王 媛

成本系經濟學概念，是商品價值的組成部分，即人們要進行生產經營活動或達到一定的目的，就必須耗費一定的資源，其所費資源的貨幣表現及其對象化稱之為成本。隨著商品經濟發(fā)展，成本的內涵和外延都處在不斷變化發(fā)展之中，日益成為考究各種行為效率的標桿。作為國家或機關來講，管理也有成本，稱之為運行成本。機關運行成本自2012年開始在中央國家機關和各省區(qū)市進行統(tǒng)計，于2016年國家機關事務管理局會同國家統(tǒng)計局建立了機關運行成本統(tǒng)計制度，使機關運行成本統(tǒng)計趨向法制化，取得了階段性成績。但是在強調預算會計的大前提下，機關運行成本的統(tǒng)計，無法體現出政府實際的“家底”與“負債”，隨著政府會計制度的施行，機關運行成本也有了更加科學的保障。

一、政府會計制度改革的必要性

1999年，全國人大和審計署先后提出了改進和規(guī)范中央預算編制工作的要求，財政部以此為契機，以預算編制方法為切入點，以部門預算為核心的預算管理改革，從此拉開了我國預算改革的序幕，也讓加強預算支出的成本控制成為可能。筆者認為，任何一種制度的誕生，都會經歷促進、發(fā)展、逐漸適應的過程。因此，本文首先從預算制度對機關運行成本產生的積極影響進行分析。

（一）預算制度改革對機關運行成本產生的積極作用

一是部門預算改革。通過實行部門預算編制，實現部門的所有收入和支出都按照統(tǒng)一的編報內容和形式在整體預算中反映，這種方式改變了傳統(tǒng)模式下經費管理渠道分散、資金分配混亂的局面。

二是收支兩條線改革。1996年，國務院發(fā)布了《關于加強預算外資金管理的決定》，明確預算外資金是國家財政性資金，要上繳財政專戶，實行收支兩條線管理，并要求嚴格執(zhí)行《中華人民共和國預算法》，禁止將預算資金轉移到預算外。此后，2001年國務院辦公廳轉發(fā)了財政部《關于深化收支兩條線改革進一步加強財政管理的意見》；2003年財政部、中國人民銀行出臺了《關于將部分行政事業(yè)性收費納入預算管理的通知》（財預[2003]470號），都對“收支兩條線”做出相應規(guī)定，使國家收入大幅增加，支出更加透明。

三是國庫集中支付改革。2001年3月16日，財政部、中國人民銀行印發(fā)了《財政國庫管理制度改革試點方案》，在6個中央部門試點國庫集中支付制度。即政府以國庫單一賬戶體系為基礎，以財政支付信息系統(tǒng)和代理銀行實時清算系統(tǒng)為依托，集中管理所有財政性資金，從而實現對財政資金的流向、流量進行全過程監(jiān)控。

四是定員定額和實物費用定額標準改革。建立完善公共支出標準體系，對基本支出實行定員定額管理，通過建立實物費用定額標準控制基本支出公務經費預算，從而達到控制機關成本的目的。

五是政府采購制度改革。2002年，第九屆全國人民代表大會常務委員會第二十八次會議通過了《中華人民共和國政府采購法》，標志著我國政府采購制度的建立，規(guī)范了政府采購行為，有效降低采購成本。特別是政府集中采購制度的建立，更加有效地利用了規(guī)模效應，進一步提升了財政資金使用效率。

六是政府收支分類改革。2004年，財政部印發(fā)《財政國庫管理制度改革試點方案》，積極推進以建立完整、規(guī)范的政府收支分類體系為主要目標的政府收支分類改革，從2007年起按照新的政府收支分類科目編制預算，這就為機關運行成本的統(tǒng)計歸集奠定了基礎，一定程度上推動了機關運行成本統(tǒng)計工作的開展。特別是2017年實行的政府經濟分類改革，從財務會計角度對政府經濟分類進行劃分，可以更加科學地反映機關運行成本。

七是政府購買服務制度改革。2014年，財政部、民政部、工商總局聯合印發(fā)《政府購買服務管理辦法（暫行）》，標志著政府購買服務改革拉開大幕。政府購買服務，是通過充分發(fā)揮市場機制，把政府直接提供的一部分公共服務事項以及政府履職所需服務事項，按照一定的方式和程序，交由具備條件的社會力量和事業(yè)單位承擔，并由政府根據合同約定向其支付費用。堅持積極穩(wěn)妥、有序實施，科學安排、注重實效，公開擇優(yōu)、以事定費，改革創(chuàng)新、完善機制。由此可見，政府購買服務引入社會力量，擇優(yōu)選擇，一定程度上可以降低政府購買成本。

綜上，我國預算改革的目的是要建立一種控制支出趨向的預算體制，規(guī)范各部門支出行為，從而對運行經費支出施加“外部控制”，使機關運行經費得到有效利用。

（二）預算制度下機關運行成本的歸集

以2019年為分界點，2019年以前我國實行的預算制度是建立在收付實現制會計制度框架下。機關運行成本包括基本支出和項目支出，其中基本支出包括商品和服務支出的全部，不含人員經費；項目支出需甄別，一是一般行政管理事務等5個科目項目；二是其他科目項目需甄別，為辦公費、差旅費等科目之和占比50%以上的項目。

一是按功能分類歸集。機關運行成本包括行政運行、事業(yè)運行、一般行政管理事務、機關服務、離退休人員管理機構5個科目的全部基本支出和項目支出，其他功能分類科目需甄別，其中基本支出要剔除掉人員經費，項目支出須甄別。

二是按經濟分類歸集。統(tǒng)計上述功能分類中的辦公費、差旅費等用于機關行政運行的相關支出，不包含以下經濟分類：（1）物業(yè)費科目中，單位統(tǒng)一繳納或向職工發(fā)放的物業(yè)補貼。（2）取暖費科目中，單位統(tǒng)一繳納或向職工發(fā)放的取暖補貼。（3）其他交通費科目中，單位向職工發(fā)放的公車制度改革補貼、班車補貼。（4）福利費、工會經費。（5）向社會提供公共服務的支出等。

（三）預算制度下機關運行成本的弊端

受人工成本、原材料價格上漲等影響，機關運行成本是在不斷增長的。雖然預算改革積極推動了經濟社會發(fā)展，國庫集中支付使得支出更加透明，政府采購制度施行有效降低了采購成本，但是在預算會計下，成本是通過“總額”進行控制的，這種“重安排，輕支出”的預算制度并不利于機關運行成本控制，另一方面預算制度采用的收付實現制，不能準確反映出政府當年實際發(fā)生的支出和應承擔的負債，也未考慮資產的實際折舊，因此不能全面反映機關運行成本。

二、政府會計制度對機關運行成本的積極意義

（一）政府會計制度對機關運行成本的影響

為了適應權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革需要，規(guī)范行政事業(yè)單位會計核算，提高會計信息質量，根據《中華人民共和國會計法》《中華人民共和國預算法》《政府會計準則——基本準則》等法律法規(guī)，財政部于2017年印發(fā)《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》，自2019年1月1日起施行。政府會計制度的施行，將對破解機關運行成本的瓶頸問題產生劃時代意義。

1.政府會計制度是有效管理機關運行成本的基礎。以權責發(fā)生制為基礎的政府會計制度，能夠清晰地反映出政府的所有資產與負債情況，解決了收付實現制下機關運行成本存在的突出問題。一是體現資產的實際價值，折舊費用反映在機關運行成本中；二是使得資產更新有了數據上的支持，收付實現制不計提資產折舊，資產更新只能通過安排單獨的預算予以解決；三是擴大資產負債核算范圍，有利于全面規(guī)范政府單位各項經濟業(yè)務和事項會計處理、準確反映政府“家底”情況，為相關決策提供更加有用的信息。

2.政府會計報告制度是有效核算機關運行成本的保障。政府會計制度要求政府部門及其所屬事業(yè)單位執(zhí)行統(tǒng)一的會計制度，改變了收付實現制下行政單位執(zhí)行《行政單位會計制度》、事業(yè)單位執(zhí)行《事業(yè)單位會計制度》“兩張皮”的現象，實行統(tǒng)一的政府財務報告制度，全面、系統(tǒng)反映政府資產負債狀況、政府預算執(zhí)行情況及政府的各種經濟活動狀況，信息披露更加全面。

（二）政府會計制度下機關運行成本的歸集

政府會計制度為有效管理機關運行成本提供了政策支持，但如何有效對機關運行成本進行歸集，關鍵是“會計科目”有針對性的改進。政府會計制度分為財務會計和預算會計，財務會計是以權責發(fā)生制為基礎，以政府財務報告制度為主的核算會計方法。筆者認為，機關運行成本的歸集應當通過財務會計核算實現，具體科目分類見表1。

表1 財務會計費用類科目

表1為財務會計“費用類”下一級科目。機關運行成本的統(tǒng)計對象為機關本級和所屬機關服務局，其使用的會計科目為5001業(yè)務活動費用、5101單位管理費用和5301資產處置費用。筆者認為，為滿足成本核算的需要，在5001業(yè)務活動費用、5101單位管理費用下設立二級明細科目“工資福利費用”“商品和服務費用”“對個人和家庭的補助費用”“固定資產折舊費”“無形資產攤銷費用”等成本項目，歸集能夠直接計入機關運行成本的費用。同時在二級明細科目“商品和服務費用”下設立輔助核算，增加“政府預算經濟分類”（50201辦公費、50202會議費等）和“機關運行成本”兩個輔助明細核算。具體如表2所示。

表2 機關運行成本核算表

綜上，在統(tǒng)計機關運行成本時，可在“費用類”下通過“機關運行成本”輔助項歸集屬于機關運行成本的費用，同時根據“政府預算經濟分類”對“辦公費”“會議費”等機關運行成本下的經濟分類進行歸集，據此能夠準確填報《機關運行成本統(tǒng)計報表》。

三、控制機關運行成本的建議及措施

政府會計制度的施行，雖然為管理機關運行成本提供了政策支持，能夠清晰、全面地反映出政府全部資產和負債，但如何控制并降低機關運行成本，需要外力配合共同施策。

（一）建立機關運行成本動態(tài)標準

目前，財政安排的公用支出采取的是按照實物費用定額標準核定的，由于這個定額標準制定的時間較早，已不能適應現有的物價水平，使得公用支出經費安排與實際支出相脫節(jié)。建議盡快建立機關運行成本動態(tài)標準與市場相互銜接協(xié)調機制，按市場價格彈性浮動。建立機關運行成本動態(tài)標準，一是可以使機關運行成本更加合理可信，二是只有在清晰核算機關運行真實成本的基礎上，才能實現有效控制。

（二）加快機關后勤服務機構改革

2018年政府機構改革，對機關后勤服務保障方式做出了一些探索創(chuàng)新，新組建的退役軍人事務部等部門，沒有設立單獨的后勤服務機構，而是由國家機關事務管理局按照統(tǒng)一項目、統(tǒng)一標準、經費歸口、資源共享的原則，統(tǒng)一提供后勤服務，既精簡了機構人員，又節(jié)約了行政資源，并規(guī)范了服務類型。目前各部屬機關服務機構改革相對滯后，需要加強頂層設計，與機關改革統(tǒng)籌推進。

（三）推動機關運行成本績效改革

黨的十九大報告明確提出，“建立全面規(guī)范透明、標準科學、約束有力的預算制度，全面實施績效管理”，對全面深化財稅體制改革意義重大。因此，全面實施預算績效管理，壓縮低效無效支出迫在眉睫。機關運行成本作為其中的一項重要內容，其績效管理也應提上日程。設計反映機關運行成本的分析指標，如支出增長率、人員經費支出增長率、會議費差旅費比重、增加“人次天”等反映成本的指標。

（四）提升機關運行成本透明度

目前，政府部門決算公開已日臻成熟，其中涉及機關運行成本數據，從一定程度上能夠對機關運行成本控制產生倒逼機制，但決算中的機關運行數據與國管局《機關運行成本統(tǒng)計報告》中的數據存在統(tǒng)計口徑差異，并不能全面反映機關運行成本。因此，建議推動機關運行成本公開，通過公眾監(jiān)督，達到有效降低機關運行成本的目的。

（五）嚴格控制機關運行成本

1.強化廉潔自律。堅持“務實、高效、精簡、節(jié)儉”的原則，對會議實行計劃和審批管理，嚴格遵守廉潔從政有關規(guī)定，堅決不用公款購買、印制、郵寄、贈送賀年卡、明信片、年歷等物品，剎住節(jié)日期間公款送禮等不正之風。

2.規(guī)范差旅費管理。嚴格核定機關公用費用計劃，切實執(zhí)行差旅費管理各項規(guī)章制度，務實節(jié)儉，食宿從簡，按規(guī)定標準乘坐交通工具、住宿，對未經批準以及超范圍、超標準開支的費用一律不予報銷。

3.加強“三公”經費管理。一是嚴格出國（境）計劃審核，根據工作需要安排出國（境）活動，合理確定團組數量和規(guī)模，絕不組織和安排不必要和無實質內容的出國（境）培訓、考察和訪問。二是加強車輛管理、公務出行安排，要求車輛使用部門以加強制度建設為抓手，建立車輛費用臺賬。三是嚴格執(zhí)行《黨政機關國內公務接待管理規(guī)定》的規(guī)定，公務接待費支出必須有派出單位公函，無公函的公務活動和來訪人員一律不予接待。

4.加強資產配置管理。建立“公務倉”制度，能夠通過機關內部調劑解決的資產配置事宜，絕不通過購買解決，從而減少辦公電腦、辦公家具配置。

5.推進節(jié)約型機關建設。狠抓節(jié)能降耗，深入開展“節(jié)水節(jié)電節(jié)油節(jié)紙節(jié)氣節(jié)糧”工作，努力控制資源消耗，把厲行節(jié)約、反對浪費作為一項經常性工作來抓，認真貫徹落實中央八項規(guī)定、《黨政機關厲行節(jié)約反對浪費條例》和《機關事務管理條例》，努力降低資源能源消耗，助力節(jié)約型機關建設。