金鑫 東營市人民檢察院

引言

新修訂的《政府會計制度》已于2019年1月執(zhí)行，較之修訂之前，其在諸多方面對事業(yè)單位財務(wù)內(nèi)控提出了要求。為此，當(dāng)前有必要在新修訂的《政府會計制度》背景下，對事業(yè)單位財務(wù)內(nèi)控策略展開分析?！柏攧?wù)內(nèi)控”涵蓋了資產(chǎn)管理和資金管理兩大領(lǐng)域，在傳統(tǒng)會計制度下，事業(yè)單位存在著“占山為王”的經(jīng)濟行為特征，而在新修訂的《政府會計制度》下，過多的固定資產(chǎn)存量將增大事業(yè)單位的折舊費用，從而以“成本”拉低單位的財務(wù)內(nèi)控績效。隨著“收付實現(xiàn)制”向“權(quán)責(zé)發(fā)生制”轉(zhuǎn)變之后，追求預(yù)算資金的配置效益成了資金管理的價值取向。

一、相關(guān)研究述評

（一）相關(guān)研究

目前有研究認為，事業(yè)單位在適應(yīng)新修訂的《政府會計制度》體系下，加強財務(wù)管控構(gòu)成其主要的工作內(nèi)控。事業(yè)單位應(yīng)對財務(wù)管控中存在的主要問題進行總結(jié)，加強對其《政府會計制度》的認識，對財務(wù)問題進行有效的發(fā)現(xiàn)和改善。有觀點指出，事業(yè)單位財務(wù)工作需要有一個適應(yīng)的過程，而在這個過程中也是事業(yè)單位財務(wù)內(nèi)控最容易出問題的階段。為此，在新修訂的《政府會計制度》下，需更好地推動事業(yè)單位財務(wù)內(nèi)控建設(shè)發(fā)展。有學(xué)者也意識到，財務(wù)內(nèi)控是事業(yè)單位管理的核心與關(guān)鍵，財務(wù)內(nèi)控的科學(xué)、有效，會對事業(yè)單位整體發(fā)展造成一定影響。其他的研究觀點還有，事業(yè)單位在長期的運行發(fā)展過程中具有其自身的特點，如何加強事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)以適應(yīng)新制度對財務(wù)管理的要求，值得深思。加強事業(yè)單位的財務(wù)內(nèi)部控制，可以對事業(yè)單位權(quán)力進行進一步的規(guī)范，保證我國國有資產(chǎn)取之于民用之于民，減少事業(yè)單位成本支出，更好地提供優(yōu)質(zhì)的社會服務(wù)。

（二）研究評析

從以上的觀點中不難知曉，在新修訂的《政府會計制度》實施之后，學(xué)界和業(yè)界涌現(xiàn)出對事業(yè)單位財務(wù)內(nèi)控轉(zhuǎn)型議題的討論。就目前所形成的觀點而言，部分仍主要在原則層面對完善財務(wù)內(nèi)控提出了建議，部分則以具體的事業(yè)單位主營業(yè)務(wù)為對象，探討了完善財務(wù)內(nèi)控的現(xiàn)實意義。從中不難發(fā)現(xiàn)，目前在相關(guān)議題的研究中，還較少下沉到事業(yè)單位的專項財務(wù)內(nèi)控活動之中。

二、事業(yè)單位財務(wù)內(nèi)控所存在的不足

圍繞2019年以來的事業(yè)單位財務(wù)內(nèi)控現(xiàn)狀，現(xiàn)有不足可歸納如下：

（一）在財務(wù)內(nèi)控中忽略資產(chǎn)的技術(shù)關(guān)聯(lián)性

專用性資產(chǎn)構(gòu)成了事業(yè)單位服務(wù)社會的物質(zhì)基礎(chǔ)，所以根據(jù)區(qū)域社會經(jīng)濟發(fā)展趨勢，動態(tài)購置專用性資產(chǎn)無可厚非。然而，在財務(wù)內(nèi)控實踐中，往往根據(jù)資產(chǎn)歸口部門的使用申請匹配相應(yīng)預(yù)算，而未能對該專用性資產(chǎn)與單位存量資產(chǎn)間的關(guān)聯(lián)性做出判斷。關(guān)于這一點，在高校系統(tǒng)的實訓(xùn)室建設(shè)中較為突出。要求在財務(wù)內(nèi)控中對增量資產(chǎn)與存量資產(chǎn)的關(guān)聯(lián)性做出判斷，似乎超出了財務(wù)部門的職責(zé)范圍，但在新修訂的《政府會計制度》下，財務(wù)內(nèi)控卻要追求資產(chǎn)保值增值的目標(biāo)。因此，判斷增量資產(chǎn)與存量資產(chǎn)間的關(guān)聯(lián)性，又成了當(dāng)前財務(wù)內(nèi)控的職責(zé)。

（二）在財務(wù)內(nèi)控中弱化專項資金使用監(jiān)管

事業(yè)單位在專用性資產(chǎn)購置中嚴格執(zhí)行政府采購流程，但在流程中卻存在著弱化資金使用監(jiān)管的現(xiàn)象。具體反映在，在資產(chǎn)采購立項并給予配套資金后，財務(wù)部門便簡單作為“出納”的角色而存在，并不重視資產(chǎn)購置過程中的資金使用效益。事實上，隨著專用性資產(chǎn)招標(biāo)工作結(jié)束后，緊接著便涉及資產(chǎn)到位、相關(guān)人員培訓(xùn)、人機磨合等工作。財務(wù)內(nèi)控若是弱化專項資金使用監(jiān)管，則會在相關(guān)人員培訓(xùn)、人機磨合等環(huán)節(jié)出現(xiàn)資金低效配置的問題。

（三）在財務(wù)內(nèi)控中缺乏資金效益評價機制

新修訂的《政府會計制度》對事業(yè)單位預(yù)算資金使用效益提出了要求，那么如何評價專項資金使用效益則成了問題。盡管在事業(yè)單位分類改革中，已明確了事業(yè)單位可以開展與市場接軌的有償專業(yè)技術(shù)服務(wù)，但仍未能在單位內(nèi)部形成基于“成本——收益”的評價機制?，F(xiàn)實表明，有償服務(wù)所得只作為單位創(chuàng)收收入，主要納入績效分配的范疇。由于在財務(wù)內(nèi)控中缺乏資金效益評價機制，便導(dǎo)致在原則上能夠明確當(dāng)前《政府會計制度》的指示精神，但在財務(wù)內(nèi)控操作中卻無現(xiàn)成的解決方案。

三、《政府會計制度》改革驅(qū)動下的策略

根據(jù)上述，《政府會計制度》改革驅(qū)動下的財務(wù)內(nèi)控策略構(gòu)建如下：

（一）解析《政府會計制度》落實技術(shù)細節(jié)

隨著新修訂的《政府會計制度》出爐和落地，學(xué)界和業(yè)界都對其進行了系統(tǒng)解析，但對財務(wù)內(nèi)控技術(shù)細節(jié)的指導(dǎo)卻較為鮮見。為此，當(dāng)前需要結(jié)合事業(yè)單位主營業(yè)務(wù)類型，落實相應(yīng)的財務(wù)內(nèi)控措施。具體的策略為：應(yīng)建立平衡“資產(chǎn)折舊”與“資產(chǎn)貢獻”之間的分析手段，使得在提升事業(yè)單位專業(yè)技術(shù)服務(wù)能力的同時，能夠控制高企的固定資產(chǎn)折舊費用。對此，可以在“產(chǎn)出/投入”關(guān)系中進行分析，即在“投入一定時，應(yīng)實現(xiàn)產(chǎn)出最大化”。這里的“產(chǎn)出”指向事業(yè)單位直接和間接助力區(qū)域社會經(jīng)濟發(fā)展的績效。提升績效的措施則是，加強資產(chǎn)之間的技術(shù)關(guān)聯(lián)性，使之在應(yīng)用中獲得“1+1〉2”的效果。

（二）多維度提升財務(wù)內(nèi)控的職能地位

財務(wù)內(nèi)控需要在加強事業(yè)單位專用性資產(chǎn)間的技術(shù)關(guān)聯(lián)性發(fā)揮建設(shè)性作用，具體便是以資金預(yù)算為約束，倒逼資產(chǎn)間技術(shù)關(guān)聯(lián)性的形成。為此，便需要多維度提升財務(wù)內(nèi)控的職能地位。具體的策略為：① 在《政府會計制度》的精神導(dǎo)引下，應(yīng)使財務(wù)部門全程參與專用性資產(chǎn)的立項論證，并在論證中提出資金約束條件，并與各方一道對本次采購所獲得的“產(chǎn)出/投入”關(guān)系進行研判。② 為了使財務(wù)部門發(fā)揮建設(shè)性作用，則需對財務(wù)人員開展崗位培訓(xùn)。培訓(xùn)的主要內(nèi)容圍繞單位主營業(yè)務(wù)類型、專用性資產(chǎn)技術(shù)特性、技術(shù)關(guān)聯(lián)性要求等，對財務(wù)人員開展專題培訓(xùn)，增強他們參與立項論證的能力。

（三）加強聯(lián)動夯實事前事后內(nèi)控工作

平衡“資產(chǎn)折舊”與“資產(chǎn)貢獻”，還需要加強各部門之間的聯(lián)動，夯實財務(wù)部門的事前和事后內(nèi)控工作。具體的策略為：與資產(chǎn)歸口部門聯(lián)動夯實招投標(biāo)階段的內(nèi)控工作，這里的工作重心在于合理設(shè)計專項資金撥付方案。經(jīng)驗表明，供應(yīng)商追求迅速回款，歸口部門則追求資產(chǎn)迅速到位使用，而其中的質(zhì)量管控卻存在漏洞。為此，建議采取三段式撥付方式，即首付款（一般為20%）、資產(chǎn)驗收合格并到位的款項（可以為50%）、免費提供操作培訓(xùn)并直到相關(guān)人員能力達標(biāo)的款項（30%）。提供三段式的付款方式，便能倒逼供應(yīng)商、資產(chǎn)歸口部門認真履行合約條款的要求。在評價相關(guān)人員能力達標(biāo)環(huán)節(jié)時，需得到國資部門、專業(yè)技術(shù)部門（或者第三方專業(yè)機構(gòu)）的配合，并以共同背書的形式落實主體責(zé)任。

（四）基于現(xiàn)實開發(fā)資金效益評價模式

由于事業(yè)單位不具備成本收益比較的條件，所以需基于現(xiàn)實開發(fā)出可操作的資金效益評價模式。具體的策略為：仍然引入“產(chǎn)出/投入”關(guān)系，并以“投入一定，產(chǎn)出最大化”為原則?！巴度搿笔窃诹㈨椀幕A(chǔ)上實施的，所以這里的關(guān)鍵在于解決“產(chǎn)出”的評價問題。本文認為應(yīng)圍繞著專用性資產(chǎn)的技術(shù)關(guān)聯(lián)性、專用性資產(chǎn)對社會專業(yè)技術(shù)服務(wù)的貢獻分類進行評價。前者，可以在專家測評、技術(shù)關(guān)聯(lián)部門自評的基礎(chǔ)上進行開發(fā)。后者，則可以對社會受益主體的滿意度調(diào)查、預(yù)算資金節(jié)約程度（實際投入的資金/計劃投入的資金）的基礎(chǔ)上進行開發(fā)。

結(jié)語

隨著新修訂的《政府會計制度》出爐和落地，學(xué)界和業(yè)界都對其進行了系統(tǒng)解析，但對財務(wù)內(nèi)控技術(shù)細節(jié)的指導(dǎo)卻較為鮮見。為此，當(dāng)前需要結(jié)合事業(yè)單位主營業(yè)務(wù)類型，落實相應(yīng)的財務(wù)內(nèi)控措施。財務(wù)內(nèi)控需要在加強事業(yè)單位專用性資產(chǎn)間的技術(shù)關(guān)聯(lián)性發(fā)揮建設(shè)性作用，具體是以資金預(yù)算為約束，倒逼資產(chǎn)間技術(shù)關(guān)聯(lián)性的形成。為此，需要多維度提升財務(wù)內(nèi)控的職能地位。平衡“資產(chǎn)折舊”與“資產(chǎn)貢獻”，還需要加強各部門之間的聯(lián)動，夯實財務(wù)部門的事前和事后內(nèi)控工作。由于事業(yè)單位不具備成本收益比較的條件，所以需基于現(xiàn)實，開發(fā)出可操作的資金效益評價模式。