)提折舊減值準(zhǔn)備 無(wú) 壞賬準(zhǔn)備、減值準(zhǔn)備基建會(huì)計(jì) 無(wú) 基建會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)類型 現(xiàn)金收支業(yè)務(wù) 現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)與其他業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)報(bào)告 決算報(bào)告 財(cái)務(wù)報(bào)告與決算報(bào)告

基于上述新制度作出的變革，對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算工作帶來(lái)了一定程度影響，具體影響包括：

（一）實(shí)施“平行記賬”

事業(yè)單位按照新《政府會(huì)計(jì)制度》所提出的要求，必須同步落實(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算工作，具體需要針對(duì)一些與財(cái)政預(yù)算收支相關(guān)的業(yè)務(wù)活動(dòng)，同時(shí)完成預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩方面核算工作，如果業(yè)務(wù)與財(cái)政預(yù)算收支無(wú)關(guān)，就不需要開展預(yù)算會(huì)計(jì)核算。其中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)，這與預(yù)算會(huì)計(jì)采用的收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)適度分離，但在核算信息方面又保持著相互銜接，促使會(huì)計(jì)信息既能夠反映本單位預(yù)算執(zhí)行情況，又能夠反映本單位財(cái)務(wù)狀況。

例如，A事業(yè)單位采購(gòu)一批材料，采購(gòu)方式為政府集中采購(gòu)，材料價(jià)款、稅費(fèi)、運(yùn)費(fèi)共計(jì)20000元，費(fèi)用支付方式為銀行存款轉(zhuǎn)賬。在材料入庫(kù)后，會(huì)計(jì)核算如下：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

借：庫(kù)存物品 20000

貸：銀行存款 20000

預(yù)算會(huì)計(jì)

借：事業(yè)支出 20000

貸：資金結(jié)存——貨幣資金 20000

（二）取消基建單獨(dú)建賬

原本的會(huì)計(jì)制度要求下，事業(yè)單位不需要對(duì)基建賬務(wù)進(jìn)行核算，但應(yīng)當(dāng)根據(jù)基建會(huì)計(jì)制度要求，為其單獨(dú)建設(shè)基建賬，并按時(shí)把基建賬向“大賬”中并入，這導(dǎo)致事業(yè)單位提供的會(huì)計(jì)核算信息很難對(duì)實(shí)際經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行反映，核算信息的價(jià)值也相對(duì)偏低。新制度納入基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算，將其作為事業(yè)單位一項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行賬務(wù)處理，而不再單獨(dú)建賬，能夠減輕事業(yè)單位單獨(dú)建賬、并賬的會(huì)計(jì)工作量。

（三）增加折舊攤銷核算

原制度下的資產(chǎn)折舊與攤銷忽視了資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)的考量，僅采用“虛提”方法反映出資產(chǎn)總價(jià)值。新《政府會(huì)計(jì)制度》引入計(jì)提折舊方法，規(guī)范固定資產(chǎn)折舊與無(wú)形資產(chǎn)攤銷的會(huì)計(jì)處理，要求事業(yè)單位按月計(jì)提折舊，確保費(fèi)用化會(huì)計(jì)處理方法更加符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的配比原則。

例如，A事業(yè)單位對(duì)固定資產(chǎn)每月計(jì)提折舊2000元，由于計(jì)提折舊屬于不涉及預(yù)算支出的業(yè)務(wù)活動(dòng)，所以無(wú)須進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算，只需進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算。

借：?jiǎn)挝还芾碣M(fèi)用/業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用 2000

貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 2000

（四）引入備抵法處理壞賬

在原事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度下，僅有部分單位需要設(shè)置壞賬準(zhǔn)備會(huì)計(jì)科目，如醫(yī)院等，在壞賬處理時(shí)采用備抵法。其他事業(yè)單位需要將壞賬上報(bào)到主管部門審批，審批通過(guò)后用轉(zhuǎn)銷方式進(jìn)行壞賬處理。新制度形成了以備抵法為基礎(chǔ)的兩種壞賬核算方式，第一種是針對(duì)壞賬收回后無(wú)須上繳財(cái)政的應(yīng)收款項(xiàng)核算設(shè)立壞賬準(zhǔn)備科目，按照賬齡分析法、余額百分比法等方法確定壞賬計(jì)提比例，當(dāng)壞賬回收后進(jìn)行銷賬。第二種是針對(duì)壞賬回收后需要上繳財(cái)政的應(yīng)收款項(xiàng)，仍然按照原事業(yè)單位會(huì)計(jì)處理方法，直接轉(zhuǎn)銷壞賬。

（五）長(zhǎng)期股權(quán)投資核算

在原事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度下，事業(yè)單位在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目中計(jì)入實(shí)際投資額，當(dāng)投資收到收益后再核算收益，如果出現(xiàn)投資損失現(xiàn)象則無(wú)須進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，這種核算方法難以體現(xiàn)出股權(quán)投資權(quán)益的變化。新制度將權(quán)益法引進(jìn)到長(zhǎng)期股權(quán)投資活動(dòng)中，通過(guò)“其他權(quán)益變動(dòng)”“損益調(diào)整”等會(huì)計(jì)科目對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資中存在的價(jià)值變化進(jìn)行反映，確保依照實(shí)際情況進(jìn)行投資損益的精準(zhǔn)核算，強(qiáng)化會(huì)計(jì)核算信息的真實(shí)性。

二、新《政府會(huì)計(jì)制度》下事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算問(wèn)題分析

（一）會(huì)計(jì)核算制度體系尚未完善

事業(yè)單位長(zhǎng)期執(zhí)行以政府預(yù)算會(huì)計(jì)為指引的會(huì)計(jì)核算制度，形成了穩(wěn)定的工作機(jī)制，大部分會(huì)計(jì)人員已經(jīng)對(duì)原有的會(huì)計(jì)核算制度形成了固化思維。但是新制度在諸多方面作出了重大調(diào)整，雖然有部分事業(yè)單位按照新制度框架建立了本單位會(huì)計(jì)核算制度，但是由于制度建立時(shí)間短、可操作性不強(qiáng)，導(dǎo)致制度執(zhí)行中經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)一些問(wèn)題。

（二）會(huì)計(jì)賬務(wù)處理復(fù)雜化

新制度引入了新的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，這與原有的預(yù)算會(huì)計(jì)核算制度相比，會(huì)計(jì)核算內(nèi)容、核算基礎(chǔ)和核算方法都有所增加，導(dǎo)致事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算工作更加復(fù)雜化。對(duì)于事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員而言，他們已經(jīng)習(xí)慣采用收付實(shí)現(xiàn)制開展預(yù)算會(huì)計(jì)核算，對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)知之甚少，加之部分會(huì)計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)不完善、新知識(shí)學(xué)習(xí)能力較差，因此會(huì)增加新《政府會(huì)計(jì)制度》的落實(shí)難度。

（三）會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)滯后

當(dāng)前，事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息化建設(shè)明顯滯后于企業(yè)會(huì)計(jì)信息化建設(shè)，尤其在新制度執(zhí)行的背景下，更加凸顯了會(huì)計(jì)信息化滯后的嚴(yán)峻形勢(shì)。一是大多數(shù)事業(yè)單位使用的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)主要將預(yù)算會(huì)計(jì)當(dāng)作基礎(chǔ)，只考慮預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系下的單項(xiàng)要求，不能滿足并行核算的需求，無(wú)法滿足平行記賬的基本條件。二是不同類型的事業(yè)單位所用的會(huì)計(jì)核算軟件不同，核算業(yè)務(wù)存在差異，難以做到對(duì)會(huì)計(jì)核算軟件系統(tǒng)的同步升級(jí)。三是會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)與資產(chǎn)管理系統(tǒng)等其他系統(tǒng)無(wú)法對(duì)接，降低了新《政府會(huì)計(jì)制度》的執(zhí)行效率，導(dǎo)致部分會(huì)計(jì)核算內(nèi)容仍需要會(huì)計(jì)人員人工記賬。

（四）會(huì)計(jì)隊(duì)伍素質(zhì)不高

事業(yè)單位需要在核算中實(shí)現(xiàn)雙報(bào)告編制目標(biāo)，相比原本的會(huì)計(jì)核算工作，工作量增加，核算難度也隨之提升。但是，從現(xiàn)有事業(yè)單位會(huì)計(jì)隊(duì)伍建設(shè)情況來(lái)看，會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)能力不高，缺少熟悉新制度的專業(yè)人才，加之事業(yè)單位尚未建立起完善的培訓(xùn)體系，使得會(huì)計(jì)人員缺少學(xué)習(xí)與培訓(xùn)的途徑。一些事業(yè)單位的負(fù)債數(shù)額較大，會(huì)計(jì)賬目長(zhǎng)期界定不清，雖然單位開展了賬目清理和資產(chǎn)核算工作，但是仍然無(wú)法徹底解決歷史遺留問(wèn)題，這對(duì)會(huì)計(jì)人員在新制度環(huán)境下開展會(huì)計(jì)核算帶來(lái)了一定難度，易出現(xiàn)債務(wù)確認(rèn)模糊、核算信息失真等現(xiàn)象。

三、新《政府會(huì)計(jì)制度》下事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算應(yīng)對(duì)措施

（一）健全會(huì)計(jì)核算體系

事業(yè)單位要以新制度為指導(dǎo)，結(jié)合本單位業(yè)務(wù)活動(dòng)，對(duì)原有的會(huì)計(jì)核算制度體系進(jìn)行調(diào)整，重構(gòu)會(huì)計(jì)崗位職能，保證新制度在單位內(nèi)部順利實(shí)施。具體應(yīng)對(duì)措施如下：其一，改進(jìn)會(huì)計(jì)核算模式。事業(yè)單位要結(jié)合本單位財(cái)務(wù)狀況，更新會(huì)計(jì)核算模式，理順會(huì)計(jì)工作流程，規(guī)范會(huì)計(jì)報(bào)表體系，完善會(huì)計(jì)人員職能定位，要求會(huì)計(jì)人員嚴(yán)格遵循新《政府會(huì)計(jì)制度》開展會(huì)計(jì)工作。其二，改進(jìn)會(huì)計(jì)核算制度。事業(yè)單位要將本單位基礎(chǔ)會(huì)計(jì)制度、財(cái)務(wù)管理制度與新《政府會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行對(duì)比，按照新制度梳理和更新本單位的會(huì)計(jì)核算制度，尤其要針對(duì)存貨、投資、資產(chǎn)等業(yè)務(wù)核算中引入新的核算內(nèi)容和核算方法，以保證會(huì)計(jì)核算工作符合單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)特點(diǎn)。其三，明確會(huì)計(jì)崗位職責(zé)。事業(yè)單位要落實(shí)內(nèi)部控制措施，對(duì)會(huì)計(jì)崗位實(shí)施崗位輪換制度，明確會(huì)計(jì)負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)工作人員各自的職責(zé)，在不同的分工崗位上配置不同的會(huì)計(jì)人員，滿足新《政府會(huì)計(jì)制度》下的會(huì)計(jì)核算工作需要。

（二）改進(jìn)會(huì)計(jì)核算方法

事業(yè)單位要掌握新制度的變革，根據(jù)變革要點(diǎn)對(duì)本單位核算方法進(jìn)行改進(jìn)，使本單位適應(yīng)新制度環(huán)境，提高會(huì)計(jì)核算質(zhì)量。具體應(yīng)對(duì)措施如下：其一，財(cái)務(wù)清查，設(shè)立會(huì)計(jì)科目。事業(yè)單位要以財(cái)務(wù)清查工作為基礎(chǔ)，處理好新舊賬目的合理銜接。在財(cái)務(wù)清查中，會(huì)計(jì)人員要核查應(yīng)收款項(xiàng)和應(yīng)付款項(xiàng)，根據(jù)相關(guān)規(guī)定處理回收困難的長(zhǎng)期投資，在規(guī)定日期內(nèi)完成應(yīng)付賬款的結(jié)算清賬，確保會(huì)計(jì)核算信息能夠反映出單位財(cái)務(wù)狀況。事業(yè)單位要根據(jù)業(yè)務(wù)特點(diǎn)和實(shí)際情況明確劃分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)設(shè)置相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目，做好科目核算工作。其二，形成堅(jiān)實(shí)的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)必須要區(qū)分權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制在核算基礎(chǔ)方面存在的區(qū)別，做好二者協(xié)調(diào)工作，根據(jù)新會(huì)計(jì)制度的要求，對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)科目進(jìn)行確認(rèn)與劃分。其三，改進(jìn)資產(chǎn)核算。在固定資產(chǎn)核算中，會(huì)計(jì)人員要增加資產(chǎn)折舊核算、公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)核算等內(nèi)容，建立資產(chǎn)明細(xì)賬或資產(chǎn)臺(tái)賬，詳細(xì)計(jì)入資產(chǎn)類別、使用年限、原價(jià)值等信息，提高資產(chǎn)核算的準(zhǔn)確性。

（三）推進(jìn)會(huì)計(jì)信息化建設(shè)

事業(yè)單位要引入先進(jìn)的財(cái)務(wù)軟件輔助開展會(huì)計(jì)核算工作，確保財(cái)務(wù)軟件已經(jīng)對(duì)接新《政府會(huì)計(jì)制度》，能夠滿足事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算平行記賬的需求。具體應(yīng)對(duì)措施如下：其一，加強(qiáng)與系統(tǒng)開發(fā)商的合作。事業(yè)單位在會(huì)計(jì)信息化建設(shè)中要積極與財(cái)務(wù)軟件開發(fā)商合作，要求開發(fā)商在全面掌握雙核算基礎(chǔ)、雙報(bào)告體系的基礎(chǔ)上，開發(fā)出符合本單位業(yè)務(wù)核算特點(diǎn)的財(cái)務(wù)軟件系統(tǒng)，促使財(cái)務(wù)軟件系統(tǒng)能夠與單位其他系統(tǒng)對(duì)接，提高會(huì)計(jì)核算數(shù)據(jù)的獲取速度。如果事業(yè)單位已經(jīng)建成財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，則單位要結(jié)合新舊制度的變化對(duì)財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行升級(jí)，以滿足當(dāng)前會(huì)計(jì)核算工作的需要。其二，開發(fā)配套軟件系統(tǒng)。事業(yè)單位要引入與會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)相配套的其他系統(tǒng)，如合同系統(tǒng)、資產(chǎn)管理系統(tǒng)、工資系統(tǒng)等，使各系統(tǒng)與會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)對(duì)接，提高會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)處理效率，保證財(cái)務(wù)記賬的準(zhǔn)確性。

（四）加強(qiáng)會(huì)計(jì)隊(duì)伍建設(shè)

會(huì)計(jì)隊(duì)伍是執(zhí)行新制度的主體，事業(yè)單位要高度重視會(huì)計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，著力提高會(huì)計(jì)隊(duì)伍業(yè)務(wù)素質(zhì)，轉(zhuǎn)變會(huì)計(jì)隊(duì)伍原有的工作思維定式，使會(huì)計(jì)隊(duì)伍與時(shí)俱進(jìn)，不斷提高會(huì)計(jì)核算綜合能力。具體應(yīng)對(duì)措施如下：其一，定期培訓(xùn)。事業(yè)單位定期開展會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，重點(diǎn)培訓(xùn)與新制度相關(guān)的內(nèi)容，對(duì)部分業(yè)務(wù)能力較差的會(huì)計(jì)人員開展定向培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)人員對(duì)新制度的熟練應(yīng)用程度。同時(shí)，事業(yè)單位還要組織會(huì)計(jì)人員參加財(cái)務(wù)管理信息化培訓(xùn)，掌握財(cái)務(wù)軟件操作技能，能夠熟練應(yīng)用財(cái)務(wù)軟件輔助開展會(huì)計(jì)核算工作。其二，改善會(huì)計(jì)工作環(huán)境。事業(yè)單位召開新《政府會(huì)計(jì)制度》專題會(huì)議，了解會(huì)計(jì)人員在新制度環(huán)境下面臨的工作困境，盡量幫助會(huì)計(jì)人員解決問(wèn)題。事業(yè)單位要將會(huì)計(jì)培訓(xùn)與考核掛鉤，針對(duì)培訓(xùn)內(nèi)容設(shè)計(jì)考核內(nèi)容。其三，培養(yǎng)并引進(jìn)專業(yè)會(huì)計(jì)師。事業(yè)單位要借助會(huì)計(jì)師事務(wù)所、管理咨詢機(jī)構(gòu)、資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)等第三方組織，引入專業(yè)會(huì)計(jì)師人才資源，要求會(huì)計(jì)師扎實(shí)掌握政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和體系，能夠在熟悉政府會(huì)計(jì)工作環(huán)境和本單位內(nèi)部環(huán)境的基礎(chǔ)上指導(dǎo)會(huì)計(jì)核算工作的開展。

結(jié)語(yǔ)

事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)重視新《政府會(huì)計(jì)制度》這一改革成果，根據(jù)具體的制度要求，完善會(huì)計(jì)核算體系，調(diào)整核算方法，打造會(huì)計(jì)信息化體系，提升會(huì)計(jì)人員職業(yè)素養(yǎng)與業(yè)務(wù)能力，消除會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)中的各種問(wèn)題。