鐘莉

改革開放四十年，對企業(yè)會計準(zhǔn)則制度而言也迎來了多次改革。企業(yè)會計準(zhǔn)則是推進(jìn)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要保障條件，更是提升企業(yè)會計信息質(zhì)量的有力抓手?？傮w而言，企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的確立，既符合市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，又與國際會計規(guī)則保持趨同性。不過，現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則還存在不完善地方。會計準(zhǔn)確制定與會計目標(biāo)不匹配，一些準(zhǔn)則對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展存在不利因素，未能建立會計信息分析方法體系等等。藉由此，提出幾點完善建議。

從我國經(jīng)濟(jì)體制改革實踐中，企業(yè)會計準(zhǔn)則體系建設(shè)也取得長足進(jìn)步。回顧我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，主要包括基本會計準(zhǔn)則、具體會計準(zhǔn)則、會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南和解釋公告等內(nèi)容。對基本會計準(zhǔn)則，其核心包括財務(wù)會計報告目標(biāo)、會計核算基本前提、會計信息質(zhì)量要求、會計要素界定、會計計量及財務(wù)報告等，該基本準(zhǔn)則不具備實務(wù)操作，重在制定基本框架。對于具體會計準(zhǔn)則，圍繞企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、經(jīng)濟(jì)事項設(shè)置具體的規(guī)定。如一般業(yè)務(wù)處理準(zhǔn)則，針對企業(yè)存貨、長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、資產(chǎn)減值、收入、所得稅等項目展開的財務(wù)會計活動。對特殊行業(yè)會計準(zhǔn)則，以特殊行業(yè)會計業(yè)務(wù)為對象，設(shè)定相應(yīng)的財務(wù)會計管理要求。對特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，如債務(wù)重組、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、非貨幣性資產(chǎn)交換、套期保值等業(yè)務(wù)等設(shè)定的相關(guān)要求。另外，與會計準(zhǔn)則相關(guān)的應(yīng)用指南和解釋公告，主要是圍繞會計準(zhǔn)則體系相關(guān)事項進(jìn)行說明，為財務(wù)會計人員處理會計事務(wù)提供參考依據(jù)。截止于2017年，陸續(xù)發(fā)布12個會計準(zhǔn)則解釋公告，用以解決企業(yè)會計管理中的問題，來提升企業(yè)會計信息質(zhì)量。

一、企業(yè)會計準(zhǔn)則的基本特征

（一）與國際會計準(zhǔn)則走向趨同

從我國企業(yè)會計準(zhǔn)則的改革中，與國際接軌成為重要趨向。2005年11月8日，中國會計準(zhǔn)則委員會與國際會計準(zhǔn)則理事會簽訂準(zhǔn)則趨同聯(lián)合聲明;2010年4月1日，《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際成為報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》發(fā)布。所有這些變化，都指向與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的靠攏。同時，中國企業(yè)會計準(zhǔn)則的編制，也逐步贏得了國際上的認(rèn)同。如中國企業(yè)在進(jìn)入歐盟資本市場時，可以遵照中國企業(yè)會計準(zhǔn)則來編制財務(wù)報告，歐盟在解決反傾銷案例中，減少了會計準(zhǔn)則差異性阻礙。

（二）兩套報表同時披露提高企業(yè)會計信息質(zhì)量

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號“財務(wù)報表列報”》規(guī)范，對企業(yè)財務(wù)報表及披露內(nèi)容，雖未對母公司財務(wù)報表進(jìn)行明確披露，但關(guān)于合并報表的規(guī)定，為披露兩套報表提供了參考依據(jù)。在國內(nèi)，上市企業(yè)在財務(wù)報表披露中，需要提供母公司資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表及股東權(quán)益變動表等，并與之相關(guān)的合并資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表等兩套報表。這一規(guī)定，上市企業(yè)需要對財務(wù)報表進(jìn)行詳細(xì)說明，為信息使用者通過高質(zhì)量的會計信息。

（三）歷史成本信息與公允價值信息兼顧

從企業(yè)財務(wù)管理實踐中，隨著金融體系的不斷完善，新的資產(chǎn)形態(tài)也不斷涌現(xiàn)。其中，對歷史成本信息的反映，用公允價值計量的呼聲更高。結(jié)合企業(yè)會計準(zhǔn)則要求，對“公允價值計量”的表述，適用于部分資產(chǎn)的計量，這種計量方式，增強(qiáng)了企業(yè)會計信息年度間的可比性，更能準(zhǔn)確反映企業(yè)價值波動狀況。

二、企業(yè)會計準(zhǔn)則改革的主要內(nèi)容

（一）基本會計準(zhǔn)則的改革內(nèi)容

從基本會計準(zhǔn)則改革歷程來看，其主要內(nèi)容如下：一是對會計目標(biāo)的明確。最初的會計目標(biāo)，旨在對企業(yè)財務(wù)狀況進(jìn)行反映，如企業(yè)經(jīng)營狀況、現(xiàn)金流量等。改革后的財務(wù)會計報告，既要反映企業(yè)高管受委托的具體責(zé)任，還要關(guān)注會計信息的安全可靠性。二是對傳統(tǒng)會計準(zhǔn)則中的會計核算一般原則進(jìn)行刪除，改為會計信息質(zhì)量要求，增強(qiáng)了會計信息的可比性、關(guān)聯(lián)性、可靠性。三是在權(quán)責(zé)發(fā)生制度中，融入假定基本準(zhǔn)則，在會計要素計量方面，可以反映歷史成本。四是引入得利和損失概念，將之細(xì)分為可以計入所有者權(quán)益的得利和損失，可以計入當(dāng)期所有者利潤的得利和損失。五是對會計計量基本屬性進(jìn)行規(guī)范，對歷史成本不再作為唯一計量屬性，引入公允價值屬性。同時，對公允價值進(jìn)行規(guī)范，避免被濫用，提升會計要素的可靠性。

（二）具體會計準(zhǔn)則的改革內(nèi)容

從《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號借款費用》規(guī)定中，對借款費用的資本化范圍進(jìn)行擴(kuò)大。如符合相關(guān)規(guī)定的存貨，可以進(jìn)行資本化。舉例來說，對于一些企業(yè)存貨，單靠自身的資金去完成銷售存在一定難度，可以通過向銀行借款的方式，將存貨作為資本化依據(jù)。另外，在傳統(tǒng)會計準(zhǔn)則中，對存貨進(jìn)行資本化管理，需要指定專門銀行來完成借款。但新會計準(zhǔn)則，取消了過多限制。在長期股權(quán)投資領(lǐng)域，主要有同一企業(yè)控制下的企業(yè)合并和非同一企業(yè)控制下的企業(yè)合并兩類。針對不同類型，新會計準(zhǔn)則規(guī)定，對成本法、權(quán)益法進(jìn)行了規(guī)范。對合并的子公司，母公司需要對其進(jìn)行成本核算，并根據(jù)權(quán)益法編制合并企業(yè)的會計報表。在無形資產(chǎn)改革領(lǐng)域，過去將商譽(yù)排除在外，而新會計準(zhǔn)則則取消限定，并對企業(yè)研發(fā)費用進(jìn)行區(qū)別對待。如在前期科技研發(fā)階段，可以將制造出的有實質(zhì)性改革的材料、產(chǎn)品所投入的費用進(jìn)行核定，符合規(guī)定者，可以將之轉(zhuǎn)換為資本。在企業(yè)資產(chǎn)減值領(lǐng)域，新會計準(zhǔn)則引入資產(chǎn)組合，對于企業(yè)資產(chǎn)出現(xiàn)減值者，需要對可回收金額進(jìn)行重新估算，并對無形資產(chǎn)進(jìn)行減值處理。在企業(yè)債務(wù)重組領(lǐng)域，當(dāng)債務(wù)人出現(xiàn)資金困難時，可以通過債務(wù)重組，先確認(rèn)非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，再以轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的方式進(jìn)行債務(wù)重組。在財務(wù)會計目標(biāo)領(lǐng)域，主要分受托責(zé)任和決策有用兩類情況。前者在制定企業(yè)財務(wù)報表時，要參考?xì)v史成本、計量屬性;后者在制定企業(yè)財務(wù)報表時，更加注重相關(guān)性數(shù)據(jù)的體現(xiàn)，特別是企業(yè)未來信息在財務(wù)決策中的作用更大。在會計要素計量領(lǐng)域，將歷史成本與公允價值進(jìn)行綜合，結(jié)合中國市場實際，公允價值計量主要應(yīng)用在金融工具、投資性房地產(chǎn)、企業(yè)合并債務(wù)重組、非貨幣性交易等領(lǐng)域。

三、會計準(zhǔn)則改革對企業(yè)的主要影響

企業(yè)會計準(zhǔn)則的改革，旨在推動經(jīng)濟(jì)的科學(xué)、平穩(wěn)發(fā)展。從企業(yè)會計準(zhǔn)則改革主要內(nèi)容來看，不僅提升了企業(yè)財務(wù)信息質(zhì)量，更為企業(yè)獲得經(jīng)濟(jì)效益，增強(qiáng)企業(yè)財務(wù)信息透明度、規(guī)范度創(chuàng)造條件。