胡偉青

摘要：隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，企業(yè)并購活動日益增多，企業(yè)并購已經(jīng)成為企業(yè)經(jīng)營活動中不可缺少的一部分?；诖吮尘埃疚尼槍ζ髽I(yè)并購的會計與稅務(wù)處理模式與存在的問題展開了分析，具有一定的研究價值。

關(guān)鍵詞：企業(yè)并購;會計;稅務(wù)

引言

企業(yè)為了擴(kuò)大經(jīng)營管理范圍通常進(jìn)行資本業(yè)務(wù)整合，即企業(yè)并購。在企業(yè)中并購環(huán)節(jié)主要包括三部分，具體表現(xiàn)為資本合并，充足的生產(chǎn)物資和新公司成立。企業(yè)的并購是在社會經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展的背景下必然發(fā)生的。隨著我國經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢，企業(yè)并購行為日益增多，企業(yè)并購已經(jīng)成為企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品和經(jīng)營活動中不可缺少的一部分。

一、企業(yè)并購中稅務(wù)與會計處理模式分析

（一）基于同一控制的稅務(wù)與會計處理模式

1.會計處理

在同一控制要求基礎(chǔ)上進(jìn)行的企業(yè)并購中，面對股權(quán)合并問題，合并后的企業(yè)無須針對自身的所得稅和因并購活動發(fā)生的企業(yè)所得稅展開稅收處理。此外，合并后的企業(yè)可以通過稅務(wù)清算，把公司稅款記錄在企業(yè)的賬單里。對于合并后的企業(yè)來說，假如它支付交易價值占交易價值比重超過85%的，需要依據(jù)指定的稅收處理規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理，合并后的企業(yè)無須按照特殊稅收待遇進(jìn)行稅務(wù)處理。在特殊稅務(wù)處理過程中，被并購企業(yè)只需要將相關(guān)企業(yè)賬簿通過內(nèi)部轉(zhuǎn)結(jié)交由并購重組后的企業(yè)進(jìn)行特殊稅務(wù)處理。

2.稅務(wù)處理

在同一控制要求基礎(chǔ)上進(jìn)行的企業(yè)并購中，面對股權(quán)合并問題，企業(yè)僅需要通過財務(wù)會計計算企業(yè)的實際運營資本，把計算出的結(jié)果轉(zhuǎn)接到合并后的企業(yè)中去。在企業(yè)展開會計處理的階段中，合并后必須使用權(quán)益結(jié)合的會計處理手段。此外，有必要進(jìn)一步核查并購活動是否為企業(yè)帶來了其他債務(wù)。根據(jù)企業(yè)的財務(wù)核算數(shù)據(jù)進(jìn)行處理。其稅務(wù)核算流程將更加全面?？梢钥闯銎髽I(yè)在并購過程中的會計處理單單是把企業(yè)原先的負(fù)債問題進(jìn)行了簡單的轉(zhuǎn)移，實質(zhì)的企業(yè)資本與控制狀態(tài)尚未發(fā)生變動。

（二）基于非同一控制的稅務(wù)與會計處理模式

1.稅務(wù)處理

在不同控制要求基礎(chǔ)上進(jìn)行的企業(yè)并購整合活動階段中，公司的稅收處理過程與相同控制要求的稅務(wù)處理大體一致。但是，在直接處理公司所得稅的過程中，通過合并取得的股權(quán)公允價值是基于公司稅率和增值稅額確定的。并購公司上繳的所得稅總額從根本上沒有發(fā)生改變，在稅務(wù)的處理過程中，合并后的企業(yè)總結(jié)企業(yè)的營運收益情況后將其轉(zhuǎn)移到合并后的企業(yè)里。重組后，新企業(yè)可以清算并報告新所得稅處理稅額。

2.會計處理

根據(jù)不同的控制要求，公司的并購和整合活動的時間過程是雙方公司在達(dá)成協(xié)議后進(jìn)行的并購，并購協(xié)議由個人自愿執(zhí)行。公司的會計處理是基于企業(yè)均認(rèn)可的公允價值進(jìn)行的。并購行為也可以被看作是把重組后企業(yè)當(dāng)作生產(chǎn)資料。公司還可以使用合并后的資產(chǎn)和重組后的企業(yè)本身作為社會產(chǎn)品的購買者。在公司的財務(wù)會計處理中，公司的資產(chǎn)和公司的債務(wù)狀況以及企業(yè)的信譽都要得到確認(rèn)。

另外，作為在會計處理階段會計處理執(zhí)行的一方，并購企業(yè)要對被并購企業(yè)的資本展開確認(rèn)計量，計算將要發(fā)生的資本增長與負(fù)債。

二、我國企業(yè)并購會計與稅務(wù)問題原因分析

2006年，我國頒布實施了新的會計準(zhǔn)則。2007年，上市公司開始執(zhí)行合并準(zhǔn)則。國家允許權(quán)益結(jié)合法與收購法同時存在。2014年，中國修訂了《企業(yè)基本會計準(zhǔn)則》合并部分，對一系列較為詳細(xì)的會計處理方法進(jìn)行了明確的界定，為企業(yè)并購處理提供了進(jìn)一步的參考。但是，國內(nèi)上市公司選擇的會計處理和核算的通用方法是不同的，也不夠清晰透明。這幾年，并購案件的數(shù)量呈現(xiàn)逐年增加的態(tài)勢，金融專業(yè)人員選擇會計處理方式將對參與并購的公司的重組產(chǎn)生影響，這肯定會影響雙方的運營效益。因此從會計和科學(xué)的多角度來規(guī)范公司并購行為，加大管理至關(guān)重要。

（一）并購市場因素導(dǎo)致負(fù)面影響

我國中部地區(qū)和東西部地區(qū)的發(fā)展方向和發(fā)展模式不同，不同地區(qū)企業(yè)的發(fā)展也有各自的特點。當(dāng)前，我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展正處于關(guān)鍵的轉(zhuǎn)型期。在這種情況下，不能保證信息質(zhì)量，最終相關(guān)企業(yè)的并購交易會計信息在一定程度上對雙方造成損失，企業(yè)不能打造良好的企業(yè)形象，這可能會造成并購企業(yè)在日益激烈的市場競爭中被淘汰出局的局面發(fā)生。如果有諸多企業(yè)紛紛對其效仿，妄想鉆市場法律法規(guī)的漏洞，勢必對我國整體市場經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生惡劣的影響。

（二）購買法和權(quán)益結(jié)合法研究有待提高

目前，還沒有徹底解決與購買法有關(guān)的問題，仍然沒有構(gòu)建核心資產(chǎn)綜合評價體系。盡管在近幾年中得到了發(fā)展，但是它仍然不夠科學(xué)與嚴(yán)謹(jǐn)，因此很難準(zhǔn)確地從根本上確定其公允價值。此外，在并購中的會計處理缺乏規(guī)范化管理，并且沒有得到完善。在當(dāng)前環(huán)境下，也就無法避免某些社會利益相關(guān)者去直接操縱。

另外，權(quán)益組合法在并購中的應(yīng)用也難以控制。因此，目前我國企業(yè)必須繼續(xù)加大購買法與權(quán)益結(jié)合法的研究力度。

（三）無法抑制企業(yè)并購濫用現(xiàn)象

在企業(yè)的并購過程中，應(yīng)注意并購交易完成前和完成后的財務(wù)與經(jīng)營狀態(tài)，從而避免因虛假披露財務(wù)信息而產(chǎn)生的不良現(xiàn)象。如果企業(yè)在并購過程中不正確運用會計方法，會誤導(dǎo)外部信息使用者不能準(zhǔn)確判斷企業(yè)的財務(wù)狀況和長期經(jīng)營狀況，誤判的概率較大。

三、完善企業(yè)并購中會計以及稅務(wù)處理的舉措

（一）選取合理的會計處理方法

并購是正常的交易。我國現(xiàn)行的會計基本原則中雖然沒有采用權(quán)益結(jié)合法的概念，但我國企業(yè)針對相同控制下的企業(yè)進(jìn)行并購時常用的財務(wù)會計處理手段屬于權(quán)益結(jié)合法。針對不同控制下的企業(yè)進(jìn)行并購時常用的財務(wù)會計處理手段屬于購買法。權(quán)益結(jié)合法，需要歷史成本計價基礎(chǔ)做一致。所以在計算企業(yè)的并購成本過程中，不僅僅是依據(jù)真實的賬面價值展開核算。

此外，并購企業(yè)本身的實際價值是根據(jù)在并購過程中選擇的會計處理方去確定的。所以，很難區(qū)分不同的處理核算方法，不能比較兩種方法之間的差異。這樣，權(quán)益結(jié)合法處理手段將對經(jīng)濟(jì)中其他資源的基本分配產(chǎn)生負(fù)面影響。當(dāng)前國內(nèi)資本市場監(jiān)管是基于利潤監(jiān)控以及對融資業(yè)務(wù)評估體完成的。大型企業(yè)要想獲得在國內(nèi)上市的基本資格，有必要再融配股，充分保證審計報告后的專業(yè)會計利潤。

由于企業(yè)在并購過程中會選擇多種稅收會計處理方式，這將直接影響到經(jīng)濟(jì)和會計后果。企業(yè)本身的并購有可能處于同一控制下，很難準(zhǔn)確判斷的購買方也能夠采用權(quán)益結(jié)合法展開會計處理，在此過程中很容易產(chǎn)生漏洞。目前還沒有進(jìn)一步完善在這種情況下的可行性規(guī)范。所以公司選擇會計處理方法時，必須綜合考慮雙方在資本并購中的經(jīng)濟(jì)利益，并根據(jù)會計與稅法的準(zhǔn)則采取適宜的稅務(wù)會計處理方法。

（二）完善稅收法律法規(guī)

政府應(yīng)盡快幫完善與稅收相關(guān)的法律法規(guī)，迅速地解決公司并購中的多重征稅問題，并積極促進(jìn)公司并購的穩(wěn)步發(fā)展，以期實現(xiàn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)持續(xù)優(yōu)化。繼續(xù)擴(kuò)大公司的現(xiàn)有規(guī)模，使企業(yè)在整個市場的激烈競爭中脫穎而出。當(dāng)下，在并購交易的過程中，暴露出了涉及大量資金等諸多問題。假如對企業(yè)本身征稅過多，不完全符合我國地方稅收政策和方針政策，也不利于調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，遲滯了企業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展。

到目前為止，在特殊的稅收處理政策下，公司收購分立、公司股權(quán)并購問題、諸多交易中均有著重復(fù)征稅問題。詳細(xì)來說，這是一個將稅收處理中的遞延聯(lián)動效應(yīng)轉(zhuǎn)變?yōu)椴粩嘀貜?fù)征稅效應(yīng)的進(jìn)程。在控制相同下企業(yè)的并購階段里，如果公司運用了特殊性稅務(wù)處理方式，那么繳納的應(yīng)納稅所得額一般要高于一般稅收多的處理，重復(fù)征稅問題由此引發(fā)。所以，國家應(yīng)合理調(diào)整和完善與企業(yè)稅收有關(guān)的法律法規(guī)，盡可能地減少企業(yè)并購環(huán)節(jié)里的重復(fù)征稅問題的發(fā)生。

（三）確保稅收原則結(jié)果一致

在深入研究稅收制度時，必須按照企業(yè)本身的基本財務(wù)會計原則進(jìn)行。如果稅法的研究偏離企業(yè)會計的基本會計準(zhǔn)則，那么所獲得的深入研究的結(jié)果肯定是不準(zhǔn)確的。所以在展開稅務(wù)處理時，必須嚴(yán)格遵守中立原則，真實稅收能力，不會泄漏的基本原則。當(dāng)采用各種特殊性稅收處理方法時，通常會發(fā)生重復(fù)征稅的問題，這與為并購企業(yè)的交易雙方提供各種優(yōu)惠稅收政策的初衷不同。不符合發(fā)布各種稅收政策的改革者的本意，也不滿足企業(yè)并購中雙方的要求。所以企業(yè)需要運用合理措施去保證最初意圖、稅收原則與最終結(jié)果是一致的。

（四）打破“二元格局”

二元格局指的是我國現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則規(guī)定了權(quán)益法和購買法能夠一起存在，不利于會計信息內(nèi)容的對比選取。所以我國盡快打破權(quán)益法與購買法之間的長期共存居民，實現(xiàn)財務(wù)會計相關(guān)信息的可比性。權(quán)益結(jié)合法的實質(zhì)是權(quán)益相互結(jié)合。其觀點為在成功完成合并之后，現(xiàn)有的經(jīng)濟(jì)關(guān)系不會改變。只有法律法規(guī)與國內(nèi)經(jīng)濟(jì)資源的規(guī)模產(chǎn)生變動。

然而，在以往的并購中，權(quán)益結(jié)合從未真正實現(xiàn)。并購過程中的經(jīng)濟(jì)本質(zhì)屬于購買行為，雖然在并購其他企業(yè)后股東的合法權(quán)益依舊存在，但這些合法權(quán)益也很大程度上是屬于企業(yè)權(quán)益的，而不是原股東的權(quán)益。在企業(yè)自身并購的過程中，運用購買方可以把內(nèi)容大于方式的原則展示出來，反映出企業(yè)并購的內(nèi)涵。

企業(yè)的并購過程中，運用購買法可對公允價值形成巨大實際需求，但是要想準(zhǔn)確地衡量其公允價值，需要針對資本市場，交易市場進(jìn)行全面的綜合評估。采用購買法有利于資本市場與評估市場進(jìn)一步擴(kuò)大與發(fā)展，并且可以滿足企業(yè)會計準(zhǔn)則的大部分要求。

（五）確保會計政策與稅務(wù)處理結(jié)果相同

統(tǒng)一控制下的企業(yè)并購和非統(tǒng)一控制下的公司并購是基于公司財務(wù)會計準(zhǔn)則進(jìn)行分類的。但是，這種分類方法不在我國稅收政策的范圍內(nèi)，只能在較為特殊的稅收政策范圍內(nèi)運用。在稅收政策方面，對企業(yè)并購的電話已界定不清。這導(dǎo)致公司會計準(zhǔn)則與稅收政策之間缺乏統(tǒng)一規(guī)范的核心體系理念。相同的稅收政策，在不同會計準(zhǔn)則作用下的稅收處理效果是不一致的，這違反了公平征稅原則。

針對這一問題的實際情況，在制定各項稅收政策之前，應(yīng)對我國企業(yè)的職業(yè)會計行為準(zhǔn)則進(jìn)行更為詳細(xì)的綜合分析和深入的研究，提煉出稅收會計準(zhǔn)則的主要內(nèi)容。在制定和執(zhí)行稅收政策時，必須考慮到這一點。對公司并購的相關(guān)概念和分類方法進(jìn)行詳細(xì)闡述，提升了稅收政策的可靠性。

結(jié)語

本文在研究了企業(yè)并購的會計與稅務(wù)處理模式后，針對為企業(yè)提出了相關(guān)對策，企業(yè)可從選取合理的會計處理方法，完善稅收法律法規(guī)，確保稅收原則結(jié)果一致，打破二元格局，確保會計政策與稅務(wù)處理結(jié)果相同角度入手解決企業(yè)并購的會計與稅務(wù)處理存在的問題，以期達(dá)到企業(yè)平穩(wěn)運營的目標(biāo)。

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