林曙敏

（武漢大學(xué) 政治與公共管理學(xué)院，武漢 430000）

0 引言

2019 年9 月，國務(wù)院發(fā)布的《實施更大規(guī)模減稅降費后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進方案》提出“后移消費稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步下劃地方……改革調(diào)整的存量部分核定基數(shù)，由地方上解中央，增量部分原則上將歸屬地方，確保中央與地方既有財力格局穩(wěn)定”。王金霞等對新時代消費稅賦予生態(tài)職能，提出降低高效節(jié)能環(huán)保產(chǎn)品的稅率，提高資源類、污染類、奢侈品類的稅率［1］。劉東風認為消費稅改革應(yīng)置身于稅制改革、經(jīng)濟改革的總體規(guī)劃之中［2］。羅秦則認為消費稅改革首先應(yīng)當明確其職能定位，然后立足當前減稅降費、促進消費升級的現(xiàn)實情況逐步開展［3］。消費稅的功能定位除傳統(tǒng)的籌集財政收入、限制或引導(dǎo)消費外，還應(yīng)考慮環(huán)境保護的因素，賦予其新的生態(tài)職能。基于上述背景，本文通過分析當前我國消費稅發(fā)展現(xiàn)狀及演變進程，總結(jié)當前我國消費稅制度在征稅范圍及其他方面存在的缺陷與不足，以消費稅稅制要素為著力點，重點分析我國消費稅稅收制度改革發(fā)展方向，以期配合國家減稅降費、促進消費的政策目標，滿足消費結(jié)構(gòu)升級、能源結(jié)構(gòu)升級的政策需要。

1 消費稅發(fā)展現(xiàn)狀分析

1.1 消費稅發(fā)展現(xiàn)狀

2003-2019 年，我國消費稅收入迅猛增長，由2003 年的1 182 億元增加至2019 年的12 562 億元，總量增加11 380 億元，相當于2003 年國內(nèi)消費稅收入的10 倍。消費稅在中央稅的占比從2003 年的5.91%增長到2019 年的8%，表明我國正在用調(diào)整征稅范圍以及稅率等方式，進一步完善消費稅稅制體系，國內(nèi)消費稅占中央稅收收入、稅收收入的比例顯著增加［4］。

2003-2019 年，我國消費稅占中央稅收收入的比重及占稅收收入的比重發(fā)展趨勢相同，均經(jīng)歷先緩慢下降再緩慢上升的過程，且兩者間的差距一直保持穩(wěn)定。2009 年、2015 年我國國內(nèi)消費稅收入在中央稅收收入和地方稅收收入中占比均有所增加，原因在于2009 年成品油消費稅稅率有所提高，且同時加征卷煙的消費稅。2015 年開始對電池和涂料征收消費稅，并提高了成品油及卷煙在批發(fā)環(huán)節(jié)的稅率［5］。

1.2 消費稅征稅范圍演變進程

我國消費稅改革具有延續(xù)性，均在1994 年稅制改革的基礎(chǔ)上進行小幅度調(diào)整，且調(diào)整范圍較小，僅涉及一些稅目稅率以及征稅范圍，并沒有對消費稅制度進行根本性調(diào)整。整體而言，雖然消費稅稅目不斷變動，但主要應(yīng)稅消費品未發(fā)生較大變動，依然是主要對煙酒、高檔奢侈品等消費品征收消費稅。另外，為更好地踐行我國生態(tài)文明建設(shè)以及五大發(fā)展理念，消費稅征稅范圍先后新增木質(zhì)一次性筷子、實木地板、電池、涂料以及超豪華小汽車等，更加凸顯出消費稅在保護環(huán)境方面的功能效用。

2 現(xiàn)行消費稅制度的不足

2.1 征稅范圍方面

2.1.1 新型高檔消費行為未被納入征稅范圍

金銀珠寶首飾于1994 年納入征稅范圍，高檔手表、高爾夫球及球具于2006 年納入消費稅征稅范圍。雖然之前我國已對奢侈消費品及行為進行征稅，但仍存在諸多奢侈消費品及消費行為未納入征稅范圍，如高檔服裝、名貴實木家具等。另外，直播打賞等新型奢侈消費行為尚未納入消費稅征稅范圍，一定程度上阻礙了我國消費稅引導(dǎo)理性消費作用的發(fā)揮。隨著我國服務(wù)產(chǎn)業(yè)的迅速發(fā)展，其中部分服務(wù)業(yè)務(wù)已逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)楦邫n奢侈服務(wù)業(yè)務(wù)，如私人保鏢、私人高檔家政等。為更好地發(fā)揮消費稅引導(dǎo)消費的功能，應(yīng)將服務(wù)行業(yè)中某些高檔服務(wù)納入消費稅征稅范圍。

2.1.2 部分生活必需品仍被納入納稅范圍

消費稅不僅具有保證國家財政收入的重要作用，也具備引導(dǎo)居民理性消費、促進社會公平的作用。我國城鄉(xiāng)居民可支配收入由2008 年的15 780.76 元增長到2019 年的4 2359 元，城鄉(xiāng)居民可支配收入呈逐年增長態(tài)勢。同時，恩格爾系數(shù)由2008年的37.89%逐漸下降至2019 年的28.2%，可見，我國城鄉(xiāng)居民的消費需求已發(fā)生重要轉(zhuǎn)變，由滿足日常生活需求轉(zhuǎn)變?yōu)樽非蟾叩纳钯|(zhì)量，因此，我國消費稅征稅范圍應(yīng)結(jié)合社會經(jīng)濟發(fā)展狀況不斷進行調(diào)整，以便更好地發(fā)揮其引導(dǎo)消費的作用。

隨著社會發(fā)展及人民生活水平的提高，部分之前列入奢侈品行列的消費品逐漸成為居民的生活必需品，但消費稅征稅范圍并未隨之進行調(diào)整，如啤酒、黃酒等。1994 年我國消費稅制度將啤酒納入征稅范圍，原因在于改革開放初期生活物資緊缺，啤酒、黃酒等被視為奢侈品，但隨著居民可支配收入的不斷增加，啤酒已成居民生活必需品，已不適合再納入消費稅征稅范圍。

2.1.3 資源節(jié)約與環(huán)境保護方面欠缺

現(xiàn)行消費稅制度僅將成品油納入征稅范圍，并沒有對煤炭等能源進行征稅，未充分發(fā)揮消費稅節(jié)約資源的作用，因此我國消費稅制度需要將更多的不可再生資源納入征稅范圍。2006年我國將實木地板、木制一次性筷子納入征稅范圍，引導(dǎo)消費者減少此類消費品耗用，但消費稅保護環(huán)境的效用未達到預(yù)期。2016 年，我國開始意識到粗放型經(jīng)濟發(fā)展模式會極大損害生態(tài)環(huán)境，因此國家頒布并通過了《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》，并宣布2018 年初開始征收環(huán)境稅，但我國環(huán)境稅征收管理尚不成熟，無法充分發(fā)揮保護環(huán)境的作用，因此需要進一步擴大消費稅征稅范圍，增加不利于環(huán)境保護的消費品稅目，協(xié)助環(huán)境稅在生態(tài)環(huán)境保護方面發(fā)揮更大的作用。

2.2 其他方面

2.2.1 征稅環(huán)節(jié)單一，稅基易遭侵蝕

我國消費稅征收環(huán)節(jié)的單一性使得消費稅征收管理較為簡單，征收成本較低，容易導(dǎo)致稅基遭受侵蝕。我國稅法規(guī)定，除自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費品外，對從價征收的應(yīng)稅消費品應(yīng)在出廠銷售環(huán)節(jié)征稅，這就導(dǎo)致許多生產(chǎn)者利用征收環(huán)節(jié)單一的特征將應(yīng)稅消費品先低價出售給關(guān)聯(lián)公司，關(guān)聯(lián)公司再以市場價格銷售應(yīng)稅消費品，從而達到避稅目的。如果在交易過程中生產(chǎn)商利用陰陽合同、不開發(fā)票等手段進行避稅，稅務(wù)機關(guān)則很難追回稅款，導(dǎo)致稅源流失。

2.2.2 價內(nèi)稅導(dǎo)致調(diào)節(jié)作用削弱

我國的消費稅是價內(nèi)稅，消費者購買應(yīng)稅消費品時無法了解其實際承擔的消費稅稅額，從而大大削弱了消費稅抑制人們奢侈消費的作用。此外，我國消費稅主要集中在加工、進口環(huán)節(jié)進行征收，使得消費者更加難以感知到其實際承擔的消費稅額，進一步削弱了消費稅的調(diào)控作用。

3 我國消費稅制度改革方向

3.1 進一步拓寬奢侈品征稅范圍

隨著居民生活水平的不斷提高和消費需求的轉(zhuǎn)變，消費需求逐漸從滿足日常所需轉(zhuǎn)移到豐富精神世界，奢侈品消費數(shù)量也呈現(xiàn)逐年遞增的趨勢。為了更好地完善和深化消費稅稅制改革，應(yīng)將高檔消費及娛樂行為納入消費稅征稅范圍，原因在于：第一，高檔消費行為和娛樂服務(wù)容易劃分歸屬地，可保證稅源的穩(wěn)定性；第二，特定消費行為、娛樂服務(wù)形式多樣，對物質(zhì)資源消耗較大，其主要發(fā)生在消費環(huán)節(jié)，稅收征收管理較為簡單。

3.2 進一步后移征稅環(huán)節(jié)

我國的消費稅屬于中央稅，生產(chǎn)和委托加工環(huán)節(jié)是消費稅的主要征稅環(huán)節(jié)，導(dǎo)致消費稅征稅環(huán)節(jié)單一且靠前，這有利于降低征收成本，便于對稅源進行征收管理，但也導(dǎo)致生產(chǎn)加工承擔巨大的稅負，使稅源遭到侵蝕。為更好地避免此現(xiàn)象發(fā)生，可以將商場銷售的應(yīng)稅消費品征稅環(huán)節(jié)后移動至批發(fā)或零售環(huán)節(jié)。具體可以將征稅環(huán)節(jié)后移的應(yīng)稅消費品分為三類：一是價格較低且對環(huán)境保護產(chǎn)生不利影響的應(yīng)稅消費品；二是商場統(tǒng)一銷售且單件價格昂貴的奢侈消費品；三是可在生產(chǎn)、批發(fā)和零售環(huán)節(jié)進行征收的煙類商品以及可在生產(chǎn)和零售環(huán)節(jié)進行征收的酒類商品。

3.3 將價內(nèi)稅改為價外稅

我國消費稅作為價內(nèi)稅，使得消費者在購買應(yīng)稅消費品時無法了解其實際繳納的消費稅稅額，從而削弱了消費稅引導(dǎo)理性消費的作用。因此，可將消費稅由價內(nèi)稅改成價外稅，消費品售價明顯體現(xiàn)商品不含稅價、增值稅稅額及消費稅稅額，使消費者真正了解其消費行為實際繳納的消費稅，從而充分發(fā)揮消費稅引導(dǎo)居民理性消費的作用。另外，在當前實施減稅降費的背景下將消費稅改為價外稅，可以進一步釋放減稅政策給消費者帶來的稅收優(yōu)惠。