吳淑文

中小企業(yè)財(cái)務(wù)造假行為的泛濫，將給經(jīng)濟(jì)建設(shè)帶來阻礙?；诖?，本文從審計(jì)角度對(duì)中小企業(yè)財(cái)務(wù)造假問題展開了分析，結(jié)合實(shí)際案例對(duì)審計(jì)工作開展方法進(jìn)行了探討，提出了明確審計(jì)重點(diǎn)、執(zhí)行有效程序等造假防控措施，希望能夠?yàn)橹行∑髽I(yè)審計(jì)工作開展提供參考。

一、引言

在國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中，中小企業(yè)將成為推動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長的主要力量。而財(cái)務(wù)造假行為的發(fā)生，不僅將給企業(yè)偷稅漏稅提供機(jī)會(huì)，也將導(dǎo)致企業(yè)財(cái)務(wù)狀況不明，不利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。在審計(jì)工作中，中小企業(yè)財(cái)務(wù)造假行為將給審計(jì)機(jī)構(gòu)帶來風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量受到影響。

二、企業(yè)財(cái)務(wù)造假事件概況

某科技股份有限公司成立于2010年，注冊(cè)資金5000萬元人民幣，從事數(shù)字信號(hào)技術(shù)軟硬件研發(fā)和技術(shù)服務(wù)等業(yè)務(wù)，屬于高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)。由于營業(yè)收入不超10000萬元，因此界定為中小企業(yè)。2017年以來該企業(yè)一直存在財(cái)務(wù)造假問題，但負(fù)責(zé)審計(jì)的會(huì)計(jì)事務(wù)所一直未能發(fā)現(xiàn)，直至2019年由新事務(wù)所查實(shí)存在嚴(yán)重造假行為。

三、中小企業(yè)審計(jì)中財(cái)務(wù)造假問題的成因

（一）審計(jì)人員警惕性不足

上述案例中企業(yè)財(cái)務(wù)造假行為未能在第一時(shí)間被發(fā)現(xiàn)，與審計(jì)人員對(duì)中小企業(yè)警惕性不足有關(guān)。在對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí)，應(yīng)保持職業(yè)懷疑，否則將引發(fā)審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)。結(jié)合實(shí)踐工作經(jīng)驗(yàn)可知，多數(shù)中小企業(yè)的財(cái)務(wù)造假手段并不高級(jí)，會(huì)出現(xiàn)財(cái)表不符、收支不平衡等問題，案例中企業(yè)營業(yè)收入等數(shù)據(jù)存在明顯異常，卻未能得到及時(shí)發(fā)現(xiàn)，與審計(jì)機(jī)構(gòu)失職、人員職業(yè)素養(yǎng)欠缺有直接關(guān)系，因此在事件暴露后審計(jì)機(jī)構(gòu)接受了相應(yīng)經(jīng)濟(jì)處罰。

（二）對(duì)審計(jì)重點(diǎn)把握不足

對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，時(shí)常可以發(fā)現(xiàn)各種類型的財(cái)務(wù)造假，如隨意篡改數(shù)據(jù)、附注信息等，還要把握審計(jì)重點(diǎn)，以便及時(shí)發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)造假問題。部分中小企業(yè)為保證賬、表、證相符，將采取有選擇性造假的措施，給審計(jì)工作的開展帶來了一定挑戰(zhàn)。對(duì)于審計(jì)人員來講，還要結(jié)合企業(yè)經(jīng)營特點(diǎn)明確審計(jì)方向，才能及時(shí)發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)異常。如表1所示，為企業(yè)2017年-2019年主營業(yè)收入數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)，總體軟件收入增速下降，2017年收入約603萬元，同比增長288.6%，2018年增長率僅為2.75，發(fā)展至2019年出現(xiàn)負(fù)增長情況，軟件業(yè)務(wù)增長率達(dá)到-46.8%。結(jié)合高新技術(shù)行業(yè)特點(diǎn)可知，在產(chǎn)品快速更新且價(jià)格波動(dòng)較大的情況下，企業(yè)營業(yè)收入將會(huì)發(fā)生較大波動(dòng)。通過分析同行業(yè)其他單位產(chǎn)品價(jià)格變化情況，確定企業(yè)收入波動(dòng)與行業(yè)波動(dòng)無顯著關(guān)系，確認(rèn)軟件收入存在異常，判斷企業(yè)可能存在財(cái)務(wù)造假情況。

（三）審計(jì)程序未能有效落實(shí)

部分中小企業(yè)為應(yīng)付檢查，會(huì)選擇設(shè)置內(nèi)外賬等高級(jí)方式進(jìn)行造假，即便能夠把握審計(jì)重點(diǎn)，從表面來看難以發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)異常。但實(shí)際上，企業(yè)財(cái)務(wù)造假都需要通過編造數(shù)據(jù)等方式實(shí)現(xiàn)，因此只要嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序，對(duì)各項(xiàng)數(shù)據(jù)指標(biāo)進(jìn)行一一審查，就能發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)問題。深入分析企業(yè)應(yīng)收賬款變化趨勢(shì)，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)近三年應(yīng)收賬款增長率明顯高于營業(yè)收入增長率，應(yīng)收賬款余額發(fā)展至2019年增長至1128萬元，增幅明顯，占營業(yè)收入比例從46.94%提升至109.89%，存在不正常增長情況。通過獲取應(yīng)收賬款函證，最終確認(rèn)企業(yè)存在財(cái)務(wù)造假行為。在之前的審計(jì)工作中未能發(fā)現(xiàn)這些問題，說明審計(jì)人員未能嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序。

四、中小企業(yè)審計(jì)中財(cái)務(wù)造假防控建議

（一）提高懷疑能力

面對(duì)中小企業(yè)開展審計(jì)工作，人員需要提高懷疑能力，以免發(fā)生審計(jì)失敗問題。在實(shí)踐工作中，事務(wù)所還應(yīng)提前了解客戶企業(yè)誠信狀況，加強(qiáng)與企業(yè)高層管理人員的溝通，判斷客戶企業(yè)是否建立完善內(nèi)部控制制度。在要求企業(yè)提供相關(guān)材料時(shí)，確認(rèn)是否存在含混不清、推三阻四等狀況。利用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論，應(yīng)對(duì)被審計(jì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況開展適當(dāng)、合理調(diào)查，在發(fā)現(xiàn)可疑現(xiàn)象或行為時(shí)保持審慎態(tài)度，盡可能多的收集令人信服的審計(jì)證據(jù)，而并非是倉促完成審計(jì)工作。

（二）明確審計(jì)重點(diǎn)

為確保人員能夠?qū)ω?cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行準(zhǔn)確判斷，避免承擔(dān)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，還要在承接業(yè)務(wù)前對(duì)需要審計(jì)的中小企業(yè)進(jìn)行了解，把握企業(yè)所在行業(yè)性質(zhì)、發(fā)展情況，并初步掌握企業(yè)整體經(jīng)營狀況和戰(zhàn)略規(guī)劃情況，以便確認(rèn)行業(yè)容易出現(xiàn)財(cái)務(wù)造假問題的領(lǐng)域。如技術(shù)行業(yè)研發(fā)投入高，可以用于對(duì)報(bào)表進(jìn)行粉飾，實(shí)現(xiàn)利潤操縱，因此還要重點(diǎn)進(jìn)行存貨價(jià)值和無形資產(chǎn)等財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)審計(jì)。為全面開展調(diào)查，還要組建優(yōu)秀團(tuán)隊(duì)負(fù)責(zé)不同行業(yè)項(xiàng)目，安排足夠多初級(jí)審計(jì)人員負(fù)責(zé)基礎(chǔ)調(diào)查工作，由高層審計(jì)人員根據(jù)調(diào)查得到的數(shù)據(jù)和企業(yè)提交材料開展審計(jì)工作，對(duì)照行業(yè)同類型企業(yè)水平加強(qiáng)分析判斷。

（三）執(zhí)行有效程序

在財(cái)務(wù)造假控制方面，還要嚴(yán)格遵守審計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，保證有效審計(jì)程序能夠得到落實(shí)。在早期開展業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)按流程完成具體審計(jì)計(jì)劃的制定，結(jié)合前期調(diào)查情況提出科學(xué)設(shè)計(jì)策略，加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。評(píng)估發(fā)現(xiàn)存在較大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，需要重新分析業(yè)務(wù)能力和企業(yè)狀況，根據(jù)職業(yè)判斷啟動(dòng)必要審計(jì)程序，通過詢問、檢查、函證等多項(xiàng)操作獲取充分審計(jì)證據(jù)，以便使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)得到有效控制。為體現(xiàn)審計(jì)程序的有效性和靈活性，還要針對(duì)被審企業(yè)所在行業(yè)特點(diǎn)和企業(yè)經(jīng)營內(nèi)容完成不同費(fèi)用明細(xì)的設(shè)定，加強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中各項(xiàng)資金使用分類，對(duì)各項(xiàng)指標(biāo)核算進(jìn)行優(yōu)化，使核算的準(zhǔn)確性得到增強(qiáng)。對(duì)執(zhí)行程序獲得的審計(jì)證據(jù)，還要詳細(xì)檢查，確定是否具有可靠性，直至可以證明審計(jì)結(jié)論后才能完成底稿記錄。

五、結(jié)語

會(huì)計(jì)事務(wù)所在開展中小企業(yè)審計(jì)工作時(shí)，還應(yīng)加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的嚴(yán)格把控，以便使財(cái)務(wù)造假問題得到及時(shí)發(fā)現(xiàn)。結(jié)合中小企業(yè)容易發(fā)生財(cái)務(wù)造假的情況，人員還應(yīng)結(jié)合被審計(jì)企業(yè)經(jīng)營特點(diǎn)有所側(cè)重的開展審計(jì)工作，并通過落實(shí)有效程序及時(shí)發(fā)現(xiàn)不合理的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，憑借較高懷疑能力收集充分的審計(jì)證據(jù)，繼而使財(cái)務(wù)造假行為得到有效防控。（作者單位：浙江天平會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙））