王升艷

2019年 10月24日，習(xí)近平總書記在中央政治局第十八次集體學(xué)習(xí)時強調(diào)了區(qū)塊鏈技術(shù)的重要性，提出要加快推動區(qū)塊鏈技術(shù)和產(chǎn)業(yè)創(chuàng)新發(fā)展的重要指示。作為比特幣的底層技術(shù)，區(qū)塊鏈正在引領(lǐng)全球新一輪的技術(shù)變革，“區(qū)塊鏈+”興起產(chǎn)生的影響涉及社會經(jīng)濟的各個領(lǐng)域，審計也不例外。當(dāng)前傳統(tǒng)審計范式下的審計行為存在的固有缺陷導(dǎo)致審計失敗時有發(fā)生，作為一項新技術(shù)，區(qū)塊鏈以其獨特的優(yōu)勢對審計模式進(jìn)行改革和創(chuàng)新。本文從區(qū)塊鏈內(nèi)涵出發(fā)，闡述傳統(tǒng)商業(yè)銀行審計工作存在的主要問題，接著分析了區(qū)塊鏈技術(shù)對于商業(yè)銀行內(nèi)部審計所產(chǎn)生的積極影響，最后提出了推進(jìn)“區(qū)塊鏈+審計”模式的創(chuàng)新途徑。

隨著全球科技發(fā)展，區(qū)塊鏈與物聯(lián)網(wǎng)、云計算、大數(shù)據(jù)、人工智能、機器深度學(xué)習(xí)、生物基因工程等新技術(shù)并列為影響“數(shù)字化、網(wǎng)絡(luò)化、智能化服務(wù)”的關(guān)鍵技術(shù)，然而唯有區(qū)塊鏈技術(shù)能夠做到以科技有效提升人與人、人與物、物與物之間的信任或連結(jié)，曾被英國經(jīng)濟學(xué)人雜志稱為“建立信任的機器 ”（Trust Machine）（M.A.Vasarhelyi，2015）。 區(qū)塊鏈的影響范圍已從價值儲存、支付清算、資產(chǎn)發(fā)行，拓展至物流、能源、產(chǎn)業(yè)鏈、醫(yī)療管理及食品安全認(rèn)證，甚至是政治與社會事務(wù)管理等多個層面。尤其是區(qū)塊鏈在會計、審計行業(yè)中的深度應(yīng)用，引起了“四大”會計師事務(wù)所的高度重視，紛紛投入大量研究資源。德勤Rubix團隊研究開發(fā)的Deloittes Perma Rec項目，是一個全球性的分布式賬本，可與SAP、Oracle 等各種財務(wù)報告對接，審計師可以實時訪問相關(guān)數(shù)據(jù)，有力提高了經(jīng)營的透明度。普華永道將區(qū)塊鏈視為下一代業(yè)務(wù)流程改進(jìn)軟件， 以促成客戶、競爭對手和供應(yīng)商之間的信息共享。同時，隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，風(fēng)險防控已經(jīng)成為企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的核心議題，審計的重要性也日益凸顯，區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用于審計將會帶來審計領(lǐng)域一次重大的發(fā)展與變革。

一、區(qū)塊鏈審計的內(nèi)涵

區(qū)塊鏈最早由Nakamoto構(gòu)想提出，它是一種基于互聯(lián)網(wǎng)的點對點分布式數(shù)字賬本，使用該賬本的所有參與者是連接到區(qū)塊鏈的“節(jié)點”。區(qū)塊鏈上的交易由一系列標(biāo)有時間戳的數(shù)據(jù)和信息塊組成，前后區(qū)塊通過“簽名”或哈希值相鏈接，并按時間順序添加到鏈中。一旦交易發(fā)生，網(wǎng)絡(luò)中的其他節(jié)點會通過共識算法驗證新事務(wù)是否有效。當(dāng)交易通過認(rèn)證且添加到區(qū)塊鏈中，區(qū)塊鏈所有參與者會收到一份整個區(qū)塊鏈交易信息的副本。此時，所有交易信息是透明且被監(jiān)督的。除非區(qū)塊鏈中信息更改的節(jié)點達(dá)到 51%以上，否則不可被撤銷和更改，所有交易的永久“分布式”分類賬得以實現(xiàn)。

而區(qū)塊鏈審計通過分布式結(jié)構(gòu)將存儲、審計等功能分配給每個審計組節(jié)點，可以同時就某項審計任務(wù)開展同步審計，實質(zhì)上是一種分布式審計。這種分布式審計通過各審計組節(jié)點共識投票來決策審計事宜，是一種去中心化、去信任化審計模式。

區(qū)塊鏈審計是以數(shù)據(jù)為基本元素，圍繞數(shù)據(jù)采集、整理、加工、傳輸、計算等的一種新的作業(yè)模式，而這與審計最前沿的作業(yè)模式——大數(shù)據(jù)審計“基本吻合”。所以，區(qū)塊鏈審計實質(zhì)上是一種大數(shù)據(jù)審計。相比大數(shù)據(jù)審計，區(qū)塊鏈審計因為“繼承”了區(qū)塊鏈 P2P 組網(wǎng)、分布式、時間戳、共識共享、SHA256 計算、智能合約等先進(jìn)技術(shù)，所以，區(qū)塊鏈審計是一種更高形式和水平的大數(shù)據(jù)審計，是大數(shù)據(jù)審計的高級發(fā)展階段。

二、區(qū)塊鏈技術(shù)在我國商業(yè)銀行中的應(yīng)用

（一）供應(yīng)鏈金融

區(qū)塊鏈技術(shù)可提高供應(yīng)鏈上下游交易的透明度，實現(xiàn)多個參與主體間信用的高效傳遞，并降低整個供應(yīng)鏈的成本和風(fēng)險，推動傳統(tǒng)供應(yīng)鏈金融向智能化、數(shù)字化發(fā)展?！皡^(qū)塊鏈 + 供應(yīng)鏈金融”將核心企業(yè)、供應(yīng)商、銀行、物流倉儲、融資平臺以及海關(guān)、稅務(wù)、電信等供應(yīng)鏈網(wǎng)絡(luò)連接起來，共同打造一個互通互信的平臺，實現(xiàn)大數(shù)據(jù)信息的連通，建立動態(tài)信用評價體系，最終建立起一個可靠和穩(wěn)定的新型供應(yīng)鏈金融生態(tài)系統(tǒng)。

（二）貿(mào)易金融

銀行為貿(mào)易雙方提供整個貿(mào)易鏈的金融服務(wù)，形成貿(mào)易金融。隨著區(qū)塊鏈技術(shù)的發(fā)展，其去中心化、可追溯、不可篡改的特點，加上貿(mào)易金融領(lǐng)域票據(jù)量大、票據(jù)造假等問題急需解決，區(qū)塊鏈技術(shù)在貿(mào)易金融領(lǐng)域應(yīng)用空間較大。我國進(jìn)出口貿(mào)易領(lǐng)域票據(jù)量大，區(qū)塊鏈技術(shù)不僅能使紙質(zhì)票據(jù)電子化，還可以在票據(jù)產(chǎn)品的供需匹配、數(shù)據(jù)存證、智能交易和分布式監(jiān)管等方面發(fā)揮作用。人民銀行牽頭成立“央行貿(mào)易金融區(qū)塊鏈平臺”，于2018年9月4日正式上線試運行。平臺為金融機構(gòu)提供獲取交易數(shù)據(jù)等貿(mào)易金融服務(wù)，作為區(qū)塊鏈技術(shù)在貿(mào)易金融領(lǐng)域的官方平臺，有效為中小企業(yè)融資增信服務(wù)，得到了銀行和企業(yè)的普遍認(rèn)同。

（三）跨境付款

區(qū)塊鏈作為可信任的分布式數(shù)據(jù)存儲系統(tǒng)，能夠簡化金融機構(gòu)跨境電匯的流程，降低通過SWIFT 結(jié)算的高昂手續(xù)費，并大大縮短結(jié)算周期?！皡^(qū)塊鏈+跨境支付”相當(dāng)于在不同國家的金融機構(gòu)間創(chuàng)建了一個點對點交易網(wǎng)絡(luò)，銀行間的交易需求能夠直接匹配，實現(xiàn)實時結(jié)算，極大降低了SWIFT體系中的匯款成本和時間成本。2016年以來，國內(nèi)金融機構(gòu)開始積極應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)進(jìn)行業(yè)務(wù)創(chuàng)新。如今，國內(nèi)和國際金融機構(gòu)都在積極應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，實現(xiàn)跨境支付與區(qū)塊鏈技術(shù)的有效結(jié)合。

三、區(qū)塊鏈技術(shù)對商業(yè)銀行內(nèi)部審計的影響

（一）區(qū)塊鏈技術(shù)簡化審計流程，提高審計工作效率

傳統(tǒng)的商業(yè)銀行內(nèi)部審計工作主要是以 “計算機+手工”的模式進(jìn)行在進(jìn)行審計工作時，證據(jù)的采集、審核、出具的審計意見等這一系列流程將耗費大量的時間、人力和物力。在內(nèi)部審計工作中應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，將數(shù)據(jù)進(jìn)行分塊儲存，能更好的簡化審計工作流程、提高工作效率。例如，傳統(tǒng)的應(yīng)收賬款函證無論從人力、時間、準(zhǔn)確性等方面都存在一定的局限。傳統(tǒng)的應(yīng)收賬款函證，在發(fā)函前應(yīng)由審計人員重點確認(rèn)：地址、金額等; 發(fā)函后可能存在函件丟失、發(fā)函對象不能及時回復(fù)等情況，審計人員針對以上情況可能實施替代程序，由此將耗費大量的人力和時間，審計成本也將大大提高。應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，省略了審計人員對函證程序的設(shè)計與實施，當(dāng)被審計單位經(jīng)濟活動發(fā)生時，審計證據(jù)直接在區(qū)塊鏈上所形成，并根據(jù)區(qū)塊鏈不可篡改的特點，審計證據(jù)無法被刪除或篡改。根據(jù)區(qū)塊鏈可追溯性的特點，審計證據(jù)在形成時，對證據(jù)收集的時間進(jìn)行記錄，以此保證了審計證據(jù)的真實性、可靠性。當(dāng)審計人員在使用審計證據(jù)時，只需通過只讀方式訪問區(qū)塊鏈上的審計證據(jù)，無需實施繁雜的審計程序，以此優(yōu)化了簡化審計流程，提高了審計效率。

（二）區(qū)塊鏈技術(shù)有利于降低審計風(fēng)險

審計風(fēng)險是指審計人員在開展審計工作時，對被審計單位財務(wù)報表存在的重大差錯做出錯誤判斷的可能性。審計風(fēng)險可能由多種因素產(chǎn)生，審計人員的職業(yè)道德因素、管理者素質(zhì)因素、審計技術(shù)因素等。但是，在審計工作中，影響審計風(fēng)險最重要的因素就是財務(wù)造假。財務(wù)造假手段主要是虛增營業(yè)收入和貨幣資產(chǎn)。但是如果審計人員在審計工作中應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，采用分布式記賬的方式，實現(xiàn)數(shù)據(jù)的全流程追溯，區(qū)塊鏈中數(shù)據(jù)的不可篡改，可以從根本上防止票據(jù)的造假，那么財務(wù)造假行為將被及時遏制，從而在一定程度上降低審計風(fēng)險。

（三）區(qū)塊鏈技術(shù)有利于提高審計質(zhì)量

傳統(tǒng)的商業(yè)銀行審計工作，在獲取審計證據(jù)時，無法對總體項目進(jìn)行審計，往往采用樣本抽樣的方式進(jìn)行審計，并且對樣本的選取還會聘請專門的審計人員進(jìn)行驗證，并對賬務(wù)進(jìn)行審核，不僅耗費大量的人力成本、時間成本，還可能由于總體項目的判斷錯誤得出不恰當(dāng)?shù)膶徲嫿Y(jié)論，降低審計質(zhì)量。然而，在內(nèi)部審計工作中應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，可對總體項目進(jìn)行快速審計，改善了傳統(tǒng)審計中對樣本抽樣審計的缺陷。由于區(qū)塊鏈技術(shù)的可追溯性和不可篡改的特點，保證了審計證據(jù)的真實性和可靠性，減輕了審計人員對證據(jù)真?zhèn)伪孀R的困難程度，降低了審計成本，提高了審計質(zhì)量。

四、區(qū)塊鏈技術(shù)在商業(yè)銀行內(nèi)部審計中面臨的挑戰(zhàn)

區(qū)塊鏈經(jīng)歷了從區(qū)塊鏈 1.0 到區(qū)塊鏈3.0 的技術(shù)變革，目前技術(shù)還沒有完全成熟，這也是區(qū)塊鏈在實務(wù)工作中沒有被普遍運用的原因。不易篡改性、數(shù)據(jù)真實可靠性一直是區(qū)塊鏈技術(shù)的優(yōu)點，但是這些優(yōu)點的前提是保證初次輸入的原始數(shù)據(jù)是真實可靠的，如果一開始錄入的數(shù)據(jù)就是錯誤的，那么一直保存的數(shù)據(jù)就是“區(qū)塊鏈上被加密的分布式存儲的錯誤數(shù)據(jù)”，這對內(nèi)部審計工作不僅沒有好處反而增加了審計風(fēng)險，如何保證原始數(shù)據(jù)的真實性是區(qū)塊鏈技術(shù)目前面臨的困境之一。其次，區(qū)塊鏈中數(shù)據(jù)不易篡改性也不是絕對的，當(dāng)不法分子同時攻擊 51% 的節(jié)點時，數(shù)據(jù)就存在被篡改的風(fēng)險。

另外，區(qū)塊鏈技術(shù)是多學(xué)科技術(shù)的綜合運用，因此未來內(nèi)部審計人員不僅要精通本身的審計流程和基本財務(wù)軟件，還需要掌握計算機和區(qū)塊鏈技術(shù)。商業(yè)銀行內(nèi)部審計領(lǐng)域運用區(qū)塊鏈技術(shù)以后，將會趨向于事前和事中審計，審計工作模式會發(fā)生相應(yīng)的變化，需要內(nèi)部審計人員盡快適應(yīng)新的工作模式;最后，因為區(qū)塊鏈中記錄了商業(yè)銀行自身核心的財務(wù)數(shù)據(jù)，因此內(nèi)部審計人員需要提高自身道德水平，保護(hù)好銀行的財務(wù)數(shù)據(jù)。

（作者單位：江西外語外貿(mào)職業(yè)學(xué)院）

基金資助：江西省高校人文社科課題：Fintech時代下區(qū)塊鏈在我國商業(yè)銀行跨境清算中的應(yīng)用研究——以招商銀行為例，課題編號：GL19228;江西省高等學(xué)校教學(xué)改革課題：STEM教育理念下高職會計專業(yè)教學(xué)設(shè)計優(yōu)化及實證研究——以《管理會計實務(wù)》課程為例，課題編號：JXJG-19-54-9;江西省級教育科學(xué)規(guī)劃項目：百萬擴招背景下在職與職后高職教育供給側(cè)改革路徑探究，課題編號：20ZD094。