李美婷

（中南財經政法大學，湖北 武漢 430073 )

現(xiàn)代社會背景下的企業(yè)發(fā)展中合并現(xiàn)象愈發(fā)普遍，面臨著并購浪潮，合并商譽的會計處理工作體現(xiàn)出了一些不足問題有待改進，包括在評估方法以及信息披露等方面，均需要更進一步的優(yōu)化，更好地推動我國各企業(yè)之間的良性競爭與發(fā)展，推進現(xiàn)代化經濟建設的發(fā)展進程。

1. 合并商譽的會計處理中存在的問題

面臨著激烈的并購發(fā)展局勢，企業(yè)在外延式擴張中的合并對于高額商譽的處理問題，要采取有效的合并商譽初始確認方法以及后續(xù)的計量方法，保證數據準確性。在確認商譽初始，通常是將母公司所屬份額的商譽作為確認的范圍，也就是部分商譽法，卻忽視了少數股東商譽，在收益法的基礎之上進行最終合并成本的計算，結合購買日的公允價值確認商譽初始值，后續(xù)計量合并商譽的方法是采取了規(guī)定方法中的減值測試法，也就是將資產組或資產組組合在一起，計算企業(yè)合并所形成的商譽，結合減值測試，及時發(fā)現(xiàn)商譽減值的問題，并進行相應的處理，通過計提減值準備，確定日后不可轉回。和國外的合并商譽會計處理方法相比，初始確認方法以及負商譽確認中，國際上采取的是全部商譽法和部分商譽法兩種方式相結合的方法，確定負商譽方面，我國在損益中不計入負商譽，使用的是部分商譽法。后續(xù)計量方法方面，國際上是通過計量現(xiàn)金單元，將資產組細化，可以在計提減值日后允許轉回，我國不允許轉回操作，并且在資產組分類標準方面缺少明確、統(tǒng)一的規(guī)定。受到各種客觀因素的影響，我國企業(yè)合并商譽的會計處理仍舊還有較大的探索和發(fā)展空間[1]。

1.1 確定合并商譽初始計量影響因素的程序不規(guī)范

合并商譽的初始計量可受到多種因素的影響而發(fā)生改變，若是在確定程序方面存在規(guī)范性不足的情況，將會導致合并商譽會計處理有效性不足。例如評估方法局限性會導致評估結果的可驗證性不足，特別是在評估無形資產時，由于不確定未來的預期收益，評估內容和具體的范圍也存在不確定性，甚至會在真實值的基礎上出現(xiàn)評估值超出十幾倍甚至幾十倍的情況，在計量合并成本時采取收益法的方式，融入了人員的主觀意識，因此最終導致合并成本激增。另外在確認商譽范圍時全面性不足，商譽核算僅僅考慮到了母公司所屬份額的商譽，缺少對少數股東利益的全面考慮，股東持股體現(xiàn)了一定的分散性特點，因此當母公司對子公司的持股占比較低時，也會出現(xiàn)升高商譽初始金額的情況。部分企業(yè)缺少對購買時點的準確判斷，缺少清晰明確的判斷標準，沒有在財務報表中詳細地披露相關信息，過于隨意的選擇合并成本價值時點，合并交易中合并成本的公允價值就是在購買日確定的所有成本總和，購買日的差異性使得商譽價值也存在一定的差異性，若是有目的性地采取專門選擇購買日的方式，將會對交易成本形成影響，是一種破壞交易成本準確性的行為。此類影響合并商譽初始計量重要因素難以規(guī)范確定，導致合并商譽的會計處理工作阻礙重重[2]。

1.2 合并商譽減值準備計提程序嚴謹性不足

人員的主觀性設定下，進行減值參數的制定會導致管理層在操作，簡直是融入了主觀意識，結合本年度經營情況修改商譽減值程序，進行推遲計提、粉飾報表或是激進計提，由企業(yè)全權掌握主動，導致企業(yè)的真實情況難以反映在市場，內部凈空的現(xiàn)象時有發(fā)生。當并購方的業(yè)績并不理想時，若是有充足的并購方業(yè)績，則可以在合并后將賬面價值隱藏起來，業(yè)務價值遠超賬面價值，形成了良好業(yè)績假象，嚴重降低了合并商譽會計處理的準確性[3]。

1.3 合并商譽信息披露簡化

信息披露制度不完善是導致合并商業(yè)信息披露充分性不足的重要原因，合并商譽信息過于簡略，加大了合并商譽會計處理工作的難度，在會計準則的指引作用下，披露重要的因素和最終結果，因此部分企業(yè)忽視了其他的指標披露，甚至不披露一些關鍵的要素，例如關鍵參數的設定原則和具體的操作步驟等，披露內容簡單化，缺少標準統(tǒng)一的格式，導致會計信息質量不理想。再受到外部監(jiān)管力度不足因素的影響，在測算減值金額以及商譽初始價值等方面，缺少專業(yè)型的人才和監(jiān)督措施，導致測算的結果準確性降低。披露企業(yè)信息和監(jiān)管企業(yè)市場行為方面均存在缺陷，導致難以充分執(zhí)行企業(yè)的信息披露準則[4]。

2. 合并商譽會計處理問題的改進對策

2.1 加強對合并商譽會計處理過程的規(guī)范性

企業(yè)的合并商譽會計處理問題目前仍舊存在一些缺陷問題有待改進，結合具體的不足問題，應在合并商譽會計的處理過程方面，加強規(guī)范研究，落實到實際的會計處理工作中，應對標準規(guī)范進行明確的要求，建立起系統(tǒng)的統(tǒng)一的標準體系，將價值評估的標準明確提出，發(fā)揮統(tǒng)一標準的約束力作用，對被并購方可辨認凈資產的公允價值，以及合并成本形成約束作用，保證商譽估值活動的準確進行，提高商譽估值的全面性和可靠性，保證準確地進行商譽估值數據的運算。分類處理凈資產時要結合不同的行業(yè)進行分類處理，結合公允價值的上下限標準，可以將收益法中的折現(xiàn)率取代，利用資產的市場率方式，要求企業(yè)進行信息披露，參與嚴格的測算活動，準確的披露企業(yè)的現(xiàn)金流和標的資產經濟壽命等，落實有效的監(jiān)督管理措施。在評估機構方面提高監(jiān)管力，保證第三方評估機構具備執(zhí)業(yè)資格，并且在執(zhí)業(yè)質量方面，要保證第三方評估機構的規(guī)范水平，嚴格按照相關的法律法規(guī)進行信息披露。合理判斷各項指標，例如評估依據、評估方法等，強制性地采取披露判斷措施，并結合合理的懲處條例和措施，督促商譽會計處理工作的過程，強調合并商譽會計處理工作的規(guī)范性，改變原有的合并商譽會計處理中存在的不足問題[5]。

2.2 結合商譽后續(xù)計量系統(tǒng)攤銷和減值測試

對于合并商譽的會計處理中存在的問題，要采取有效的措施將商譽后續(xù)計量系統(tǒng)攤銷與減值測試有機結合在一起，提高會計處理工作的全面性和準確性。因為合并商譽代表的是超額收益，是一項長期資產，通過預支可以實現(xiàn)超額利潤，企業(yè)在權責發(fā)生制的制度要求下，需要在一定期限內完成攤銷活動，保證支出和超額收益之間的匹配性，落實權責發(fā)生制中提出的明確要求。對于合并商譽的會計處理中存在的問題，具體的改進方法要結合商譽后續(xù)計量系統(tǒng)攤銷和減值測試兩方面，進行有效的改進和優(yōu)化。將攤銷年限計算出來之后，每年按照年限攤銷剩余抵扣購買日所獲得的超額收益，再一次減值測試是要在年末期進行，計算和處理企業(yè)商譽，采取商譽后續(xù)計量系統(tǒng)攤銷和減值測試相結合的方式，能夠有效改善合并商譽的會計處理中存在的計量不規(guī)范、嚴謹性不足等問題，是改進合并商譽會計處理工作的重要措施。將這二者的積極作用有機結合在一起，提高合并商譽會計處理工作的綜合有效性和最終效率[6]。

2.3 強化監(jiān)管有效性

合并商譽的會計處理工作中存在的信息披露不及時、監(jiān)管措施有限的問題，是亟待改進的關鍵，為了提高合并商譽的會計處理工作效率，有必要建立起完善的信息披露標準，加大監(jiān)管力度，通過這二者的作用相結合，提高會計處理工作的準確性和全面性。在建立信息披露標準準則時，要對商譽會計信息的披露標準提出明確的規(guī)定要求，尤其是對于披露可能形成影響的關鍵因素，更是要將其納入信息披露標準體系中，例如減值測試程序的實施過程以及合并成本具體的評估過程等內容，均是對披露信息形成影響的幾大關鍵要素[10]。因此，要規(guī)范商譽會計信息的披露標準，明確規(guī)范的標準要求同時，采取相同的信息披露格式，使用統(tǒng)一的格式來披露信息，強調信息披露規(guī)范性和準確性。在監(jiān)管方面加大監(jiān)管投入的力度，建立起完善的商業(yè)會計信息監(jiān)管體系，對于企業(yè)的市場行為、信息披露等各項活動，要提高監(jiān)管力度，保證有效的監(jiān)管，落實合理的監(jiān)管措施，維護評估數據的客觀、公正、全面[8]。通過完善信息披露標準、提高監(jiān)管力度等方式，解決合并商譽的會計處理工作中存在的缺陷，不斷強化我國合并商譽會計處理工作的規(guī)范性和系統(tǒng)性，使企業(yè)能夠在良好的市場環(huán)境下擴大發(fā)展空間，為未來的長度建設與可持續(xù)發(fā)展夯實基礎[7]。

3. 結語

綜上所述，我國的市場中有關商譽的會計處理工作愈發(fā)頻繁，在實際操作過程中，對于商譽的初始計量，以及后續(xù)的計量程序方面均存在一些規(guī)范性不足、嚴謹性有限的問題值得人們關注[9]。針對此類合并商譽的會計處理問題，要以保證合并成本和可辨認凈資產價值的公允性為原則[11]，改進計量方法，加強監(jiān)督力度，采取有效的合并商譽會計處理措施，使我國合并商譽會計處理工作更加規(guī)范，擴大企業(yè)的發(fā)展空間。