丁艷麗

中國自進入新的發(fā)展時期以來，在深化預算管理體制改革和現(xiàn)代化財務(wù)管理水平日益提高的情況下，政府會計傳統(tǒng)的單一核算方式已逐漸不能滿足信息需求者的需要。特別是預算法修訂以后，預算會計與財務(wù)會計所呈現(xiàn)的預算執(zhí)行信息和財務(wù)信息愈發(fā)不對稱，迫切需要建立一個統(tǒng)一、科學、規(guī)范的政府會計準則體系，來有效銜接政府財務(wù)會計與預算會計。從上世紀90年代起，財政部就成立專班，從理論與制度設(shè)計到框架的構(gòu)建，再到一步步按計劃、按節(jié)點的改革落實，2014年《權(quán)責發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案》就是此次政府會計改革新的起點。

政府會計改革的背景和意義

在1978年改革開放后我國的經(jīng)濟快速發(fā)展，隨之公共財政管理制度體系逐漸暴露出一些與社會市場經(jīng)濟發(fā)展不相適應(yīng)的問題，如預算體系不夠完善，預算管理和控制方式不夠科學，預算資金的使用績效不高，預算透明度不強等。為建立市場經(jīng)濟條件下靈活高效的財政管理體制，黨中央提出了全面深化改革的總目標，并對預算管理制度改革方面提出了明確要求。2014年《關(guān)于深化預算管理制度改革的決定》的發(fā)布，詳細部署了改革的方向和各項具體工作。其中針對加強執(zhí)行管理，提高財政支出績效方面，提出要建立權(quán)責發(fā)生政府綜合財務(wù)報告制度。據(jù)此，同年發(fā)布了《權(quán)責發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案》，方案中就改革的指導思想、基本原則、配套措施及具體實施步驟作出了逐一列示，就此開啟了此次政府會計改革的篇章。

權(quán)責發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度的提出是對延續(xù)幾十年的政府會計規(guī)則的一次里程碑式變革。一直以來，我國的政府報告制度一直是基于收付實現(xiàn)制下的政府會計核算所形成的決算報告制度，重點反映政府年度預算資金收支情況，不進行成本核算，也未全面反映政府活動所引起的資金運行軌跡。無法科學、全面、準確地反映政府資產(chǎn)負債和成本費用，不利于加強政府的財務(wù)控制、提升政府內(nèi)部財務(wù)管理水平，防范政府主體債務(wù)風險等。而采用權(quán)責發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度，則是采用權(quán)責發(fā)生制政府會計核算為基礎(chǔ)，通過構(gòu)建統(tǒng)一、規(guī)范的政府會計準則體系和政府資產(chǎn)負債表等報表體系，完整清晰地反映政府預算執(zhí)行信息和財務(wù)信息。這也符合現(xiàn)代預算管理需要，有利于加強政府治理能力、評價政府績效、化解政府債務(wù)風險，為實施全面績效管理、提高財政透明度等提供牽引作用。

政府會計改革取得的成效

完善了政府會計準則制度體系

截至2019年底，財政部已制定發(fā)布了一項政府會計基本準則、十項政府會計具體準則及相關(guān)應(yīng)用指南和系列報表，以及多項新舊制度銜接、補充規(guī)定和相關(guān)解釋文件，從制度層面解決了政府財務(wù)報告的核算基礎(chǔ)問題。改革后的《政府會計制度》規(guī)定，除特殊業(yè)務(wù)按照補充規(guī)定進行相關(guān)業(yè)務(wù)核算外，各類行政事業(yè)單位對基本業(yè)務(wù)按照統(tǒng)一的會計制度核算。極大的緩解了由于會計制度及會計核算不一致帶來的可比性差、數(shù)據(jù)難以匯總等問題，在預算會計信息與財務(wù)會計信息的銜接上也有很大改善，為實現(xiàn)政府綜合財務(wù)報告奠定了基礎(chǔ)。同時，改革后的政府會計實行“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙分錄、雙報告”的會計模式，克服了原來單一預算會計系統(tǒng)的缺點，如收到上級部門債務(wù)轉(zhuǎn)貸收入時，在進行資產(chǎn)、收入增加賬務(wù)處理的同時，也同步進行債務(wù)和凈資產(chǎn)增加的賬務(wù)處理。改變了過去僅對預算資金流向進行的賬務(wù)處理，更加全面、系統(tǒng)地反映政府資產(chǎn)債務(wù)情況等信息。

滿足了政府信息公開透明度的需要

轉(zhuǎn)變政府職能，建立服務(wù)型政府，就要提高政府信息透明度，這是現(xiàn)代政府公共管理的必然要求。財政部在改革中明確提出要堅持公開透明的原則，要便于社會監(jiān)督，要按照政府信息公開要求，建立健全政府財務(wù)報告審計和公開機制。隨著人民群眾文化水平的提高和民主意識的增強，人們對政府受托責任的重視程度也在逐漸提高，公眾作為委托人，將自己的錢、物交予政府代為決策和使用，當然希望了解這些資源的來龍去脈，關(guān)注資源使用的效率和效果。在這種情況下，建立政府整體和政府各個部門能夠遵循的統(tǒng)一內(nèi)容和程序規(guī)范的政府會計信息披露制度，向公眾報告報告在哪些方面花了錢，做了哪些事，取得了什么效果是極其必要的。除了社會公眾，對其他政府信息需求者，如信托機構(gòu)、銀行等金融機構(gòu)、審計監(jiān)督部門等，也可根據(jù)各自的需要獲取想要的信息。

防范了政府債務(wù)風險

改革前的政府會計是按照收付實現(xiàn)制來核算經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動，僅能反映政府預算執(zhí)行中資金使用的過程，不能完整準確地反映政府資產(chǎn)以及負債的全貌，特別是對于潛在的隱性債務(wù)或是或有負債，例如，拖欠工程款、拖欠職工工資、提供擔保等，這些游離于會計核算體系之外的負債，將來可能會對地方政府財政運行和經(jīng)濟發(fā)展造成巨大隱患。收付實現(xiàn)制下支出核算也不劃分收益性支出和資本性支出，無法反映跨年度成本分攤等，導致預算資金結(jié)余不實，信息不準確，導致對政府償債能力的錯誤判斷等。改革后的政府會計則是按照權(quán)責發(fā)生制來核算經(jīng)濟業(yè)務(wù)，它的特點是雙重核算體系并存，即是對待一筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動，同時從按照預算會計和財務(wù)會計兩種賬務(wù)處理方面核算，同時利用會計科目設(shè)置及會計報表及附注來對政府債務(wù)的直接債務(wù)、隱性債務(wù)及或有債務(wù)進行確認和計量。這樣的方式有助于政府全掌握自身負債金額及其變化，及時防范和化解不當政府債務(wù)造成的風險。

政府會計改革的問題及建議

政府財務(wù)報告編制方面

從完善制度機制方面看，目前已初步建立了政府財務(wù)報告框架體系，但框架下的一些細之末節(jié)問題還是存在。如業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)方面，政府財務(wù)報告編制自下而上匯總形成，各級政府涉及預算單位多、匯總層次多、銜接環(huán)節(jié)多，從部門財務(wù)報告編制到政府財務(wù)報告匯總，通過層層合并抵銷，中間涉及業(yè)務(wù)繁多，尤其是上下級往來業(yè)務(wù)抵銷等。這就對會計核算數(shù)據(jù)信息的匹配程度的要求甚高，對最終呈現(xiàn)的政府財務(wù)報告中所體現(xiàn)的財務(wù)信息影響也大。信息系統(tǒng)使用方面，全國上下政府財務(wù)報告的編制使用一個信息系統(tǒng)編制匯總，對這個信息系統(tǒng)的要求就極其高，運行速度要快，還要穩(wěn)，還能適應(yīng)各個不同類型單位信息系統(tǒng)的核算數(shù)據(jù)之間的互聯(lián)互通、政府財務(wù)報告信息系統(tǒng)與會計核算系統(tǒng)的對接傳遞等，一旦某個環(huán)節(jié)出現(xiàn)斷點都將會影響整個政府財務(wù)報告的編制。

政府債務(wù)風險信息披露方面

近年來，我國地方政府債務(wù)規(guī)模擴張的速度越來越快，公眾對政府債務(wù)的關(guān)注程度也越來越高，想從政府披露的會計信息中獲知的信息也越來越多。在目前的政府債務(wù)公開信息中反映的僅有地方債務(wù)限額、余額等債務(wù)規(guī)模單個量化指標及政府資產(chǎn)負債等財務(wù)信息，但單純通過這些信息和數(shù)據(jù)有時很難做出客觀的評價判斷。例如，人們常用負債率指標來衡量地方政府的償債能力，可如果橫向比較，不同城市由于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的差異，負債率雖然相近，但實際償債能力卻存在很大差異。再如，有些地方政府的收入主要來源于上級轉(zhuǎn)移支付，那其收入能力的大小就與當?shù)氐慕?jīng)濟發(fā)展沒有直接關(guān)系了，如果用負債率這個指標來分析時，就未必能得到正確的結(jié)論。此外，很多資產(chǎn)負債表所不能包括的表外信息，如地方土地儲備狀況、國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)變動的情況等，卻都是地方政府用來償債的重要經(jīng)濟資源。怎樣運用、披露這些不同的政府會計信息，以做出科學、準確的判斷將是改革中不可忽視的問題。

（馬鞍山市財政局）

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