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        熱電聯(lián)產(chǎn)成本核算辦法探討

        2021-05-21 02:59:44趙鈞吳憲華
        中國注冊會計(jì)師 2021年5期
        關(guān)鍵詞:成本核算分配標(biāo)準(zhǔn)

        趙鈞 吳憲華

        近期,筆者受委托完成了一項(xiàng)高溫水定價(jià)成本監(jiān)審工作。工作中發(fā)現(xiàn):目前熱電聯(lián)產(chǎn)的電廠成本核算方法簡單粗放,扭曲了電力和熱力成本真實(shí)水平,提供了錯(cuò)誤的經(jīng)營成果信息,對熱電廠的經(jīng)營決策和政府熱電產(chǎn)品定價(jià)有錯(cuò)誤引導(dǎo)。本文擬從實(shí)務(wù)角度探討熱電聯(lián)產(chǎn)成本核算辦法新路,以饗讀者。

        一、現(xiàn)階段熱電廠熱電聯(lián)產(chǎn)成本核算辦法分析

        熱電聯(lián)產(chǎn),因其節(jié)能效益顯著,是熱電廠普遍采用的生產(chǎn)方式。這種生產(chǎn)方式下,一個(gè)生產(chǎn)過程中生產(chǎn)電力和熱力兩種產(chǎn)品,生產(chǎn)經(jīng)營成本要在電力和熱力兩種產(chǎn)品間進(jìn)行分配,分配的參數(shù)是生產(chǎn)過程中電力和熱力的標(biāo)準(zhǔn)煤耗量,通常通過計(jì)算“供熱比”來分配生產(chǎn)經(jīng)營成本。

        計(jì)算供熱比的方法很多,主要有熱量法(熱電聯(lián)產(chǎn)好處歸電法)、實(shí)際焓降法(熱電聯(lián)產(chǎn)好處歸熱法)、效益折中法等。前兩種方法分配結(jié)果不合理,后一種方法因焓值、環(huán)境溫度等都是瞬間值,不具有可操作性。

        遼寧省各個(gè)熱電廠普遍采用《熱電聯(lián)產(chǎn)能效能耗限額計(jì)算方法DB21/1621-2008》的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn),進(jìn)行電力和熱力成本核算。其中第3章(強(qiáng)制性條款)同時(shí)規(guī)定了單位供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗:≤40.5千克/吉焦和單位供電標(biāo)準(zhǔn)煤耗:≤330克/千瓦時(shí)[300MW機(jī)組(300MW-350MW)]。于是,遼寧省的各個(gè)熱電廠通行的做法是:把單位供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗(br≤40.5kg/GJ)“限額”當(dāng)“定額”,鎖定供熱煤耗。這樣計(jì)算的結(jié)果是:單位供電煤耗隨供熱量的增加而降低;而單位供熱煤耗卻始終保持不變。由此而計(jì)算出的“供熱比”脫離實(shí)際,扭曲了兩種產(chǎn)品的成本計(jì)算結(jié)果。下面,以遼寧省內(nèi)**電廠為例來說明這個(gè)問題。該電廠裝機(jī)2臺350MW發(fā)電機(jī)組,實(shí)行熱電聯(lián)產(chǎn)的生產(chǎn)方式,主要產(chǎn)品是電力和高溫水及工業(yè)蒸汽。2019年各月份供熱(含高溫水和工業(yè)蒸汽)量、供電量和計(jì)算的單位標(biāo)準(zhǔn)煤耗如表1。

        從表1可以看出,非供暖期的4-10月份,供電單位標(biāo)準(zhǔn)煤耗均在300克/千瓦時(shí)以上,10月份達(dá)到326克/千瓦時(shí),接近《熱電聯(lián)產(chǎn)能效能耗限額計(jì)算方法DB21/1621-2008》的上限330克/千瓦時(shí);而在供暖期的1、2、3、11、12五個(gè)月的供電單位標(biāo)準(zhǔn)煤耗均低于260克/千瓦時(shí),最低達(dá)到215克/千瓦時(shí),是最高限額的65.15%,且與供熱量存在負(fù)相關(guān)關(guān)系。這是因?yàn)?,在供暖期,存在熱電?lián)產(chǎn)的節(jié)能效益。而電廠的燃料分配無視這種節(jié)能效益,把供熱單位標(biāo)準(zhǔn)煤耗鎖定在40.5千克/吉焦,全部節(jié)能效益都作為供電煤耗節(jié)約,使得供電單位煤耗隨著供熱量的增加而降低。

        按這種方法計(jì)算當(dāng)月供熱煤耗量,計(jì)算當(dāng)月的供熱比:

        供熱比=當(dāng)月供熱量×供熱單位標(biāo)準(zhǔn)煤耗/當(dāng)月總煤耗量,

        供熱分?jǐn)偟墓餐M(fèi)用=(燃料費(fèi)+職工薪酬+折舊費(fèi)+運(yùn)營成本+…)×供熱比,

        共同費(fèi)用分配的結(jié)果是:加大了供熱成本,壓低了供電成本。**電廠按照這個(gè)成本核算辦法得出的年度利潤表如表2。

        由表2得出的結(jié)論是:該電廠的發(fā)電業(yè)務(wù)是盈利的;供熱業(yè)務(wù)是虧損的。到底供電是盈利還是虧損業(yè)務(wù),只要單獨(dú)分析一下非供暖期——剔除了供熱因素影響——就一目了然了。如果對**電廠2019年利潤表分別按供暖期和非供暖期編制,就得出表3所示的利潤表。

        分析表3中的信息,非供暖期電力銷售單價(jià):0.33元/千瓦時(shí),電力單位成本0.37元/千瓦時(shí),成本與收入倒掛,是虧損的;在供暖期,電力銷售單價(jià):0.33元/千瓦時(shí),電力單位成本0.24元/千瓦時(shí),是盈利的。供暖期與非供暖期相比,除了增加了熱力產(chǎn)品銷售之外,其他一切生產(chǎn)經(jīng)營要素都是相同的,供電單位成本相差0.13元/千瓦時(shí),比非供暖期降低了35%,其中,有熱電聯(lián)產(chǎn)效益,降低了供電成本的因素;也有成本核算方法錯(cuò)誤,通過鎖定供熱單位標(biāo)準(zhǔn)煤耗,加大供熱煤耗量,把供電成本轉(zhuǎn)嫁給了供熱成本的原因。

        成本核算的正確與否,直接影響企業(yè)的成本預(yù)測、計(jì)劃、分析、考核和改進(jìn)等成本控制工作。同時(shí),成本核算數(shù)據(jù)也是國家核定上網(wǎng)電價(jià)和城市高溫水價(jià)格的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。電廠用現(xiàn)行的辦法進(jìn)行成本核算,不僅誤導(dǎo)國家定價(jià),而且誤導(dǎo)企業(yè)決策。

        二、熱電聯(lián)產(chǎn)成本核算的創(chuàng)新辦法——煤耗量二次分配法

        熱電聯(lián)產(chǎn)生產(chǎn)方式下,一個(gè)生產(chǎn)過程中生產(chǎn)電力和熱力兩種產(chǎn)品,無法通過計(jì)量的方式精確地計(jì)量出供電煤耗量和供熱煤耗量。依照《熱電聯(lián)產(chǎn)能效能耗限額計(jì)算方法DB21/1621-2008》,用限額的上限鎖定供熱煤耗或鎖定供電煤耗,都不能正確地計(jì)算兩種產(chǎn)品成本。

        為正確核算供熱產(chǎn)品成本,筆者依據(jù)一個(gè)生產(chǎn)過程 “供電和供熱煤耗同幅度升降”的原理,提出二次分配的辦法,以矯正目前電廠成本核算的錯(cuò)誤。

        1.將電廠現(xiàn)行做法,作為燃料耗用量的初次分配

        (1)用40.5(kg/GJ)這個(gè)上限,計(jì)算出初次分配供熱煤耗量(kg):初次分配供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量(kg)=當(dāng)月總供熱量(GJ)×40.5(kg/GJ);

        (2)從總煤耗量中扣除供熱煤耗量,求得初次分配供電煤耗量(kg):初次分配供電煤耗量=當(dāng)月總標(biāo)準(zhǔn)煤耗量-初次分配供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量;

        (3)計(jì)算初次分配單位供電煤耗(g/kw·h):初次分配單位供電煤耗=初次分配供電煤耗量/(供電量+供熱廠用電量)。

        2.用初次分配計(jì)算出的“單位供電標(biāo)準(zhǔn)煤耗”相對其最高限額(≤330 g/kw·h)的降幅,修正單位供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗(kg/GJ,一次修正):一次修正的單位供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗=40.5×初次分配單位供電標(biāo)準(zhǔn)煤耗/330。

        這一計(jì)算的結(jié)果,使得單位供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗與單位供電標(biāo)準(zhǔn)煤耗同幅度升降。這符合熱電聯(lián)產(chǎn),電力和熱力產(chǎn)品在同一個(gè)生產(chǎn)過程生產(chǎn)的實(shí)際情況。

        3.計(jì)算修正后的供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量(kg):一次修正的供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量=當(dāng)月總供熱量×一次修正的單位供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗。

        一次修正的供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量,與初次分配(按40.5(kg/GJ)計(jì)算)的供熱煤耗量相比,會有一部分剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量未分配出去,要在電力和熱力兩種產(chǎn)品之間做二次分配。

        4.剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量(kg):剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量=初次分配供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量-一次修正的供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量。

        表1 **電廠2019年各月份供熱供電標(biāo)準(zhǔn)煤耗

        表2 **電廠2019年度利潤簡表 金額單位:萬元

        表3 **電廠2019年度分別供暖期和非供暖期編制的利潤簡表 金額單位:萬元

        5.剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量二次分配率:剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量二次分配率=剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量/(一次修正的供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量+初次分配供電煤耗量)。

        6.分配剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量(kg):供熱二次分配剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量=一次修正的供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量×剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量二次分配率;供電二次分配剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量=初次分配供電煤耗量×剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量二次分配率。

        7.計(jì)算當(dāng)月供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量(kg):當(dāng)月供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量=一次修正的供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量+供熱二次分配剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量。

        8.計(jì)算當(dāng)月供電標(biāo)準(zhǔn)煤耗量(kg):當(dāng)月供電標(biāo)準(zhǔn)煤耗量=初次分配供電煤耗量+供電二次分配剩余標(biāo)準(zhǔn)煤耗量。

        9.計(jì)算當(dāng)月供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗(kg/GJ):當(dāng)月供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗=當(dāng)月供熱標(biāo)準(zhǔn)煤耗量/當(dāng)月供熱量。

        10.計(jì)算當(dāng)月供電標(biāo)準(zhǔn)煤耗(g/kw·h):當(dāng)月供電標(biāo)準(zhǔn)煤耗=當(dāng)月供電標(biāo)準(zhǔn)煤耗量/當(dāng)月供電量。

        11.計(jì)算當(dāng)月供熱比:供熱比=當(dāng)月供熱耗用標(biāo)準(zhǔn)煤量/當(dāng)月總標(biāo)準(zhǔn)煤耗量。

        12.用供熱比分配熱力產(chǎn)品分?jǐn)偟墓餐杀荆汗岱謹(jǐn)偣餐杀举M(fèi)用額=當(dāng)月共同成本費(fèi)用總額×供熱比。

        13.計(jì)算當(dāng)月供熱總成本費(fèi)用:當(dāng)月供熱總成本費(fèi)用額=供熱直接成本額+供熱分?jǐn)偣餐杀举M(fèi)用額。

        14.計(jì)算供熱單位成本:供熱單位成本=當(dāng)月供熱總成本費(fèi)用額÷當(dāng)月供熱量。

        供電單位成本計(jì)算方法與供熱成本計(jì)算相同。

        三、用二次分配辦法對**電廠2019年電力和熱力經(jīng)營成果的驗(yàn)證

        通過二次分配的修正,**電廠2019年各月份的供電和供熱單位標(biāo)準(zhǔn)煤耗如表4。

        通過表4可以看到,供電和供熱的單位標(biāo)準(zhǔn)煤耗,均隨著供熱量的增加而降低,且相對最高限額降低幅度相近似,合理地反映了熱電聯(lián)產(chǎn)煤耗降低的實(shí)際情況。供電和供熱均衡地分配了能耗節(jié)約的效益。

        用二次分配計(jì)算出的“供熱比”,重新分配**電廠2019年的成本,得到表5所示的利潤表。

        表4 **電廠2019年各月份二次分配后的供熱供電標(biāo)準(zhǔn)煤耗

        表5 **電廠2019年修正后的利潤簡表 單位:萬元

        分析表5中的信息,電力上網(wǎng)電價(jià)0.33元/千瓦時(shí)(不含稅,下同),非供暖期單位成本0.37元/千瓦時(shí),成本與收入倒掛,是虧損的;在供暖期,因熱電聯(lián)產(chǎn),電力單位成本降至0.28元/千瓦時(shí),是盈利的,全年合計(jì)盈利186萬元,可謂微利。熱力產(chǎn)品供暖期平均售價(jià)38.09元/吉焦,單位成本34.25元/吉焦,盈利1902萬元;非供暖期(4月初有5個(gè)供暖日,其余為工業(yè)蒸汽),收入單價(jià)45.63元/吉焦,單位成本48.46元/吉焦,虧損136萬元。全年熱力產(chǎn)品盈利1766萬元。

        上述成本分析和利潤表反映出的企業(yè)經(jīng)營情況是:電力產(chǎn)品,受上網(wǎng)電價(jià)的限制,是電廠經(jīng)營困難的主因。電廠改善經(jīng)營的方向,不能片面放在爭取上網(wǎng)電量上,應(yīng)放在進(jìn)一步節(jié)能降耗、開源節(jié)流上。熱力產(chǎn)品是企業(yè)主要利潤來源,應(yīng)努力穩(wěn)定現(xiàn)有熱用戶,開發(fā)新的熱用戶,擴(kuò)大盈利空間。

        綜上,本文提出的電力和熱力煤耗量二次分配的方法,可以計(jì)算出真實(shí)的電力和熱力成本,為企業(yè)經(jīng)營管理和科學(xué)決策提供科學(xué)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù),也可為國家核定上網(wǎng)電價(jià)和電廠高溫水出廠價(jià)提供準(zhǔn)確的成本數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。

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