李曉應(yīng)

【摘 要】本文從土地增值稅清算工作在新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下所面臨的主要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)出發(fā)，提出了新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下土地增值稅清算風(fēng)險(xiǎn)管控策略，目的在規(guī)避土地增值稅清算工作中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，保證土地增值稅清算工作能夠順利進(jìn)行。

【關(guān)鍵詞】新經(jīng)濟(jì)形勢(shì);土地增值稅;清算風(fēng)險(xiǎn);管控策略

引言

通過征收土地增值稅可以調(diào)控房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)、交易行為，能夠促進(jìn)房地產(chǎn)企業(yè)長(zhǎng)期穩(wěn)定的可持續(xù)發(fā)展，土地增值稅清算工作能夠有效降低土地增值稅流失風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的概率。土地增值稅清算工作具備較強(qiáng)政策性、業(yè)務(wù)量復(fù)雜的特征，這就會(huì)讓土地增值稅清算工作陷入較大財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)之中，我們必須高度重視土地增值稅清算風(fēng)險(xiǎn)管控工作。

一、新經(jīng)濟(jì)形式下土地增值稅清算風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)

1.虛列開發(fā)項(xiàng)目成本。

使用土地的成本是按照評(píng)估土地的價(jià)值進(jìn)行入賬，通常情況下土地的評(píng)估價(jià)格中已經(jīng)包含了無形資產(chǎn)的溢價(jià)，因此是比實(shí)際開發(fā)成本要高。在土地增值稅清算過程中虛列開發(fā)項(xiàng)目成本主要體現(xiàn)在以下幾點(diǎn)上：第一，虛開甲供材料發(fā)票，或是采用與施工方勾結(jié)對(duì)相關(guān)建筑安裝工程發(fā)票進(jìn)行虛開，直接虛增了建筑安裝成本;第二，虛報(bào)工程項(xiàng)目，由于一部分稅務(wù)部門對(duì)部分房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的事前、事中、事后活動(dòng)缺乏嚴(yán)格的監(jiān)管，這就會(huì)引起以下問題：例如施工建設(shè)損失虛報(bào)、工程項(xiàng)目虛列;第三，多次、重復(fù)的列支相關(guān)安裝成本，安裝工作是一項(xiàng)專業(yè)性較強(qiáng)、系統(tǒng)化高的工作，因此企業(yè)在簽訂一部分安裝合同的時(shí)候，將合同總價(jià)擴(kuò)大化，例如將附屬工程、水電工程納入到合同中，同時(shí)在進(jìn)行就土地的財(cái)務(wù)核算的時(shí)候?qū)⒁陨蠁雾?xiàng)在工程成本中進(jìn)行了結(jié)轉(zhuǎn);第四并未按照規(guī)定來對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行歸集，完工成本項(xiàng)目費(fèi)用中包含了日后項(xiàng)目開發(fā)所需要的費(fèi)用等;第五扣除項(xiàng)目中包括了企業(yè)在整個(gè)項(xiàng)目開發(fā)過程中取得的全部相關(guān)借款利息支出，按照我國(guó)稅法的具體要求，相關(guān)利息支出要嚴(yán)格根據(jù)轉(zhuǎn)讓開發(fā)項(xiàng)目來進(jìn)行及時(shí)的分?jǐn)傆?jì)算，經(jīng)過金融機(jī)構(gòu)出具貸款證明后，是允許進(jìn)行相關(guān)扣除的，如果不能就不得對(duì)利息支出進(jìn)行單獨(dú)扣除。

2.少計(jì)銷售收入。

首先，對(duì)銷售收入不進(jìn)行納稅申報(bào)。例如將“銷售收入”科目納入到“預(yù)收賬款”科目范圍之中，往來賬目中長(zhǎng)期掛“誠(chéng)意金”的問題，定金計(jì)入“其他應(yīng)付款”科目中，為了達(dá)到少繳稅款，延遲申報(bào)的目的，未嚴(yán)格按照規(guī)定進(jìn)行及時(shí)足額納稅。

其次，視同銷售行為不納入銷售收入。例如獎(jiǎng)勵(lì)、捐贈(zèng)、對(duì)外投資、贊助等形式都屬于視同銷售行為，施工工程款與完工房地產(chǎn)項(xiàng)目進(jìn)行相互抵消、向職工、股東分配自建房產(chǎn)等，并沒有將這些視同銷售行為納入到收入中。

再次，明顯偏低的銷售價(jià)格，例如采用優(yōu)惠價(jià)格的方式將房產(chǎn)銷售給職工。

3.利用關(guān)聯(lián)企業(yè)來轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。

通常情況下一些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)存在著較多的關(guān)聯(lián)公司，例如建筑設(shè)計(jì)、咨詢、物業(yè)管理、建筑施工等公司，以上公司彼此之間在進(jìn)行大量關(guān)聯(lián)交易過程中會(huì)對(duì)轉(zhuǎn)讓進(jìn)行定價(jià)，再次對(duì)利潤(rùn)、成本進(jìn)行了新的分配，這樣相關(guān)收入和項(xiàng)目的增減就會(huì)影響到土地增值稅的征收。其中通過關(guān)聯(lián)企業(yè)來進(jìn)行利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的主要途徑有以下幾種：第一，采用購(gòu)銷貨物的方式來確定所轉(zhuǎn)讓的定價(jià)，一般來說房地產(chǎn)企業(yè)通常會(huì)采用“低進(jìn)高出”、“高進(jìn)低出”的方式，會(huì)高于市場(chǎng)價(jià)格向聯(lián)企業(yè)采購(gòu)相關(guān)施工設(shè)備和建筑材料，卻采用內(nèi)部低價(jià)的方式銷售給關(guān)聯(lián)企業(yè)房產(chǎn);第二，購(gòu)買勞務(wù)實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)，房地產(chǎn)企業(yè)在為關(guān)聯(lián)企業(yè)提供建筑咨詢、營(yíng)銷策劃和建筑設(shè)計(jì)等相關(guān)服務(wù)時(shí)，向其支付較高的費(fèi)用，以達(dá)到轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的目的。

二、新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下土地增值稅清算風(fēng)險(xiǎn)管控策略

1.保證房地產(chǎn)銷售收入確定的合理性。

企業(yè)在對(duì)商品房進(jìn)行銷售的過程中，應(yīng)該及時(shí)預(yù)測(cè)和計(jì)算土地增值稅，保證預(yù)測(cè)銷售所得扣除項(xiàng)目總額的準(zhǔn)確性，對(duì)銷售單價(jià)進(jìn)行事前的籌劃，并根據(jù)實(shí)際情況來設(shè)置銷售價(jià)格，實(shí)現(xiàn)合理把控增值率的目的。根據(jù)我國(guó)相關(guān)稅法的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)的非貨幣行為，應(yīng)該屬于銷售行為，具體包括將自身開發(fā)出的項(xiàng)目用于以下活動(dòng)：?jiǎn)T工福利、抵償債務(wù)、對(duì)外投資、獎(jiǎng)勵(lì)給投資人等，在轉(zhuǎn)移開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)的時(shí)候，應(yīng)該對(duì)其確認(rèn)收入。企業(yè)管理者應(yīng)該充分重視上述政策，這樣可以避免由銷售收入確定缺乏合理性，所導(dǎo)致的不能準(zhǔn)確預(yù)測(cè)土地增值稅稅率的問題，也可以準(zhǔn)確的把握調(diào)節(jié)土地增值稅的時(shí)機(jī)。

2.加大管理開發(fā)項(xiàng)目成本的力度。

土地增值稅清算需要高素質(zhì)、專業(yè)性較強(qiáng)的稅務(wù)人員才能夠勝任，只有這樣才能高效、高質(zhì)量的完成土地增值稅清算工作，因此這就要求相關(guān)工作人員必須對(duì)成本管理要求和條例進(jìn)行熟悉，并不能僅僅在需要進(jìn)行清查房地產(chǎn)開發(fā)成本才進(jìn)行土地增值稅清算工作。稅務(wù)人員要全面、清晰的了解房地產(chǎn)開發(fā)成本，特別是要掌握企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用的構(gòu)成，避免土地增值稅清算工作出現(xiàn)人為誤差。同時(shí)在土地增值稅清算工作過程中，稅務(wù)人員要承擔(dān)起監(jiān)管的職責(zé)，主要是對(duì)開發(fā)成本管理工作進(jìn)行監(jiān)管，企業(yè)也需要將成本核算的全部結(jié)果遞交相關(guān)部門審核，提高土地增值稅清算工作的準(zhǔn)確性。

3.有效進(jìn)行納稅申報(bào)。

納稅申報(bào)是企業(yè)稅務(wù)管理重點(diǎn)工作之一，也是開展相關(guān)稅務(wù)工作的起點(diǎn)，因此在土地增值稅清算工作中必須進(jìn)行有效的納稅申報(bào)，在納稅義務(wù)人、課稅對(duì)象、稅率等方面確定工作中要嚴(yán)格依據(jù)我國(guó)稅法規(guī)定進(jìn)行。由于并不是每個(gè)企業(yè)都能夠?qū)Χ惙▋?nèi)涵以及外延進(jìn)行全面的了解，特別是一些中小企業(yè)很難對(duì)稅法規(guī)定進(jìn)行正確的理解，因此在納稅申報(bào)過程中就會(huì)浪費(fèi)不必要的人力和財(cái)力，提高了土地增值稅清算成本。企業(yè)需要從以下幾點(diǎn)入手提高納稅申報(bào)的有效性：第一，認(rèn)真研讀和真正理解國(guó)家相關(guān)稅收法規(guī)和稅法，準(zhǔn)確的把握我國(guó)稅法實(shí)施細(xì)則;第二，土地增值稅申報(bào)要做到有序規(guī)范，虛心向土地增值稅專業(yè)稅務(wù)人員咨詢有關(guān)申報(bào)土地增值稅工作的相關(guān)事宜;第三，定期將企業(yè)所申報(bào)的土地增值稅數(shù)據(jù)與稅務(wù)系統(tǒng)中錄入的數(shù)據(jù)作對(duì)比，如果出現(xiàn)差異就要及時(shí)的進(jìn)行調(diào)整，并將土地增值稅申報(bào)過程中涉及到的原件和復(fù)印件進(jìn)行妥善的保管，這樣可以實(shí)現(xiàn)有賬可查，方便稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)土地增值稅清算工作的監(jiān)管和稽查;第四，做好總結(jié)納稅申報(bào)管理工作，通過對(duì)土地增值稅申報(bào)工作的總結(jié)，能夠?qū)η逅愎ぷ靼l(fā)生問題進(jìn)行反饋，有利于日后土地增值稅清算工作的順利進(jìn)行。

4.對(duì)稅率臨界點(diǎn)進(jìn)行合理利用。

四級(jí)超率累進(jìn)是我國(guó)現(xiàn)階段土地增值稅清算采用的稅率，臨界點(diǎn)會(huì)由于不同級(jí)別的不同而有所差異，因此土地增值稅清算工作也會(huì)受到不同臨界點(diǎn)的直接影響。土地增值額越高，稅率就越高，土地增值額越低，稅率就越底，但是收益大小并不是由增值額的大小來決定的。如果增值額與扣除項(xiàng)目金額的比例接近某個(gè)級(jí)次稅率的臨界點(diǎn)的時(shí)候，如果高于臨界點(diǎn)，就應(yīng)該采用售價(jià)來調(diào)控增值額來實(shí)現(xiàn)增值率下降到臨界點(diǎn)之內(nèi);如果低于臨界點(diǎn)，并不能通過銷售收入而突破臨界點(diǎn)。房地產(chǎn)企業(yè)在銷售房地產(chǎn)之前，為了提高銷售定價(jià)倒算的準(zhǔn)確性，可以采用土地增值稅不同級(jí)次稅率臨界點(diǎn)受到項(xiàng)目毛利率的影響為主要依據(jù)，這樣能夠?qū)θ氲卦鲋殿~進(jìn)行合理的控制，實(shí)現(xiàn)土地增值稅率臨界點(diǎn)適用較低稅率的目的。

5.合理使用相關(guān)票據(jù)。

在新形勢(shì)下土地增值稅清算風(fēng)險(xiǎn)管控重點(diǎn)工作之一是對(duì)相關(guān)票據(jù)的合理使用，企業(yè)財(cái)務(wù)工作人員在工作過程中需要嚴(yán)格審查發(fā)票、合同定相關(guān)原始憑證，這樣可以提高材料獲取保存的嚴(yán)謹(jǐn)性、安全性，必須通過合法有效的材料來證明相關(guān)的扣除項(xiàng)目，合同和發(fā)票等相關(guān)原始憑證如果不能證實(shí)屬于合法，那么就不能在清算工作中進(jìn)行抵扣。由于在申報(bào)土地增值稅清算工作過程中會(huì)涉及到大量、復(fù)雜的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，就會(huì)出現(xiàn)以下問題：例如土地增值稅發(fā)票相關(guān)原件被替換、項(xiàng)目成本被重復(fù)列支、建筑成本虛增等，因此需要重視第三方提供的審核資料，保證交易材料的真實(shí)性，這樣可以大大的降低土地增值稅清算風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的概率。

三、總結(jié)

綜上所述，土地增值稅清算工作在新經(jīng)濟(jì)形式下會(huì)面臨著多樣風(fēng)險(xiǎn)，為了順利開展土地增值稅工作，需要做好把控土地增值稅清算風(fēng)險(xiǎn)工作，降低由于土地增值稅清算風(fēng)險(xiǎn)給企業(yè)帶來的不必要損失，提高土地增值稅清算工作的效率和質(zhì)量，維護(hù)企業(yè)和國(guó)家的土地使用權(quán)益。

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（作者單位：陜西中向會(huì)計(jì)師事務(wù)所）