殷允鳳 王雪

[摘要]本文運用流程分解法梳理出外匯檢查執(zhí)法風(fēng)險，嘗試參照COSO風(fēng)險管理框架（2017版）和國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）新“三線模型”（2020），探索構(gòu)建外匯檢查執(zhí)法風(fēng)險管理與控制框架，為防范外匯檢查執(zhí)法風(fēng)險和提高外匯執(zhí)法效能提供借鑒經(jīng)驗，有力打擊外匯違法違規(guī)行為，有效防范跨境資金流動風(fēng)險，為維護外匯市場秩序和國家經(jīng)濟金融穩(wěn)定提供內(nèi)部保障。

[關(guān)鍵詞]風(fēng)險管理 ? 三線模型 ? 外匯檢查

近年來，我國跨境資金流動的規(guī)模日益擴大、

構(gòu)成更加復(fù)雜、方向更趨多元化、波動性顯著增加，對外匯檢查執(zhí)法工作提出了較大挑戰(zhàn)，而隨著外匯行政查處的涉匯案件數(shù)量和涉案金額的不斷攀升，外匯檢查執(zhí)法面臨的風(fēng)險也日益增多。本文立足外匯局內(nèi)審內(nèi)控部門的視角，提高政治站位，深入貫徹新發(fā)展理念，將助力國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化建設(shè)、防范化解重大風(fēng)險、實現(xiàn)價值增值等目標(biāo)擺在更加突出的位置，基于風(fēng)險導(dǎo)向?qū)ν鈪R檢查執(zhí)法進行流程分解，梳理出當(dāng)前外匯檢查執(zhí)法存在的風(fēng)險點，參照COSO風(fēng)險管理框架（2017版）和IIA新“三線模型”（2020），有效運用內(nèi)部控制最新理念和發(fā)展成果，構(gòu)建外匯檢查執(zhí)法內(nèi)部風(fēng)險管理與控制框架，發(fā)揮內(nèi)部控制防范和化解重大風(fēng)險的“防火墻”作用，將風(fēng)險“防線”前移，發(fā)揮提高組織工作效能、增強組織抗風(fēng)險能力的作用，切實為外匯檢查執(zhí)法保駕護航。

一、IIA新“三線模型”與COSO風(fēng)險管理框架

（一）新“三線模型”概述

2013年1月，IIA發(fā)布了《有效風(fēng)險管理與控制的三道防線》，通過將運營管理的業(yè)務(wù)部門、風(fēng)險管理與合規(guī)的職能部門和內(nèi)部審計依次劃分為“三道防線”，闡述了企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險管理和內(nèi)部控制的職責(zé)所在，為企業(yè)提供了一種支持實施內(nèi)部控制框架的組織架構(gòu)，明確了各部門在風(fēng)險管理和內(nèi)部控制的責(zé)任，使得COSO內(nèi)部控制整合框架中的內(nèi)部控制在組織中得到了有效實施，因此“三道防線模型”備受歡迎。但由于該模型過于關(guān)注如何防范和減少風(fēng)險，在實踐中約束了業(yè)務(wù)部門的創(chuàng)新行為，從而使得組織喪失了高收益高風(fēng)險的機會，同時也容易出現(xiàn)抓小放大而無法避免黑天鵝、灰犀牛等事件。為更好地適應(yīng)現(xiàn)代風(fēng)險管理的環(huán)境變化和組織追求利益需要，在“三道防線模型”的基礎(chǔ)上，IIA于2020年7月發(fā)布了“三線模型”（Three Lines Model），即新“三線模型”，如圖1所示。新“三線模型”將視角從專項風(fēng)險管理擴大到組織的整體治理，強調(diào)組織的治理機構(gòu)的核心作用，將職責(zé)授權(quán)給內(nèi)部各條線，并負責(zé)指導(dǎo)、調(diào)配資源和監(jiān)督，管理層（第一線、第二線）負責(zé)實現(xiàn)組織目標(biāo)和風(fēng)險管理，內(nèi)部審計（第三線）獨立開展評估和提高風(fēng)險管理并向治理機構(gòu)負責(zé)。

（二）新“三線模型”的發(fā)展與意義

1.風(fēng)險管理理念從被動防守轉(zhuǎn)為積極應(yīng)對。新“三線模型”與“三道防線模型”相比，比較突出的特點是去掉了“防”（Defensive）一詞，名稱的變化意味著新版模型作為一種風(fēng)險管理工具，已不再局限于保守被動的風(fēng)險管理，而是傾向于更為積極進取的風(fēng)險管理，突出了風(fēng)險管理在為組織提供價值創(chuàng)造方面的目標(biāo)和使命，高度關(guān)注為組織利益相關(guān)者創(chuàng)造和保護價值，通過更有效的溝通、協(xié)調(diào)和配合優(yōu)化組織的整體治理方式，在合理控制風(fēng)險的基礎(chǔ)上，實現(xiàn)為組織提升價值和創(chuàng)造價值的目標(biāo)。

2.基于原則導(dǎo)向使得應(yīng)用更為靈活。新“三線模型”最大變化在于基于原則導(dǎo)向，強調(diào)了治理、治理機構(gòu)職責(zé)、管理層和第一二線的職責(zé)、第三線的職責(zé)、第三線的獨立性、創(chuàng)造和保護價值等6項原則，基于原則的方法使得每個組織可以根據(jù)其行業(yè)、規(guī)模、運營結(jié)構(gòu)和風(fēng)險管理方法靈活地實施該模型。

3.強調(diào)溝通和協(xié)作使得內(nèi)部審計獨立而不孤立。新“三線模型”有關(guān)管理層（第一、二線）和內(nèi)部審計的關(guān)系和“內(nèi)部審計和組織治理機構(gòu)的關(guān)系”的內(nèi)容中，更強調(diào)相互溝通、配合和協(xié)作，優(yōu)先考慮組織利益，以更好地創(chuàng)造和保護價值，尤其強調(diào)內(nèi)部審計在保證獨立性的前提下，要保持與管理層的互動，加強與各職能部門的溝通協(xié)作，提高內(nèi)部審計的效率和效益，保證內(nèi)部審計獨立而不孤立，為治理機構(gòu)和管理層提供可靠、具有相關(guān)性和透明的信息，保證所有的活動與組織的目標(biāo)保持一致。

（三）COSO風(fēng)險管理框架的歷史演進

1.COSO風(fēng)險管理框架的提出。在風(fēng)險管理和內(nèi)部控制領(lǐng)域，COSO組織有著舉足輕重的地位，自1992年COSO發(fā)布企業(yè)內(nèi)部控制整合框架以來，作為此領(lǐng)域最具代表和權(quán)威的框架，被全球多個國家借鑒和采用。我國于2008年發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，就是采用了這個框架的內(nèi)部控制要素和內(nèi)容。隨著實踐運用的發(fā)展，COSO組織對內(nèi)控控制框架進行了幾次修訂和完善，但由于外部環(huán)境的變化，仍然存在建立了完善的內(nèi)部控制體系的企業(yè)因無法應(yīng)對風(fēng)險而破產(chǎn)和倒閉的案例，且日益增多。于是，COSO組織開始從整合風(fēng)險管理的角度來思考企業(yè)的管理活動以及內(nèi)部控制體系的局限性。2004年12月，COSO組織發(fā)布了《企業(yè)風(fēng)險管理—整合框架》（ERM，2004），這一框架是在1992年版COSO內(nèi)部控制框架的基礎(chǔ)上引入了風(fēng)險偏好和風(fēng)險文化，將內(nèi)部控制的精髓融入企業(yè)風(fēng)險管理之中，擴大了對風(fēng)險管理的關(guān)注范圍，在實踐中能夠使公司借以滿足內(nèi)部控制的需要，并轉(zhuǎn)向更加全面有效的風(fēng)險管理過程。

2.進攻與防御并重的現(xiàn)代風(fēng)險管理框架。近年來，隨著新風(fēng)險層出不窮，風(fēng)險管理日趨復(fù)雜，COSO組織于2017年9月發(fā)布了更新版本的企業(yè)風(fēng)險管理框架《企業(yè)風(fēng)險管理—與戰(zhàn)略和績效的整合》（ERM，2017）。2017年版ERM框架在2004版ERM的基礎(chǔ)上，重新定義了風(fēng)險管理，指出風(fēng)險管理不僅涉及內(nèi)部控制，也應(yīng)該整合“戰(zhàn)略與績效”，將風(fēng)險管理貫穿組織管理的全過程。在表述方式上，2017年版ERM框架采用了2013年版內(nèi)控整合框架的要素加原則的方法，構(gòu)建了一個包含五要素、二十原則的新框架，如圖2所示。2017年版ERM框架對風(fēng)險和風(fēng)險管理進行了重新定義，更強調(diào)風(fēng)險的積極作用，將風(fēng)險管理視為企業(yè)文化，并將風(fēng)險管理與“戰(zhàn)略和績效”相結(jié)合，風(fēng)險管理框架轉(zhuǎn)變?yōu)檫M攻與防御并重，能夠?qū)崿F(xiàn)內(nèi)部審計與企業(yè)戰(zhàn)略、決策的結(jié)合，最終達到防范風(fēng)險，提升價值的目標(biāo)。

3.COSO風(fēng)險管理框架和內(nèi)部控制框架的界定。關(guān)于COSO風(fēng)險管理框架和內(nèi)部控制框架，由于二者有很多關(guān)聯(lián)之處，因此很容易混淆兩個框架的范圍和界限，國內(nèi)有學(xué)者認為二者是一個體系的不同發(fā)展階段，將風(fēng)險管理等同于內(nèi)部控制。對此，2013年COSO組織發(fā)布的內(nèi)部控制框架更新版附錄中明確指出，企業(yè)風(fēng)險管理是企業(yè)治理的組成部分，而企業(yè)內(nèi)部控制又是企業(yè)風(fēng)險管理的組成部分。COSO組織在兩次發(fā)布風(fēng)險管理框架（2004版、2017版）文件中也都明確指出風(fēng)險管理框架并不是對原有內(nèi)部控制框架（1992版、1994年增補和2013年更新）的取代或是更替，兩個框架的側(cè)重點各不相同但相互補充，風(fēng)險管理框架繼承了內(nèi)部控制框架的主要內(nèi)容，可以說風(fēng)險管理是引入風(fēng)險的內(nèi)部控制的發(fā)展和進化，與內(nèi)部控制有共同交集，但風(fēng)險管理又遠不止于內(nèi)部控制，它涉及了“戰(zhàn)略、治理、利益溝通和績效”等，是與戰(zhàn)略制定與實施相整合的文化和實踐，旨在合理利用風(fēng)險實現(xiàn)價值創(chuàng)造。

通過COSO組織多年的報告和實踐運用，我們可以明確目前風(fēng)險管理框架與內(nèi)部控制框架是同根發(fā)展、相互補充的，而風(fēng)險管理框架更加強調(diào)風(fēng)險治理和在創(chuàng)造、保持和實現(xiàn)價值方面的作用，更能實現(xiàn)組織在承擔(dān)一定風(fēng)險的情況下尋求利益最大化的需要;另外，風(fēng)險管理也適用于任意規(guī)模、性質(zhì)的組織，因此，風(fēng)險管理框架更代表了內(nèi)部控制理論新的發(fā)展方向。

（四）新“三線模型”與COSO現(xiàn)代風(fēng)險管理框架的契合

2015年7月，IIA以COSO白皮書的形式對外發(fā)布《在三道防線中運用COSO內(nèi)部控制》，通過將COSO內(nèi)部控制整合框架（2013）與“三道防線模型”（2013）相結(jié)合，旨在為組織的戰(zhàn)略決策者提供一個涵蓋風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和反舞弊的全面的框架和指導(dǎo)，以提高組織績效和治理，為風(fēng)險管理如在組織內(nèi)部進行構(gòu)建和職責(zé)劃分提供了有益指導(dǎo)。

IIA新“三線模型”的發(fā)布，使得風(fēng)險管理工具與COSO現(xiàn)代風(fēng)險管理框架（ERM，2017）更為契合，為實現(xiàn)增值型內(nèi)部控制和風(fēng)險管理提供了更好的視角。首先，新“三線模型”與COSO現(xiàn)代風(fēng)險管理框架（ERM，2017）均采用了更積極的“進可攻、防可守”的新時代風(fēng)險管理理念。其次，二者具有一致的最終目標(biāo)，即在正視風(fēng)險的基礎(chǔ)上創(chuàng)造更符合組織利益的價值。第三，新“三線模型”與COSO現(xiàn)代風(fēng)險管理框架（ERM，2017）都是基于原則導(dǎo)向。圖2中COSO現(xiàn)代風(fēng)險管理框架（ERM，2017）采用了價值創(chuàng)造鏈條描述了風(fēng)險管理要素與戰(zhàn)略目標(biāo)和價值創(chuàng)造的關(guān)系，與新“三線模型”的原則及三線角色的對應(yīng)更為直觀。新“三線模型”在“三道防線”的基礎(chǔ)上新增了6項原則，明確定義了治理機構(gòu)的職責(zé)和作用，清晰界定了治理機構(gòu)、管理層和內(nèi)部審計各自承擔(dān)的職責(zé)和作用，梳理了各線職能的劃分及任務(wù)，通過闡明這些角色和職責(zé)來增強有關(guān)風(fēng)險和控制的溝通，為組織提供了一種有效的方法，充分傳達每個人的職責(zé)以及其如何適合組織的整體風(fēng)險和控制結(jié)構(gòu)，與COSO現(xiàn)代風(fēng)險管理框架（ERM，2017）相契合。

二、外匯檢查執(zhí)法內(nèi)部管理風(fēng)險分析

外匯檢查執(zhí)法內(nèi)部管理風(fēng)險存在于檢查執(zhí)法的各個環(huán)節(jié)，從行政管轄、立案、調(diào)查、處理到執(zhí)行和信息公開等各個環(huán)節(jié)均有可能產(chǎn)生，主要表現(xiàn)為以下幾個方面：處罰違法事實不清或證據(jù)不足、處罰依據(jù)不準或適用法律有誤、自由裁量權(quán)使用不當(dāng)，案件接收和調(diào)查取證程序不規(guī)范、適用簡易程序不當(dāng)、重大案件未經(jīng)集體審議決定、不按規(guī)定程序舉行聽證及復(fù)審、未履行告知義務(wù)等，內(nèi)部管理風(fēng)險防控不到位極易引發(fā)聲譽風(fēng)險和法律風(fēng)險。本文采用流程分解法，從外匯檢查執(zhí)法工作啟動到案件收尾，全流程梳理了外匯檢查執(zhí)法工作面臨的風(fēng)險，如表1所示。

三、運用COSO風(fēng)險管理框架和IIA新“三線模型”構(gòu)建外匯檢查執(zhí)法風(fēng)險管理和控制框架

（一）風(fēng)險管理框架各要素、原則與新“三線模型”的對應(yīng)關(guān)系

1.“治理和文化”“戰(zhàn)略和目標(biāo)”要素及其原則在新“三線模型”中的定位。ERM（2017）將舊版的內(nèi)部環(huán)境要素拓展為“組織治理和文化”，即將風(fēng)險管理與組織治理融為一體，強調(diào)組織基于實施風(fēng)險監(jiān)管、建立組織機構(gòu)、培育文化和核心價值觀以及用人機制5個原則制定戰(zhàn)略目標(biāo)，并根據(jù)風(fēng)險偏好平衡風(fēng)險和績效，對組織實施全面風(fēng)險管理。因此，承擔(dān)ERM（2017）制定戰(zhàn)略目標(biāo)、平衡風(fēng)險和績效這兩項風(fēng)險管理要素的角色，應(yīng)該對應(yīng)IIA新“三線模型”的組織治理機構(gòu)，在風(fēng)險管理和控制的新“三線模型”中占據(jù)核心地位，負責(zé)給三線角色授權(quán)、指導(dǎo)、提供資源和監(jiān)督，制定組織目標(biāo)、發(fā)展戰(zhàn)略，并建立管理和控制風(fēng)險的組織機構(gòu)，統(tǒng)籌管理三線角色的運行，使得三線角色實現(xiàn)合作、溝通和交流，以實現(xiàn)有效的風(fēng)險管理和控制。

2.“績效”要素及其原則在新“三線模型”中的定位。ERM（2017）的“績效”要素及其識別風(fēng)險、評估風(fēng)險、風(fēng)險排序、風(fēng)險應(yīng)對以及組合風(fēng)險原則，應(yīng)由新“三線模型”中的管理層所對應(yīng)的第一線和第二線角色分別承擔(dān)。第一線角色一般由負責(zé)日常運營的部門承擔(dān)，第二線角色由負責(zé)管理和監(jiān)督的部門承擔(dān);對于第一線和第二線角色間如何劃分風(fēng)險管理職責(zé)，則由組織治理機構(gòu)根據(jù)各部門承擔(dān)的職能靈活掌握并調(diào)整，有效實現(xiàn)組織目標(biāo)。

3.“審查和糾正”要素及其原則在新“三線模型”中的定位。ERM（2017）的“審查和糾正”要素及其評估重大變化、審查風(fēng)險和績效以及提升風(fēng)險管理的原則，對應(yīng)新“三線模型”中的第三線內(nèi)部審計，內(nèi)部審計部門由組織治理機構(gòu)授權(quán)獨立開展監(jiān)督、審計，并向組織治理機構(gòu)報告。

4.“信息、溝通與報告”要素及其原則在新“三線模型”中的定位。ERM（2017）“信息、溝通與報告”要素及其利用信息和技術(shù)、溝通風(fēng)險信息和匯報風(fēng)險、文化和績效原則，雖然在新“三線模型”中沒有具體對應(yīng)的角色，但在風(fēng)險管理和控制框架中扮演著重要的角色。比如，IIA強調(diào)作為第三線角色的內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)與管理層保持定期的互動，管理層的第一、二線職能部門和內(nèi)部審計之間也需要相互協(xié)作，保持溝通。另外，組織治理機構(gòu)和各線也應(yīng)積極與外部開展合作、溝通和交流。因此，可將風(fēng)險管理的“信息、溝通和報告”要素作為三線模型中的“潤滑劑”角色，使得三線角色在組織治理機構(gòu)的管理和外部的影響下更好地實施風(fēng)險管理和控制，提高組織績效。

（二）外匯檢查執(zhí)法風(fēng)險管理和控制框架思路

1.組織治理。一是強化頂層設(shè)計，完善內(nèi)控制度。外匯管理部門實行垂直管理，從總局到基層外匯局是全國上下一盤棋，因此首先要從加強頂層設(shè)計入手，修訂完善各項內(nèi)控制度，從執(zhí)法權(quán)主體、裁量空間、執(zhí)法程序、內(nèi)外部監(jiān)督以及執(zhí)法能力、隊伍建設(shè)等方面，全方位規(guī)范外匯檢查處罰工作，確保過罰相當(dāng)、量罰統(tǒng)一，加強執(zhí)法過程管控，確保執(zhí)法的公平和公正。二是完善法律法規(guī)，提高外匯執(zhí)法權(quán)威性。在現(xiàn)有外匯執(zhí)法依據(jù)框架下，可對跨區(qū)域、跨境的外匯交易實施更加有效的監(jiān)管手段，進一步完善法律法規(guī)，配合外匯管理條例等法規(guī)修訂，提高對外匯違規(guī)行為的處罰幅度，完善罰則條款，放寬適用主體，加大對外匯違規(guī)行為的懲處力度，提高外匯執(zhí)法的權(quán)威性，同時也應(yīng)探索運用現(xiàn)代信息技術(shù)，開展大數(shù)據(jù)分析，創(chuàng)新外匯監(jiān)管和執(zhí)法的手段和方法，通過“穩(wěn)、準、狠”的嚴厲打擊和多樣化的懲戒方式，增大市場主體違規(guī)成本預(yù)期，有力震懾市場主體，從而有效防范風(fēng)險，維護外匯市場秩序。三是加強宣傳和培訓(xùn)，形成風(fēng)險管理文化。一方面要強化風(fēng)險管理監(jiān)督責(zé)任，構(gòu)建完善的風(fēng)險管理體系，另一方面要通過宣傳、教育培訓(xùn)，提高外匯檢查執(zhí)法機構(gòu)及其檢查執(zhí)法人員的風(fēng)險管理意識、執(zhí)法能力，形成自上而下的風(fēng)險管理傳導(dǎo)機制。

2.第一線和第二線角色。IIA將第一線和第二線角色均歸屬于管理層，為組織的風(fēng)險管理角色分配提供了開放的環(huán)境。外匯局作為行政管理部門，組織目標(biāo)不同于企業(yè)，業(yè)務(wù)部門和監(jiān)督管理部門存在職能交叉的情況，尤其是基層外匯局行政執(zhí)法人員相對有限，更是很難將業(yè)務(wù)管理和監(jiān)督檢查完全區(qū)分開來。因此，外匯檢查執(zhí)法的風(fēng)險管理和控制的第一線和第二線角色應(yīng)交由負責(zé)具體實施的外匯管理部門承擔(dān)，外匯檢查執(zhí)法部門負責(zé)人和檢查人員等作為第一線，具體負責(zé)立案、調(diào)查取證和處理等行政檢查執(zhí)法行為，另由法律事務(wù)部門、同級業(yè)務(wù)部門、案審會和上級局歸口管理部門等作為第二線，提供法律支持、業(yè)務(wù)協(xié)調(diào)、監(jiān)督和指導(dǎo)，跟蹤了解外匯檢查執(zhí)法情況，加強監(jiān)測，使監(jiān)督制約落到實處。

3.第三線角色。省分局以上的外匯管理部門一般都設(shè)有專門的內(nèi)審內(nèi)控部門，具備對下級局外匯檢查執(zhí)法開展內(nèi)部監(jiān)督的相對獨立性。但是由于專職內(nèi)審內(nèi)控人員相對較少等問題，也很難做到全面的風(fēng)險監(jiān)督和評估。應(yīng)進一步增強內(nèi)部審計的獨立性，通過程序控制、項目審計等方式，對風(fēng)險管理提出獨立意見，做到三線權(quán)責(zé)明晰，尤其是形成獨立的報告路線，增強風(fēng)險控制能力。必要時在實施內(nèi)部審計時，可以從外匯管理的業(yè)務(wù)部門和內(nèi)控部門抽調(diào)骨干力量實施跨區(qū)域交叉審計，或聘請專業(yè)法律顧問提供法律支持，強化第三線角色職能作用。

4.健全部門協(xié)調(diào)機制，避免執(zhí)法越位或缺位。協(xié)調(diào)推進與海關(guān)、商務(wù)、稅務(wù)、反洗錢等多部門完善法規(guī)、協(xié)同監(jiān)管，推進跨部門數(shù)據(jù)共享和執(zhí)法合作，整合執(zhí)法資源，完善聯(lián)合執(zhí)法機制，增強檢查執(zhí)法合力，提升監(jiān)管與檢查效能。

（作者單位：中國人民銀行棗莊市中心支行 ?國家外匯管理局山東省分局，郵政編碼：277102，電子郵箱：wang_xue_email@163.com）

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