曹曉莉

摘要：財(cái)政部于2014年發(fā)布了有關(guān)整體性發(fā)展管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)搭建的詳細(xì)辦法，管理會(huì)計(jì)在我國行政事業(yè)單位有關(guān)預(yù)算的實(shí)施和管控、基礎(chǔ)工程建設(shè)的管控以及效率和開支管控等重要因素上都發(fā)揮了至關(guān)重要的積極作用。然而由于國內(nèi)的行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)發(fā)展開始較晚，不管是行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)的理論研究發(fā)展方向上，還是在實(shí)際的工作操作中都還面臨著不少的難題。本文運(yùn)用案例分析方法，對行事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用進(jìn)行研究，希望能夠?yàn)槭聵I(yè)單位提供參考。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位;管理會(huì)計(jì)應(yīng)用

《會(huì)計(jì)改革與發(fā)展“十三五”規(guī)劃綱要》內(nèi)提到，會(huì)計(jì)的變革與成長核心關(guān)鍵是“把發(fā)展管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)作為前提，在此基礎(chǔ)上積極宣傳并發(fā)展管理會(huì)計(jì)的全面實(shí)施”，這一定會(huì)很大程度上提高行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)發(fā)展和成長的速度。國內(nèi)的行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)開始較晚，所以不管是在行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)的書面知識發(fā)展方面，還是管理會(huì)計(jì)的實(shí)際工作操作中都面臨一些難題，這些問題限制了行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)的成長。管理會(huì)計(jì)體系發(fā)展會(huì)是未來很長一段時(shí)間國內(nèi)事業(yè)單位的主要任務(wù)之一。

管理會(huì)計(jì)是把會(huì)計(jì)和管理兩個(gè)方面綜合在一起的一種工具，把會(huì)計(jì)手段添加到單位的管理工作中，從而在單位的未來計(jì)劃、評估、決定、內(nèi)部控制及其他重要環(huán)節(jié)中都能夠產(chǎn)生積極的輔助效果。管理會(huì)計(jì)最早在企業(yè)的財(cái)務(wù)和管控管理相關(guān)工作內(nèi)發(fā)揮作用，尤其是在全世界的中型以上企業(yè)得到了廣泛地應(yīng)用，在對內(nèi)部的會(huì)計(jì)相關(guān)匯總，對內(nèi)部的經(jīng)營管控質(zhì)量優(yōu)化、資金資源利用的效率提升都產(chǎn)生著至關(guān)重要的積極作用。

一、文獻(xiàn)回顧

對于管理會(huì)計(jì)的研究，成果累累。專家學(xué)者從多個(gè)方面、多種角度、運(yùn)用了多種方法進(jìn)行相關(guān)探索。但是基本是從企業(yè)角度出發(fā)，對事業(yè)單位此類關(guān)注較少。

參考海外文獻(xiàn)，Martinvan dersteen發(fā)表的《The emergenZeand Zhange of management aZZounting Routines》文中曾對管理會(huì)計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的過程與影響展開了研究，同時(shí)解釋了在這一過程中管理會(huì)計(jì)是怎樣發(fā)揮作用增強(qiáng)平穩(wěn)度以及不斷優(yōu)化的。Jani Taipaleenmkl和Seppo Ikheimo把管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展和成長用具體的模式進(jìn)行描述，不單單詳細(xì)闡述了他們是怎樣的實(shí)際操作中相輔相成，同時(shí)結(jié)合實(shí)際案例和模型具象化的展現(xiàn)了兩者的配合能力。Bums，Warren，Quinn和Oliveira完整的描述了管理會(huì)計(jì)的基本概念以及其技術(shù)特點(diǎn)、不斷變動(dòng)的外界狀況和管理會(huì)計(jì)工作者需要兼顧的各個(gè)方面。具體來說涵蓋了：管理會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)理論、怎樣組織來形成開支配比、有關(guān)工具和技術(shù)能產(chǎn)生的作用，后續(xù)將發(fā)揮怎樣的計(jì)劃和管控能力、業(yè)務(wù)層面所需要做出的相關(guān)決定、評估所處環(huán)境復(fù)雜程度的能力、組織的發(fā)展方向和規(guī)劃。

我國學(xué)者范君和李定清在《略論我國政府管理會(huì)計(jì)改革》（2017）中探討過國內(nèi)政府管理會(huì)計(jì)的目前情況以及海外政府部門管理會(huì)計(jì)書面知識及實(shí)際操作中可借鑒的優(yōu)秀改革辦法，經(jīng)過整理與研究針對國內(nèi)政府管理會(huì)計(jì)目前的架構(gòu)和未來的發(fā)展方向總結(jié)出了一些改進(jìn)辦法。

劉永澤、況玉書在《論行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建》（2014）中提到管理會(huì)計(jì)還沒有在我國的行政事業(yè)單位獲得應(yīng)有的重視和推廣，這就導(dǎo)致了目前管理會(huì)計(jì)書面知識優(yōu)化以及實(shí)際操作發(fā)展與成長的阻礙重重。行政事業(yè)單位應(yīng)該依照相關(guān)的程度作為判斷，梳理出管理會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)之間的聯(lián)系和影響，行政事業(yè)單位的管理模式要求預(yù)算管理作為切入點(diǎn)來打造出相應(yīng)的管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)，需要涵蓋預(yù)估評估體系、管控決定體系、完整預(yù)算體系、預(yù)算管理體系、項(xiàng)目管控與責(zé)任會(huì)計(jì)、績效衡量體系和內(nèi)部評估匯報(bào)體系等綜合體系。

王春科在《管理會(huì)計(jì)與行政事業(yè)單位管理的結(jié)合》（2016）中提到，管理會(huì)計(jì)的實(shí)際操作中是不是能夠讓它和行政事業(yè)管理?xiàng)l例相輔相成，真正展現(xiàn)出應(yīng)有的能力，這對于推動(dòng)行政事業(yè)單位更快更好地成長是重中之重。該文研究了管理會(huì)計(jì)可以在行政單位中產(chǎn)生的影響，并探討了增強(qiáng)管理會(huì)計(jì)實(shí)際操作的辦法和如何將管理會(huì)計(jì)更好地融合到行政事業(yè)單位日常工作中。

二、行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)的主要作用

行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)的主要作用就是針對信息的匯總和使用，按照流程研究，主要涵蓋了歸納之前的歷史經(jīng)驗(yàn)、管理優(yōu)化目前的狀況、完善突破之后的發(fā)展與成長方向三大點(diǎn)。首先針對已經(jīng)產(chǎn)生的歷史財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)開展有條不紊的歸納總結(jié)及相關(guān)研究工作，尋找到其中的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，給單位的選擇與決定帶來更為可靠的參考，把管理會(huì)計(jì)手段運(yùn)用到目前的管理工作當(dāng)中，對相關(guān)的流程和工作展開更加積極和有效的管控工作。同時(shí)借助過去以及現(xiàn)有的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，歸納總結(jié)不斷改進(jìn)，幫助之后的工作更加完善。

管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)主要是借助參照管理會(huì)計(jì)的手段與策略，投入到單位的計(jì)劃與決定、管控與評估一系列工作中，同時(shí)提供高質(zhì)量數(shù)據(jù)，幫助推進(jìn)戰(zhàn)略實(shí)施的速度。管理會(huì)計(jì)的首要責(zé)任就是給相關(guān)工作帶來強(qiáng)有力的決定和決策依據(jù)，同時(shí)增強(qiáng)管理質(zhì)量。使用信息的使用方主要是單位內(nèi)的各類管理工作負(fù)責(zé)人以及信息運(yùn)用崗位。行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)最后的目標(biāo)是要盡可能讓行政事業(yè)單位價(jià)值的提升，涵蓋了經(jīng)濟(jì)價(jià)值和產(chǎn)生積極正能力的意義，行政事業(yè)單位由于其自身的特點(diǎn)，社會(huì)意義的重要性與企業(yè)不同，他們十分關(guān)注怎樣去增強(qiáng)給普通民眾帶來更多更好的公共資源及各項(xiàng)服務(wù)。管理會(huì)計(jì)可以幫助政府的職能切換，防止貪腐現(xiàn)象和增強(qiáng)公信力及其他區(qū)塊上產(chǎn)生強(qiáng)有力的積極影響。

管理會(huì)計(jì)的環(huán)境主要分為內(nèi)部和外部。價(jià)值產(chǎn)生的辦法、結(jié)構(gòu)模式、管理控制模式、資源的維護(hù)、信息系統(tǒng)發(fā)展等方面，再加上行政事業(yè)單位具有的提點(diǎn)綜合起來產(chǎn)生了行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)的內(nèi)部情況;全球經(jīng)濟(jì)、法規(guī)、文化等造就了行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)的外部情況。因?yàn)樾姓聵I(yè)單位管理會(huì)計(jì)施行與操作開始較晚，現(xiàn)在很少有行政事業(yè)單位已經(jīng)具備了專門的管理會(huì)計(jì)部門，來規(guī)劃并實(shí)施管理會(huì)計(jì)任務(wù)，盡到管理會(huì)計(jì)應(yīng)盡的職責(zé)。

三、事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)應(yīng)用工具分析

管理會(huì)計(jì)相關(guān)工作主要是借助管理會(huì)計(jì)資料和管理會(huì)計(jì)手段，在計(jì)劃、決定、管控、評估這些因素來幫助行政事業(yè)單位管理要面臨的各項(xiàng)工作發(fā)揮作用。行政事業(yè)單位需要把相關(guān)的業(yè)務(wù)工作和財(cái)務(wù)工作兩者結(jié)合起來，整理并歸納出高質(zhì)量的重要資源和資料，來幫助單位內(nèi)部不同部門的領(lǐng)導(dǎo)和管理人員針對未來的相關(guān)工作出具方案和決定。需要設(shè)置一定的數(shù)量和標(biāo)準(zhǔn)，重點(diǎn)研究、交流、協(xié)商、評估各項(xiàng)流程。工具手段是用來完成管理會(huì)計(jì)目標(biāo)的詳細(xì)辦法，涵蓋了計(jì)劃方案、全面預(yù)算辦法、開支管控、利潤研究、重要數(shù)據(jù)法、平衡記分卡法、單位風(fēng)險(xiǎn)評估等，內(nèi)容是十分多樣?，F(xiàn)在的管理會(huì)計(jì)工具手段基本會(huì)在戰(zhàn)略管控、預(yù)算、開支、經(jīng)營、投資、效率、風(fēng)險(xiǎn)等多個(gè)區(qū)塊發(fā)揮重要作用。預(yù)算管理是國內(nèi)行政事業(yè)單位實(shí)現(xiàn)成長和未來發(fā)展以及高質(zhì)量達(dá)到工作要求的關(guān)鍵手段，是財(cái)務(wù)管理的關(guān)鍵步驟。國內(nèi)行政事業(yè)單位預(yù)算管理使用分類制度，主要分為三個(gè)檔次，各個(gè)檔次的預(yù)算單位擁有不一樣的資金管控使用權(quán)責(zé)。依照有關(guān)條例，預(yù)算管理其中可以使用的管理會(huì)計(jì)工具手段涵蓋了全面預(yù)算、零基預(yù)算、滾動(dòng)預(yù)算、彈性預(yù)算等多個(gè)管理辦法。而在行政事業(yè)單位的預(yù)算規(guī)劃內(nèi)也借鑒了滾動(dòng)預(yù)算和全面預(yù)算的工具手段。

事業(yè)單位的績效管理難度較大?？冃Ч芾淼母局饕欠e極正面的價(jià)值觀、公平客觀、嚴(yán)謹(jǐn)一致、高質(zhì)高效。單位開展績效相關(guān)工作時(shí)，可以開展薪酬和評估委員會(huì)來進(jìn)行績效評估的工作，出臺業(yè)績與績效掛鉤實(shí)施獎(jiǎng)懲制度，積極調(diào)解應(yīng)處理績效工作而產(chǎn)生的矛盾與難題。企業(yè)績效管理經(jīng)常被使用的管理會(huì)計(jì)和手段包括重要業(yè)績指標(biāo)法、經(jīng)濟(jì)增長法、平衡計(jì)分卡法等?？冃Ч芾頃r(shí)，主要在意最終的結(jié)果還是過程中的細(xì)節(jié)，會(huì)對績效的最終完成產(chǎn)生不小的影響，而績效的評估不能只注重最終的結(jié)果，也應(yīng)該注意過程。

國內(nèi)的行政事業(yè)單位內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)經(jīng)常會(huì)選擇績效考核和薪酬福利之類的手段來開展工作，然而因?yàn)樾姓聵I(yè)單位的經(jīng)費(fèi)特點(diǎn)和中央八項(xiàng)規(guī)定有關(guān)要求，絕大多數(shù)行政事業(yè)單位無法制定考核獎(jiǎng)勵(lì)，因此薪酬激勵(lì)并沒有廣泛運(yùn)用，基本上是選擇其他辦法給予工作人員考評獎(jiǎng)勵(lì)。并且，績效預(yù)算方法同樣是預(yù)算管控共同作用的結(jié)果。

行政事業(yè)單位在成本管理領(lǐng)域較常用的管理會(huì)計(jì)工具有標(biāo)準(zhǔn)成本法和作業(yè)成本法等。另外，在成本管理方面還有完全成本法、本量利分析等管理工具。

四、案例分析

（一）案例介紹與分析

z事業(yè)單位的性質(zhì)屬于中央直屬的事業(yè)單位，主要開展相關(guān)公益工作，采用的是行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，針對省內(nèi)系統(tǒng)的單位具有開展管理的權(quán)責(zé)。目前單位內(nèi)在職的工作者112名，擁有專門的財(cái)務(wù)管理部門來開展單位內(nèi)的財(cái)務(wù)管理工作，同時(shí)要管理并幫助省內(nèi)其他單位開展積極高效的財(cái)務(wù)管理工作，到了年底應(yīng)該匯總財(cái)務(wù)報(bào)表交給上級部門。目前財(cái)務(wù)管理部門共有七位財(cái)務(wù)工作者，都是專業(yè)的會(huì)計(jì)工作者。包括一位高級會(huì)計(jì)師、兩位中級會(huì)計(jì)師和一位助理會(huì)計(jì)師。同時(shí)按照行政職位的設(shè)置，擁有一位正處長級、兩位副處長級和四位科室工作人員。按照內(nèi)部控制不相容崗位需要權(quán)責(zé)分離的要求，七位工作者都是科學(xué)分工的。這中間，正處長主要開展本級別以及整個(gè)系統(tǒng)內(nèi)部的工作和員工分配管控;一位副處長開展財(cái)務(wù)管理工作，管理一位科室成員的預(yù)決算和績效管理工作以及一位科室成員的政府采購、固定資產(chǎn)管控、內(nèi)部審計(jì)管理工作;另一位副處長擔(dān)任本級主管會(huì)計(jì)，管理一位本級會(huì)計(jì)以及一位本級出納。同時(shí)，本級出納需要完成系統(tǒng)國庫集中付款的任務(wù)。

z事業(yè)單位的經(jīng)費(fèi)基本是依靠中央財(cái)政撥款，屬于二級預(yù)算單位，同時(shí)省財(cái)政也會(huì)給予經(jīng)費(fèi)支持，屬于省一級預(yù)算單位。按照財(cái)政部預(yù)算編制的相關(guān)規(guī)定以及目前z事業(yè)單位的內(nèi)部管控情況，z事業(yè)單位基本選擇了全面預(yù)算、滾動(dòng)預(yù)算以及績效預(yù)算這幾種管理會(huì)計(jì)手段來開展預(yù)算相關(guān)工作和流程。

z事業(yè)單位在績效管理上，基本是把績效和預(yù)算這兩者的管控管理工作放在一起來處理，實(shí)現(xiàn)了績效的預(yù)算。也就是說因?yàn)楝F(xiàn)在國內(nèi)的績效預(yù)算系統(tǒng)還有待成熟和成長，因此和別的行政事業(yè)單位相同，z事業(yè)單位的績效預(yù)算還無法稱作為真正成熟的績效管理，僅僅可以算是和預(yù)算管理有所關(guān)聯(lián)的一種績效管理。

（二）案例評價(jià)

z事業(yè)單位在平時(shí)的工作管理和預(yù)算計(jì)劃中都盡可能展現(xiàn)出了標(biāo)準(zhǔn)成本方法的效力，來當(dāng)作單位平時(shí)的工作管理和預(yù)算計(jì)劃編寫的關(guān)鍵參考數(shù)據(jù)。

z事業(yè)單位選擇全面預(yù)算的管理會(huì)計(jì)工具倆開展預(yù)算管理工作，和之前的盲目開展預(yù)算工作相比，有了不小的發(fā)展和成長。借助全面預(yù)算模式，能夠更大程度上完整的了解單位的資金需要和存在的漏洞，能夠更科學(xué)且優(yōu)化的開展預(yù)算工作，并且實(shí)現(xiàn)預(yù)算過程中更高治療的管控，給結(jié)果的研究和評估提供更好的幫助從而對未來的工作規(guī)劃產(chǎn)生更加積極的效果。然而由于預(yù)算管理和內(nèi)控管理還未實(shí)現(xiàn)較高程度的融合管理會(huì)計(jì)需要的資料比如擁有較高的準(zhǔn)確性，同時(shí)保證不是虛假信息，假如內(nèi)部控制系統(tǒng)存在缺陷，則會(huì)對數(shù)據(jù)的質(zhì)量和效果產(chǎn)生不利作用，數(shù)據(jù)可能產(chǎn)生偏差或者直接是虛假數(shù)據(jù)，在研究中獲得的結(jié)果和實(shí)施情況可能會(huì)出現(xiàn)較大偏差。所以管理會(huì)計(jì)的高質(zhì)量實(shí)施需要高質(zhì)量的內(nèi)部控制系統(tǒng)作為鋪墊。

z事業(yè)單位計(jì)劃的預(yù)算績效目標(biāo)涵蓋量化和非量化兩種。案例提到的績效目標(biāo)表明該項(xiàng)目屬于綜合類，能夠確保z事業(yè)單位大部分的項(xiàng)目開展獲得所需的資金量，項(xiàng)目的總目標(biāo)包含了z事業(yè)單位全部的工作項(xiàng)目，十分貼合z事業(yè)單位目前的發(fā)展水平，具有一定的可操作性。