王愛娟?趙曼

面對資源消耗趨緊，生態(tài)環(huán)境退化的嚴峻形勢，黨的十九大將生態(tài)文明建設(shè)寫入憲法，并提出加快生態(tài)文明法制改革，建設(shè)美麗中國。政府審計作為促進生態(tài)文明建設(shè)的關(guān)鍵力量，將以生態(tài)文明建設(shè)的現(xiàn)狀及要求為出發(fā)點，以可持續(xù)發(fā)展理論、外部不經(jīng)濟理論和系統(tǒng)理論等相關(guān)理論為支撐，對國家資源管理、環(huán)境和生態(tài)系統(tǒng)等重點領(lǐng)域發(fā)揮事前、事中和事后的全程監(jiān)督作用，并進一步探討領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計以及風險導(dǎo)向?qū)徲嫛?/p>

一、引言

早在兩千多年前，戰(zhàn)國時期思想家荀子就在其諸多著文學理論中闡述了他的樸素生態(tài)哲學思想，“天行有常，開源節(jié)流，謹其時禁，王法賦政”?？梢哉f，黨的十八大與十八屆三中全會關(guān)于“優(yōu)化國土開發(fā)，促進資源節(jié)約，保護生態(tài)環(huán)境，健全生態(tài)制度”的核心理念，就是對這種古代生態(tài)哲學思想在理論上的繼承、升華和光大。

本文在生態(tài)文明建設(shè)研究現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，將可持續(xù)發(fā)展理論、生態(tài)經(jīng)濟學理論、外部經(jīng)濟理論等相關(guān)理論融入其中，對國家資源管理、環(huán)境和生態(tài)系統(tǒng)等重點領(lǐng)域發(fā)揮事前、事中和事后的全程監(jiān)督作用，并進一步探討領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計以及風險導(dǎo)向?qū)徲嫛?/p>

二、生態(tài)文明建設(shè)視角下政府審計研究現(xiàn)狀

自1990年開始，中國知網(wǎng)數(shù)據(jù)庫里就開始出現(xiàn)有關(guān)生態(tài)文明的文章。但相關(guān)學者對生態(tài)文明的研究有著明顯的分界：1990年-2006年，十多年間，發(fā)表的相關(guān)文章很少;2007年的文章量遠超過之前十多年的累積文獻量，并呈增長的態(tài)勢，特別是2013年和2017年，這兩年的文獻量都已經(jīng)過萬。當然，研究的內(nèi)容也越來越豐富，涵蓋了農(nóng)村與城市、資源與環(huán)境，理論與實證等等。理論來之于實踐，相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，相關(guān)研究者對生態(tài)文明建設(shè)的關(guān)注度逐漸升溫，特別是最近十年。很顯然，這與中國的發(fā)展現(xiàn)狀是密切相連的，自習近平總書記領(lǐng)導(dǎo)中國以來，對生態(tài)文明建設(shè)的重視度毫無減弱，反而是呈現(xiàn)加強的態(tài)勢。這一舉措為造福中華民族的千秋萬代打下基礎(chǔ)。

現(xiàn)有對生態(tài)文明建設(shè)的研究既有理論研究也有實證研究。理論研究主要集中在生態(tài)文明建設(shè)的戰(zhàn)略地位、理論基礎(chǔ)以及生態(tài)文明思想解讀等方面。實證研究主要集中在生態(tài)文明建設(shè)指標體系的構(gòu)建，王彥鵬（2017）從資源供給、資源利用與節(jié)約、環(huán)境納污與環(huán)境治理四方面構(gòu)建生態(tài)文明建設(shè)評價指標體系，利用綜合集成賦權(quán)法計算各指標權(quán)重，并采用標準比值法對我國2003-2014年的數(shù)據(jù)進行分析測度，發(fā)現(xiàn)自2003年以來，我國生態(tài)文明建設(shè)在不斷進步，但是實施進度緩慢。資源利用和節(jié)約、環(huán)境治理等方面取得了很大成績，但是污染排污減排工作滯后不少。

相較于對生態(tài)文明建設(shè)的研究，有關(guān)政府審計的研究則開始得比較早。相較生態(tài)文明建設(shè)的研究熱度來說，政府審計這個主題相對來說熱度要低一些。研究的內(nèi)容主要集中在政府審計目標、政府審計的技術(shù)和方法、政府審計質(zhì)量等幾方面。

有關(guān)政府審計與生態(tài)文明建設(shè)的研究相比較于單獨的政府審計和生態(tài)文明建設(shè)就少之又少。有關(guān)政府審計與生態(tài)文明建設(shè)的研究相比較于單獨的政府審計和生態(tài)文明建設(shè)就少之又少。從下圖可以看出，發(fā)表二者相關(guān)研究的文章數(shù)每年僅有個位數(shù)，累積量也沒有過百。而且同時研究二者開始的時間也比較晚，開始于2014年。

有關(guān)政府審計與生態(tài)文明建設(shè)的研究主題主要呈現(xiàn)于以下幾個方面：領(lǐng)導(dǎo)干部離任資源審計、政府審計作用機制與肌理、生態(tài)資源環(huán)境審計類型及框架、農(nóng)村資源審計基本理論研究等等。劉力云（2015）認為開展領(lǐng)導(dǎo)干部離任自然資產(chǎn)審計制度具有重大意義，是國家生態(tài)文明績效考核以及責任問責制度的又一創(chuàng)新，并提出從具體審計目標、審計重點和內(nèi)容、審計評價標準、審計證據(jù)收集、審計評價與責任界定和審計結(jié)果利用六個方面摸索經(jīng)驗和總結(jié)分析。都新英（2016）認為生態(tài)文明建設(shè)中政府審計作用機制為推動生態(tài)文明建設(shè)的有效落實和完善、保障生態(tài)文明建設(shè)資金的真實合法權(quán)益和提高生態(tài)文明建設(shè)項目的績效水平三個層次。邢祥娟（2014）認為資源環(huán)境審計對于生態(tài)文明建設(shè)的作用機制體現(xiàn)為揭示機制（審計人員揭示生態(tài)文明建設(shè)中存在的違法違規(guī)行為，而這一切又取決于審計人員的職業(yè)道德和業(yè)務(wù)能力）、威懾機制（審計機構(gòu)讓被審計對象對審計產(chǎn)生敬畏，這種敬畏來之于政府審計機關(guān)的威信以及可以查詢財產(chǎn)賬戶、制止違規(guī)行為、違規(guī)資料封存以及處罰的權(quán)力）、預(yù)警機制（要求審計機關(guān)能夠及時發(fā)現(xiàn)生態(tài)文明建設(shè)中存在的苗頭問題，采用跟蹤審計、持續(xù)審計以及專項審計調(diào)查發(fā)現(xiàn)苗頭，并及時遏制苗頭的發(fā)展）;秦小麗等（2016）也對政府資源環(huán)境審計的作用機制作了反應(yīng)機制、威懾機制和預(yù)警機制三方面的表述。

三、生態(tài)文明建設(shè)視角下政府審計理論

雖然中國基于生態(tài)文明建設(shè)視角的政府審計研究起步比較晚，但是，有關(guān)生態(tài)文明建設(shè)的思想自古以來就有，而且學習發(fā)達國家研究經(jīng)驗的基礎(chǔ)上總結(jié)了以下幾項理論。

第一，可持續(xù)發(fā)展論。可持續(xù)發(fā)展理論的核心思想是在人口、資源、生態(tài)環(huán)境和經(jīng)濟發(fā)展之間取得平衡，在不損害任何人利益的前提下實現(xiàn)發(fā)展目標。它要求轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的經(jīng)濟增長方式，即將忽略生態(tài)環(huán)境保護的發(fā)展方式轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合考慮社會、資源、生態(tài)環(huán)境的經(jīng)濟增長方式，在促進經(jīng)濟增長的同時，也要確保生態(tài)環(huán)境不被侵害，最終實現(xiàn)經(jīng)濟和生態(tài)環(huán)境共同發(fā)展?？沙掷m(xù)發(fā)展理論是生態(tài)審計的基本理論基礎(chǔ)。

第二，生態(tài)經(jīng)濟學理論。生態(tài)經(jīng)濟學最早被稱為污染經(jīng)濟學或公害經(jīng)濟學，是一門由生態(tài)學和經(jīng)濟學相互耦合而成的復(fù)雜學科，它主要圍繞人類社會經(jīng)濟活動與自然生態(tài)之間的協(xié)調(diào)發(fā)展進行研究，目的是促進社會經(jīng)濟在生態(tài)平衡的基礎(chǔ)上實現(xiàn)持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。生態(tài)經(jīng)濟學研究的主要內(nèi)容除了經(jīng)濟發(fā)展和生態(tài)環(huán)境保護外，還包括生態(tài)恢復(fù)、環(huán)境破壞等。

第三，外部經(jīng)濟理論。外部經(jīng)濟是指一個生產(chǎn)者（消費者）的生產(chǎn)（消費）活動對其他生產(chǎn)者（消費者）所附帶產(chǎn)生的成本或效益情況。外部經(jīng)濟有正的外部經(jīng)濟和負的外部經(jīng)濟之分。由于生態(tài)環(huán)境與生俱來的公共特性，其外部經(jīng)濟表現(xiàn)得十分突出。當生態(tài)環(huán)境發(fā)展良好時，其產(chǎn)生的生態(tài)效益和社會效益不能直接由從事生態(tài)環(huán)境活動的當事人獨享，而是由整個生態(tài)群體共同分享，將表現(xiàn)為正的外部經(jīng)濟。然而，當某一活動為一己私利而侵害生態(tài)環(huán)境時，由此引發(fā)的生態(tài)風險將由所在生態(tài)系統(tǒng)的全體成員共同承擔。

四、生態(tài)文明建設(shè)中政府審計存在的問題及改革方向

隨著生態(tài)文明建設(shè)的推進，以及政府審計的發(fā)展，生態(tài)文明建設(shè)中政府審計類型范圍不斷擴大。環(huán)境審計、主要領(lǐng)導(dǎo)干部自然資產(chǎn)離任審計是生態(tài)文明建設(shè)中最初的政府審計類型（鄒夢禮等，2016）。目前，在原有類型的基礎(chǔ)上，不斷擴展，隨著新農(nóng)村建設(shè)的開展，美麗鄉(xiāng)村建設(shè)政府審計類型也逐漸出現(xiàn)在大眾視野。政府審計人員一直在摸索中開展生態(tài)文明建設(shè)審計。針對目前政府審計存在的主要問題可以采取一些措施。

第一，針對政府審計理論缺乏問題，應(yīng)該加強對生態(tài)文明建設(shè)中政府審計的理論體系，將之前零散的、支離破碎的觀點、方法等組織起來，形成一套行之有效的指導(dǎo)理論，并在審計工作中不斷豐富。

第二，審計科研人員隊伍素質(zhì)有待提高。加強對生態(tài)文明建設(shè)中審計人才的培養(yǎng)，包括生態(tài)審計上專業(yè)人才的栽培以及成立“專家?guī)臁钡确矫?。具體來說，在學校審計人員培養(yǎng)階段可以增加環(huán)境資源等方面的專業(yè)知識的培養(yǎng)，如財務(wù)主專業(yè)下，讓學生選擇環(huán)境資源等某一方面的專業(yè)知識學習作為輔專業(yè);在審計人員選拔的時候傾向于選擇有資源環(huán)境計算機技術(shù)等專業(yè)背景的財務(wù)人員;在職人員培訓(xùn)中，邀請相關(guān)專業(yè)的專家等給在職人員培訓(xùn)，以增加在職審計人員的專業(yè)素養(yǎng)，或者讓在職人員有目的性的去相關(guān)資源環(huán)保單位進行掛職鍛煉，以增加資源環(huán)境等方面經(jīng)驗的儲備。由此，逐漸形成一支專業(yè)素養(yǎng)高的政府審計隊伍。

第三，針對生態(tài)審計信息披露不充分（秦天真，2018）問題，提高審計結(jié)果的信息公開度。中國自2003年開始實行審計結(jié)果公告制度，二十多年來，累積向社會提供幾萬個報告。這一舉措明顯的增加了民眾對生態(tài)文明建設(shè)的參與性，推動了國家法制建設(shè)。鑒于此，審計機關(guān)更應(yīng)該進一步提高審計結(jié)果的透明度，“讓人民監(jiān)督權(quán)力，讓權(quán)力在陽光下運行”。強化審計整改機制，通過資源環(huán)境審計增強我國的文明法制建設(shè)。對于通過審計出來的問題，堅決整改到底，并對整改的過程和結(jié)果予以公開，做到信息透明。

（作者單位：鄭州財經(jīng)學院）