梅文杰

摘要：在堅持“房住不炒”定位和“不將房地產(chǎn)作為短期刺激經(jīng)濟(jì)的手段”要求的大背景下，房地產(chǎn)企業(yè)傳統(tǒng)的土地紅利、金融紅利逐漸消失。房地產(chǎn)企業(yè)通過精細(xì)化管理手段獲取房地產(chǎn)新時代的管理紅利。其中，精準(zhǔn)的開發(fā)成本核算，在精細(xì)化管理中扮演著十分重要的角色。文章在分析房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本核算的重要性基礎(chǔ)上，探討了當(dāng)前房地產(chǎn)行業(yè)開發(fā)成本核算中存在的問題，并針對性地提出了加強房地產(chǎn)企業(yè)成本核算的對策建議。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè);成本核算;開發(fā)成本

一、引言

早在1993年1月，我國財政部頒布的《施工、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)制度》（[1993]財預(yù)字第6號）對房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品規(guī)定了六個成本項目。但每個成本項目具體核算內(nèi)容不夠詳細(xì)，且該文件于2008年1月被廢止，取而代之的是新企業(yè)會計準(zhǔn)則。新企業(yè)會計準(zhǔn)則對房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本核算沒有進(jìn)行明確的規(guī)定，這就使得房地產(chǎn)企業(yè)對開發(fā)成本的核算方法不統(tǒng)一。直到2009年3月，國家稅務(wù)總局印發(fā)了《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號，下稱31號文），該文件對房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品核算進(jìn)行了比較明確的規(guī)定，且可操作性強。目前大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)參照31號文的有關(guān)規(guī)定，制定了開發(fā)成本核算辦法，對開發(fā)成本進(jìn)行核算。

根據(jù)房地產(chǎn)行業(yè)的特點，結(jié)合其經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和經(jīng)濟(jì)用途，可對開發(fā)成本設(shè)置六個成本明細(xì)科目，分別是：土地成本、前期工程成本、建安工程成本、基礎(chǔ)設(shè)施成本、配套設(shè)施成本、開發(fā)間接費用。

（一）土地成本

土地成本是指房地產(chǎn)企業(yè)為獲取土地而發(fā)生的各項成本支出，包括土地購置成本、拆遷安置費、土地契稅、土地使用稅、土地交易服務(wù)費、滯納金、其他土地費用等。

（二）前期工程成本

前期工程成本是指房地產(chǎn)項目開發(fā)前期發(fā)生的咨詢調(diào)研費、水文地質(zhì)勘測費、設(shè)計費、政府行政收費、前期三通一平費用、其他前期成本等。

（三）建安工程成本

建安工程成本是指房地產(chǎn)項目開發(fā)過程中發(fā)生的建筑工程成本和安裝工程成本等。

（四）基礎(chǔ)設(shè)施成本

基礎(chǔ)設(shè)施成本是指房地產(chǎn)項目開發(fā)過程中發(fā)生的園林景觀工程、市政配套工程、安防智能化、中水系統(tǒng)、管網(wǎng)系統(tǒng)、生化池及安裝、其他基礎(chǔ)設(shè)施成本等。

（五）配套設(shè)施成本

配套設(shè)施成本是指房地產(chǎn)項目總規(guī)劃內(nèi)需配建的非營利性的且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或需無償移交給地方政府部門的設(shè)施，如人防工程、物管用房、居委會用房、社區(qū)用房、幼兒園、會所、配電室、垃圾轉(zhuǎn)運站等。

（六）開發(fā)間接費用

開發(fā)間接費指房地產(chǎn)企業(yè)為開發(fā)項目所發(fā)生的不能直接歸集到各成本對象中的各項間接費用，類似于工業(yè)企業(yè)產(chǎn)生的制造費用。例如：工程監(jiān)理費、造價審核費、工程保險費、物業(yè)完善費、營銷設(shè)施建設(shè)費、周轉(zhuǎn)房攤銷、借款費用，以及項目公司履行合同預(yù)算、研發(fā)設(shè)計、開發(fā)、工程管理等職能的部門所發(fā)生的薪酬福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、安全措施費等。

二、當(dāng)前房地產(chǎn)行業(yè)開發(fā)成本核算中存在的問題

（一）開發(fā)成本對象劃分不清晰

當(dāng)前，房地產(chǎn)企業(yè)單一業(yè)態(tài)的傳統(tǒng)地產(chǎn)開發(fā)模式走向尾聲，多業(yè)態(tài)的綜合地產(chǎn)、多元化的產(chǎn)業(yè)地產(chǎn)紛紛登上舞臺。房地產(chǎn)企業(yè)多業(yè)態(tài)、多地塊、多批次開發(fā)已經(jīng)成為常態(tài)。業(yè)態(tài)、地塊及批次的增加，給成本核算工作帶來了極大的挑戰(zhàn)。成本核算人員能否清晰劃分成本對象，對成本核算的準(zhǔn)確性、對項目后期所得稅匯算以及土增稅清算工作，起著關(guān)鍵作用。按照國稅31號文件要求，成本對象由房地產(chǎn)企業(yè)在開工之前進(jìn)行合理確定，同時報稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。成本對象確定后，不能隨意更改或相互混淆，如確需改變成本對象，需征得稅務(wù)機(jī)關(guān)同意。但在實際工作中，依然存在成本對象劃分過于混亂，且隨意進(jìn)行變更，導(dǎo)致成本核算金額與實際造價金額誤差較大，給項目成本分析、及后期稅收工作帶來極大的困難。

（二）開發(fā)成本核算金額不準(zhǔn)確

房地產(chǎn)企業(yè)項目開發(fā)與產(chǎn)品制造業(yè)不同，房地產(chǎn)項目具有開發(fā)周期長，資金投入量大的特點。同時房地產(chǎn)企業(yè)在支付工程款時，是根據(jù)工程進(jìn)度，以及施工單位所完成工程產(chǎn)值的一定比例進(jìn)行支付。這就導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)每次所支付的工程款金額以及取得的發(fā)票金額與房地產(chǎn)項目所完成的實際工程產(chǎn)值存在差異。部分成本核算人員簡單的選取工程款支付金額或取得發(fā)票金額對開發(fā)成本進(jìn)行核算，將導(dǎo)致開發(fā)成本核算金額不準(zhǔn)確。同時工程結(jié)算進(jìn)度的滯后、以及公共配套設(shè)施施工進(jìn)度的滯后，也會影響開發(fā)成本金額核算的準(zhǔn)確性。開發(fā)成本核算金額不準(zhǔn)確，將導(dǎo)致財務(wù)報表中的存貨及應(yīng)付賬款金額不準(zhǔn)確，使財務(wù)報表不能公允反映房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財務(wù)狀況。

（三）開發(fā)成本歸集與分配方法不合理

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)成本應(yīng)按制造成本法進(jìn)行計量與核算，可將開發(fā)成本劃分為直接成本費用與間接成本費用。企業(yè)所發(fā)生的能確定由某一成本核算對象負(fù)擔(dān)的直接成本費用，應(yīng)當(dāng)按照所對應(yīng)的開發(fā)產(chǎn)品成本項目類別，直接歸集計入該成本核算對象。企業(yè)所發(fā)生的由兩個或兩個以上的成本核算對象共同負(fù)擔(dān)的間接成本費用，應(yīng)按配比和受益原則分配計入有關(guān)的成本核算對象。但是若成本核算人員對房地產(chǎn)項目施工現(xiàn)場不熟悉，缺少建筑工程及造價方面的相關(guān)知識，就很難確定某項直接成本費用具體應(yīng)歸集到哪個成本核算對象，導(dǎo)致成本歸集不合理。同時對于間接成本費用的分配方法，不同的成本項目有不同的分配方法，行業(yè)內(nèi)沒有統(tǒng)一的選用標(biāo)準(zhǔn)。

（四）開發(fā)產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)金額不準(zhǔn)確

房地產(chǎn)項目通常是分批次開發(fā)，分批次竣備，并分批次進(jìn)行交付。同時由于施工過程中存在大量的變更與洽商，導(dǎo)致房地產(chǎn)項目在開發(fā)產(chǎn)品交付時并不能與各工程單位就工程結(jié)算金額達(dá)成一致。工程結(jié)算往往會滯后項目交付數(shù)月的時間。房地產(chǎn)企業(yè)與各施工企業(yè)所簽訂的工程合同，如總包合同，通常是分地塊或分期進(jìn)行簽訂，一個工程合同涉及多個批次的開發(fā)產(chǎn)品。同時房地產(chǎn)項目的公共配套設(shè)施的修建也存在滯后性。這就對分批次交付的開發(fā)產(chǎn)品成本進(jìn)行準(zhǔn)確的結(jié)轉(zhuǎn)帶來了困難。若直接根據(jù)財務(wù)賬上所核算的開發(fā)成本金額進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，將導(dǎo)致成本結(jié)轉(zhuǎn)金額不準(zhǔn)確。出現(xiàn)同一項目，同一業(yè)態(tài)，不同批次結(jié)轉(zhuǎn)的開發(fā)產(chǎn)品單方成本波動較大，最終體現(xiàn)為不同期間開發(fā)產(chǎn)品毛利率波動較大，不能真實反映企業(yè)當(dāng)期的經(jīng)營成果。