吳勛 樊鈺

【摘要】契合審計監(jiān)督全覆蓋的政策導向， 研究領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計實踐現(xiàn)狀發(fā)現(xiàn)： 試點區(qū)域起步于東部沿海地區(qū)， 逐漸趨于廣泛， 但審計公告公開范圍有限， 主要集中在縣級地方政府; 審計內(nèi)容主要是領(lǐng)導干部資金和項目管理情況、重大決策與履行監(jiān)管責任情況， 審計對象以土地資源和水資源為主體、礦產(chǎn)資源為補充， 大氣資源審計存在缺失， 審計類型以財務與合規(guī)審計為主， 績效審計不足; 地理信息與大數(shù)據(jù)技術(shù)得到了一定程度的應用。 基于審計發(fā)現(xiàn)的問題， 提出拓展審計內(nèi)容與對象覆蓋面、消除審計監(jiān)督盲區(qū)， 推進績效審計、強化審計結(jié)果應用， 發(fā)揮審計治理功能、完善整改反饋機制的建議。

【關(guān)鍵詞】領(lǐng)導干部;自然資源資產(chǎn);離任審計;試點

【中圖分類號】 F239.4? ? ?【文獻標識碼】A? ? ? 【文章編號】1004-0994（2021）03-0085-5

一、引言

改革開放40多年以來， 粗放型經(jīng)濟增長模式使得我國經(jīng)濟在飛速增長的同時也付出了沉重的資源環(huán)境代價。 為了改變生態(tài)環(huán)境呈現(xiàn)出的“局部治理、整體惡化”趨勢， 中共中央高度重視生態(tài)文明建設。 黨的十八大以來， 綠色發(fā)展理念成為五大新發(fā)展理念之一， 生態(tài)文明建設也被納入“五位一體”總體布局。 十八屆三中全會提出“探索編制自然資源資產(chǎn)負債表， 對領(lǐng)導干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計”， 相關(guān)試點工作由此拉開帷幕。 此后， 多個相關(guān)制度文件相繼發(fā)布， 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計成為生態(tài)文明制度體系的重要組成部分。 十九大報告指出， 建設生態(tài)文明是中華民族永續(xù)發(fā)展的千年大計， 凸顯出生態(tài)文明建設的重要戰(zhàn)略地位。 作為中央推進生態(tài)文明建設的一項重要制度安排， 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計在2018年被正式確立為一項經(jīng)常性、全新的審計制度。

領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計是一項重要的制度創(chuàng)新， 體現(xiàn)了尊重自然、順應自然、保護自然的理念。 從開始試點至今已有五年， 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計工作制度建設、實踐試點分布等情況具體如何？ 在實踐過程中存在哪些問題， 該如何解決？ 針對上述問題， 本文基于對領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計工作的制度建設及試點， 以十八屆三中全會以來公開檢索的12份領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計結(jié)果公告為研究樣本， 分別從制度建設、試點分布、審計內(nèi)容、審計方法以及結(jié)果反饋等角度梳理領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計工作現(xiàn)狀， 總結(jié)實踐中出現(xiàn)的問題并提出對策建議， 以促進國家審計更好地助力國家生態(tài)文明建設。

二、領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計制度梳理

為了保障領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計實踐工作的順利進行， 中共中央、國務院及審計署在試點之初密集頒布了系列文件， 進一步夯實制度基礎、健全制度體系、發(fā)揮制度作用， 促進審計實踐工作的有序推進， 這也充分體現(xiàn)出“制度先行”的基本原則。 本文梳理了中共中央、國務院以及審計署發(fā)布的相關(guān)制度， 如表1和表2所示。

顯而易見， 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計政策框架已初步確立， 包括基本制度與操作指南兩個層次。 中共中央、國務院在提出對領(lǐng)導干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計要求后， 進一步構(gòu)建并完善了領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計總體制度體系與具體制度設計， 為自然資源資產(chǎn)離任審計工作實踐指明了方向， 便于實踐工作的有序開展。 《領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計規(guī)定（試行）》在2017年6月審議通過并下發(fā)執(zhí)行， 中共中央、國務院在上述文件中明確提出， 自然資源資產(chǎn)將從2018年開始成為領(lǐng)導干部離任審計的經(jīng)常性項目。 審計署在中共中央、國務院發(fā)布的上述文件基礎上， 具體制定了試點工作指導方案， 規(guī)范了領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計目的、對象、內(nèi)容以及重點等基本要素， 以增強工作的可執(zhí)行性， 推動實踐工作的順利開展。

三、領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計試點情況

2015年以來， 政府審計機關(guān)組織了多批次自然資源資產(chǎn)離任審計試點， 多地先后開展了試點工作， 積累了許多寶貴的經(jīng)驗， 也為實踐工作的進一步開展打下了良好基礎。 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計試點分布情況如表3所示。

2015年， 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計工作從山東、湖南等六省起步; 2016年與2017年試點范圍逐步擴大， 東南部地區(qū)的試點城市數(shù)量明顯多于西北部地區(qū)， 其中又以浙江、湖南、江西以及廣東幾省開展試點項目較多; 2018年， 該項工作在全國范圍內(nèi)全面推開。 2015年， 《生態(tài)文明體制改革總體方案》將內(nèi)蒙古呼倫貝爾、浙江湖州、湖南婁底、貴州赤水以及陜西延安定為領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計國家級試點城市。 隨后， 自然資源資產(chǎn)離任審計進一步鋪開、試點地區(qū)快速增長， 2016年擴展至包括湖北、四川等在內(nèi)的多個省、直轄市、自治區(qū)， 2017年江蘇、遼寧、寧夏等七省市成為新增試點區(qū)域， 到2019年年底， 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計試點已經(jīng)遍布全國所有省份。

四、領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計實踐進展

雖然實踐工作已經(jīng)在全國范圍內(nèi)全面推開， 但是審計結(jié)果公告的公開程度仍然不夠充分。 本文根據(jù)地方審計機關(guān)審計結(jié)果公告專欄檢索結(jié)果， 篩選并梳理了12份相對完整的審計結(jié)果公告作為研究樣本， 歸納實踐工作進展情況， 具體如表4所示。 由表4可知， 地方政府自然資源資產(chǎn)離任審計試點區(qū)域集中于東部沿海地區(qū)， 審計結(jié)果公告公開單位主要為縣級。 另外， 在查詢與搜索的過程中還發(fā)現(xiàn)， 地方人民政府官網(wǎng)或地方審計部門官網(wǎng)為審計結(jié)果公告的主要公開途徑， 省級審計機關(guān)或者審計署層面公開的審計結(jié)果報告尚未查詢到， 側(cè)面反映出審計公告公開主要集中在縣級地方政府， 公開范圍有限。

1. 自然資源資產(chǎn)離任審計內(nèi)容。 本文梳理了各區(qū)域在開展領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計工作過程中規(guī)定并執(zhí)行的審計內(nèi)容重點， 如表5所示。

從審計內(nèi)容來看， 領(lǐng)導干部資金和項目管理情況、重大決策與履行監(jiān)管責任情況是自然資源資產(chǎn)離任審計的主要內(nèi)容， 貫徹落實中央重大決策部署與遵守法律法規(guī)情況審計處于次要地位， 資產(chǎn)管理和生態(tài)保護目標完成情況審計尚未得到足夠重視。 上述分布特征體現(xiàn)出審計內(nèi)容仍然集中于傳統(tǒng)的財務審計領(lǐng)域， 政策落實與責任履行等情況審計相對處于次要地位。 《開展領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計試點方案》提出領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計應重點集中于“責任、資金、政策”三方面[1] ， 對于政策落實與責任履行等情況審計需要進一步加強。

2. 自然資源資產(chǎn)離任審計對象。 從資源屬性方面劃分， 自然資源資產(chǎn)離任審計對象涵蓋土地、水、礦產(chǎn)、森林、草原、大氣以及海洋等七種自然資源， 根據(jù)對12份審計結(jié)果公告的分析， 本文總結(jié)了不同資源涉及審計公告數(shù)量情況， 如表6所示。

從審計對象來看， 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計已經(jīng)形成了以土地資源和水資源為主體、礦產(chǎn)資源為補充的基本格局， 森林資源較少涉及， 草原資源、大氣資源與海洋資源審計存在一定缺失。 需要說明的是， 上述審計結(jié)果公告涉及區(qū)域主要為內(nèi)陸農(nóng)業(yè)區(qū)， 草原資源與海洋資源涉及較少， 這一情況比較合理。 然而， 在“強化大氣污染治理、堅決打贏污染防治攻堅戰(zhàn)”成為地方政府生態(tài)文明建設重要工作的背景之下， 大氣資源環(huán)境審計缺失顯然無法契合審計監(jiān)督全覆蓋的內(nèi)在要求; 事實上， 早在2013年， 《大氣污染防治行動計劃》業(yè)已提出中央財政設立大氣污染防治專項資金， 但是大氣資源方面的領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計實踐顯然滯后于大氣污染防治的政策導向[2] 。

3. 自然資源資產(chǎn)離任審計類型。 根據(jù)審計類型的不同， 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計類型分為三種， 包括財務審計、績效審計以及合規(guī)審計。 財務審計主要反映相關(guān)財政資金預算編制、撥付方式以及實際使用等方面是否科學、及時與合法; 績效審計主要針對被審計對象如地方領(lǐng)導干部開展的資產(chǎn)管理與保護等經(jīng)濟活動的效率性、效果性以及經(jīng)濟性進行評價; 合規(guī)審計主要評估被審計對象開展相關(guān)管理活動或工程項目招投標與建設等環(huán)節(jié)是否遵守國家相關(guān)政策及法律制度。 實際工作中， 審計結(jié)果公告中的三種審計類型數(shù)量具體情況如表7所示。

由表7可知， 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計類型以財務審計與合規(guī)審計為主， 績效審計不足[3] 。 需要說明的是， 審計結(jié)果公告往往同時揭示財務問題、績效問題、合規(guī)問題等多方面內(nèi)容， 例如南陽市唐河縣公開《潘躍華同志任唐河縣少拜寺鎮(zhèn)鎮(zhèn)長期間自然資源資產(chǎn)離任審計結(jié)果公告》中， 既包括滯留自然資源環(huán)境整治資金93800元， 又包括工程竣工辦理不及時， 還包括少拜寺鎮(zhèn)違法占地、非法采砂等多方面問題。

4. 自然資源資產(chǎn)離任審計方法。 在實踐工作中， 通過引入衛(wèi)星遙感探測、排污監(jiān)測、大氣監(jiān)測、GPS全球定位、地理信息、大數(shù)據(jù)等技術(shù)， 旨在應對因自然資源地理分布、資產(chǎn)屬性復雜性帶來的審計工作難題。 從試點地區(qū)實踐情況來看， 上述技術(shù)尤其是地理信息技術(shù)與大數(shù)據(jù)技術(shù)在領(lǐng)導干部自然資產(chǎn)離任審計中得到了一定的應用， 從而有效地提升了整體審計效果。

（1）在地理信息技術(shù)應用方面， 作為關(guān)鍵測量方法， 地理信息技術(shù)在山東省、浙江省、云南省、內(nèi)蒙古自治區(qū)等多個試點地區(qū)均有重要應用。 地理信息技術(shù)包括衛(wèi)星導航定位技術(shù)（GNSS）、地理信息系統(tǒng)技術(shù)（GIS）與遙感技術(shù)（RS）， 在審計工作中， 主要應用于區(qū)域定位、面積測量以及空間分析等方面， 但是由于上述技術(shù)應用依賴專業(yè)設備、對操作人員也有較高的專業(yè)要求， 因此在實踐中的普及程度有待進一步提升。

（2）在大數(shù)據(jù)技術(shù)應用方面， 許多地區(qū)探索運用了大數(shù)據(jù)信息技術(shù)和地理測繪技術(shù)等現(xiàn)代科技手段。 許多省市首先通過地理信息技術(shù)采集與存儲自然資源基礎數(shù)據(jù)， 再利用大數(shù)據(jù)技術(shù)對其進行進一步分析， 通過基礎數(shù)據(jù)建立起共享網(wǎng)絡系統(tǒng)， 對各地區(qū)自然資源資產(chǎn)進行有效評估與檢測， 并能進一步整合國家審計大數(shù)據(jù)， 進而有效提升審計工作效率與效果。 例如： 四川、湖南等省市借助衛(wèi)星遙感與地理測繪技術(shù)獲取了審計過程中必需的基礎數(shù)據(jù); 青海省審計廳在整合審計數(shù)據(jù)信息過程中采用了大數(shù)據(jù)技術(shù)， 進而在對海東市市長自然資源資產(chǎn)離任審計工作中取得顯著成效; 浙江省在進行海洋資源審計時， 借助地理信息系統(tǒng)進行數(shù)據(jù)采集， 并將衛(wèi)星遙感數(shù)據(jù)與矢量數(shù)據(jù)導入系統(tǒng)進行疊加并測算與分析， 進而有效提高了數(shù)據(jù)的準確性。

5. 自然資源資產(chǎn)離任審計發(fā)現(xiàn)問題與整改反饋。 針對地方領(lǐng)導干部任職期間應當承擔的相關(guān)自然資源資產(chǎn)管理與保護等責任， 試點區(qū)域?qū)徲嫏C關(guān)開展了審計工作， 審計結(jié)果公告中對審計發(fā)現(xiàn)的主要問題進行了公開， 相關(guān)審計內(nèi)容以及審計發(fā)現(xiàn)的相應主要問題如表8所示。

由表8可知， 試點區(qū)域?qū)徲嫲l(fā)現(xiàn)的問題主要集中在資金使用與項目管理規(guī)范性不足、效率低下， 資產(chǎn)管理和生態(tài)保護預期目標未達成。 根據(jù)審計結(jié)果公告， 50%的被審計項目存在資金和項目管理問題， 包括項目建設過程的招投標與驗收不規(guī)范， 項目建設完成后后期管理效率低下， 資金使用流程不規(guī)范以及去向不清晰等; 41.67%的被審計項目存在資產(chǎn)管理和生態(tài)保護目標完成情況方面的問題， 具體體現(xiàn)在責任目標設立過程或內(nèi)容不合規(guī)、目標執(zhí)行與落地不到位、資產(chǎn)管理力度不夠等方面; 33.33%的被審計項目存在重大決策與履行監(jiān)管責任情況方面的問題， 如未按規(guī)范流程進行決策制定導致決策失誤以及決策過程出現(xiàn)偏差等。

此外， 在上述審計結(jié)果公告樣本之中， 除了指出審計過程中發(fā)現(xiàn)的被審計對象存在的主要問題， 還同時給出了處理整改披露情況與相關(guān)的審計建議， 具體如表9所示。

審計處理整改情況披露不充分與審計建議存在缺失是審計結(jié)果公告存在的突出問題， 可能影響環(huán)境審計問責功能實現(xiàn)效果。 由表9可知， 66.67%的審計公告僅僅指出審計發(fā)現(xiàn)的問題， 并未給出針對性審計建議; 與此同時， 仍然有41.67%的審計結(jié)果公告未披露整改跟進措施， 也未根據(jù)審計決定書對審計對象限期整改提出明確要求。

五、研究結(jié)論與建議

1. 結(jié)論。 基于對領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計制度建設與試點的梳理， 本文以十八屆三中全會以來的12份領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計結(jié)果公告為研究樣本， 分別從制度建設、試點分布、審計內(nèi)容、審計方法等角度梳理領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計工作現(xiàn)狀， 研究發(fā)現(xiàn)：

（1）從審計制度建設與試點分布來看， 與實踐工作相關(guān)的基本政策框架初步確立， 包括基本制度與操作指南兩個層次; 試點區(qū)域集中于東部沿海地區(qū)， 同時審計結(jié)果公告公開單位主要為縣級。

（2）從審計內(nèi)容來看， 地方領(lǐng)導干部資金和項目管理情況、重大決策與履行監(jiān)管責任情況是重點審計內(nèi)容， 貫徹落實中央重大決策部署與遵守法律法規(guī)情況審計處于次要地位， 資產(chǎn)管理和生態(tài)保護目標完成情況審計尚未得到足夠重視。

（3）從審計對象與審計類型來看， 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計形成了以土地資源和水資源為主體、礦產(chǎn)資源為補充的基本格局， 森林資源較少涉及， 草原資源、大氣資源與海洋資源審計存在一定缺失; 審計類型以合規(guī)審計與財務審計為主， 績效審計相對不足。

（4）從審計方法來看， 衛(wèi)星遙感探測技術(shù)、地理信息技術(shù)等多種探測技術(shù)在部分試點區(qū)域得到應用， 但受限于專業(yè)設備與操作人員要求， 上述技術(shù)并未得到普及。

（5）從審計發(fā)現(xiàn)看來， 資金使用不規(guī)范、項目管理規(guī)范性不足并且效率低下、資產(chǎn)管理和生態(tài)保護未達到預期目標是審計過程中發(fā)現(xiàn)的共性問題。

（6）從審計整改情況來看， 審計建議缺失較為嚴重以及審計處理整改情況披露不完全等問題突出， 可能會對審計的威懾力以及治理效果產(chǎn)生不利影響。

2. 建議。 基于上述實踐工作中的現(xiàn)存問題， 本文提出以下建議：

（1）拓寬審計內(nèi)容與對象覆蓋面， 消除審計監(jiān)督盲區(qū)。 審計內(nèi)容方面， 貫徹落實中央重大決策部署與遵守法律法規(guī)情況、資產(chǎn)管理和生態(tài)保護目標完成情況也是地方領(lǐng)導干部履責情況的重要體現(xiàn)， 但是在以往實踐中并未得到足夠重視， 未來審計工作中需要進一步關(guān)注上述內(nèi)容。 審計對象方面， 應開展大氣污染審計。 近年來， 我國大氣污染日益嚴峻， 相關(guān)污染問題接連不斷， 影響了國民生活質(zhì)量， 成為地方政府工作重點之一。 開展大氣污染審計， 有助于發(fā)揮審計大氣污染治理效力， 服務國家生態(tài)文明建設。 但是在當前的試點工作中， 大氣污染領(lǐng)域?qū)徲嬋笔А?總體而言， 在當前階段， 實踐工作中可以從探索統(tǒng)籌整合審計資源、創(chuàng)新工作方式方法、建設高素質(zhì)審計隊伍等多個方面， 提升審計監(jiān)督的深度與廣度。

（2）推進績效審計， 強化審計結(jié)果應用。 績效審計目標不明確、績效評價指標缺失、審計量化評價手段匱乏等問題導致在領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計領(lǐng)域， 績效審計難以有效開展。 在國家審計全覆蓋背景下， 應總結(jié)試點工作經(jīng)驗， 設計評價指標、開發(fā)量化手段， 實現(xiàn)財務審計與績效審計的有效整合。 此外， 實踐工作中存在領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計結(jié)果公告透明度不夠理想、審計處理整改情況跟進與審計建議出具缺失等多個問題， 這也是存在“屢審屢犯”現(xiàn)象的關(guān)鍵所在。 因此， 需要建立健全問責機制與結(jié)果運用機制， 明確地方領(lǐng)導干部責任， 秉承“一果多用”理念， 解決審計問題發(fā)現(xiàn)與結(jié)果運用脫節(jié)問題， 提升審計服務生態(tài)環(huán)境治理能力。

（3）發(fā)揮國家審計治理功能， 完善審計整改反饋機制。 國家審計雖然在“摸清家底， 揭露問題， 促進管理”等方面發(fā)揮了積極作用， 但是“屢審屢犯、屢犯屢審”的問題也一直存在， 國家審計治理功能缺失占據(jù)主導因素， 領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計同樣如此。 發(fā)揮國家審計治理功能， 需要完善審計整改反饋機制， 即在領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計結(jié)果公告中明確審計整改責任主體和責任部門， 建立相關(guān)審計責任追查機制; 同時， 確立跟蹤檢查制度， 完善審計整改反饋機制。

【 主 要 參 考 文 獻 】

[1] 錢水祥.縣級黨政主要領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計研究[ J].審計研究，2016（4）：15 ～ 19+39.

[2] 吳勛，郭娟娟.國外政府環(huán)境審計發(fā)展現(xiàn)狀與啟示——基于WGEA全球性環(huán)境審計調(diào)查[ J].審計研究，2019（1）：31 ～ 40.

[3] 陳朝豹，耿翔宇，孟春.膠州市領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計的實踐與思考[ J].審計研究，2016（4）：10 ～ 14.

【基金項目】國家社會科學基金一般項目“霧霾治理中政府環(huán)境責任審計的實現(xiàn)機制研究”（項目編號：17BGL145）;陜西省教

育廳重點科學研究計劃項目（哲學社會科學重點研究基地項目）“資源型企業(yè)社會責任報告鑒證影響因素研究”（項目編號：20JZ075）

【作者單位】1.西安石油大學油氣資源經(jīng)濟管理研究中心， 西安 710065;2.西安石油大學經(jīng)濟管理學院， 西安 710065