傅雯佳

本文從管理會(huì)計(jì)體系的內(nèi)涵特征和理論方法出發(fā)，結(jié)合價(jià)值創(chuàng)造價(jià)值管理的思想對企業(yè)管理會(huì)計(jì)體系創(chuàng)新應(yīng)用進(jìn)行了研究，并強(qiáng)調(diào)了要對企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)算支出、供應(yīng)鏈依賴度以及崗位流動(dòng)性等進(jìn)行分析和控制。

一、管理會(huì)計(jì)體系概述

（一）管理會(huì)計(jì)的內(nèi)涵和特征

管理會(huì)計(jì)是為企業(yè)內(nèi)部控制和管理而專門設(shè)置的崗位，其主要為企業(yè)內(nèi)部管理者提供更精確的信息服務(wù)，幫助管理者收集和整理企業(yè)日常經(jīng)營中產(chǎn)生的各種信息數(shù)據(jù)，為企業(yè)績效考核、預(yù)算制定、業(yè)務(wù)預(yù)測、成本控制、過程控制等提供依據(jù)，從而使企業(yè)能夠更精確地根據(jù)實(shí)際情況制定下一階段的目標(biāo)。

管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)都能夠?yàn)槠髽I(yè)各利益相關(guān)者提供信息，但財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)出具的財(cái)務(wù)報(bào)表等更多地面向股東等企業(yè)股權(quán)所有者，其目的在于讓投資者對企業(yè)的基本經(jīng)營狀況有一定的了解;而管理會(huì)計(jì)則不會(huì)將信息對外開放，而是專門為企業(yè)內(nèi)管理者提供報(bào)告會(huì)計(jì)，報(bào)告的內(nèi)容和形式也有很大差別，幾乎所有設(shè)有管理會(huì)計(jì)的企業(yè)，其管理會(huì)計(jì)的報(bào)告主題和內(nèi)容都有很大差別。另外，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)更注重信息的準(zhǔn)確性和真實(shí)性，受企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則限制，具有一定的監(jiān)督職能;而管理會(huì)計(jì)則是為企業(yè)決策和預(yù)算規(guī)劃服務(wù)，其出發(fā)點(diǎn)是如何更好地優(yōu)化企業(yè)自身，更好地為下一步預(yù)算制定和決策落實(shí)提供依據(jù)。

（二）管理會(huì)計(jì)的理論和方法體系

管理會(huì)計(jì)的理論分析方法基本由以下七個(gè)方面組成：成本分析、預(yù)測管理、預(yù)算管理、決策管理、成本控制、考核評價(jià)、激勵(lì)機(jī)制。成本分析指的是分析企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中在不同部門和項(xiàng)目上付出的資本及產(chǎn)生相應(yīng)支出的原因，從而為企業(yè)的成本控制和預(yù)算制定提供依據(jù)。成本分析的主要內(nèi)容有成本估計(jì)與分解、本量利分析等。預(yù)測管理指的是企業(yè)能夠根據(jù)過去和現(xiàn)在的市場環(huán)境、企業(yè)實(shí)際經(jīng)營狀況以及企業(yè)經(jīng)營過程中的各項(xiàng)數(shù)據(jù)進(jìn)行管理和決策。預(yù)測管理需要結(jié)合各種信息資料對企業(yè)的經(jīng)營狀況進(jìn)行建模，來模擬未來一段時(shí)間內(nèi)企業(yè)的相關(guān)決策可能產(chǎn)生的影響。預(yù)測管理主要是對銷售、成本、利潤以及資金需求進(jìn)行預(yù)測和管理。預(yù)算管理指的是對經(jīng)營、投資、財(cái)務(wù)這三個(gè)方面進(jìn)行預(yù)算管理，其中經(jīng)營預(yù)算和財(cái)務(wù)預(yù)算往往占主要地位。決策指的是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營方面的決策，決策管理就是對生產(chǎn)、存貨和投資等內(nèi)容進(jìn)行管理。生產(chǎn)決策的內(nèi)容十分廣泛，決定著企業(yè)的產(chǎn)品規(guī)模、生產(chǎn)效率以及技術(shù)含量;存貨決策則需要結(jié)合訂單量以及市場環(huán)境預(yù)測進(jìn)行存貨的補(bǔ)充和周轉(zhuǎn)。投資決策決定著企業(yè)的生產(chǎn)和研發(fā)的投入，尤其是長期資產(chǎn)的投資往往需要承擔(dān)一定的風(fēng)險(xiǎn)，是關(guān)乎企業(yè)未來發(fā)展的重要決策。成本控制往往是針對企業(yè)成本中相對可控的環(huán)節(jié)進(jìn)行控制和決策，具體方法有標(biāo)準(zhǔn)成本法、作業(yè)成本法以及目標(biāo)成本法?？己嗽u價(jià)和激勵(lì)機(jī)制是企業(yè)對員工進(jìn)行管理的常用方法，考核評價(jià)根據(jù)考核主體的不同內(nèi)容也大不相同，既有針對基層職工的考核評價(jià)也有針對部門及其負(fù)責(zé)人的考核評價(jià)，還有針對高層管理人員的考核評價(jià)，相應(yīng)的對于考核評價(jià)較好的可以通過激勵(lì)機(jī)制獲得額外的物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)或晉升機(jī)會(huì)，而表現(xiàn)較差的則可能因?yàn)榧?lì)機(jī)制而受到不同的處罰。

二、價(jià)值創(chuàng)造對企業(yè)管理會(huì)計(jì)的影響

（一）價(jià)值管理目標(biāo)與管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)的聯(lián)系

創(chuàng)造價(jià)值是企業(yè)管理的唯一標(biāo)度，是企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)可持續(xù)發(fā)展并獲得超額收益的重要途徑。價(jià)值管理目標(biāo)與管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)存在以下聯(lián)系：

首先，價(jià)值管理目標(biāo)與管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)都要求企業(yè)實(shí)訓(xùn)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的進(jìn)一步優(yōu)化和提升。價(jià)值管理對各部門對企業(yè)發(fā)展做出的貢獻(xiàn)有更明確的評估，而管理會(huì)計(jì)對各部門的運(yùn)營都有專門的考核評價(jià)指標(biāo)和預(yù)算指標(biāo)，這些都是為企業(yè)實(shí)現(xiàn)價(jià)值創(chuàng)造服務(wù)的。

其次，價(jià)值管理目標(biāo)與管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)都是從企業(yè)自身的利益出發(fā)通過決策作用于企業(yè)。價(jià)值管理與管理會(huì)計(jì)都是對企業(yè)內(nèi)部而言的，企業(yè)作為一個(gè)整體往往一榮俱榮。因此，價(jià)值管理目標(biāo)與管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)都強(qiáng)調(diào)工作目標(biāo)的建立，都強(qiáng)調(diào)目標(biāo)要對企業(yè)發(fā)展有正向影響且切實(shí)可行。

最后，價(jià)值管理目標(biāo)與管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)都作用于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和生產(chǎn)運(yùn)營系統(tǒng)。價(jià)值管理與管理會(huì)計(jì)都需要信息作為決策依據(jù)都需要企業(yè)各部門配合落實(shí)相關(guān)決策，也就是說，價(jià)值管理和管理會(huì)計(jì)無法替代企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營管理，他們提供的更多的是相關(guān)決策，而具體的落實(shí)還是要看企業(yè)各個(gè)部門的管理人員和職工。

（二）價(jià)值管理目標(biāo)與管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)的區(qū)別

價(jià)值管理目標(biāo)與管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)也有明顯的區(qū)別，具體有以下幾點(diǎn)：

首先，價(jià)值管理目標(biāo)與管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)的價(jià)值導(dǎo)向不同，價(jià)值管理的目標(biāo)往往由企業(yè)利益相關(guān)者主要是股東決定，是企業(yè)利益相關(guān)者的外部訴求影響企業(yè)發(fā)展的體現(xiàn)。企業(yè)發(fā)展的核心方向很多時(shí)候并不是管理層決定的，而是董事會(huì)和股東大會(huì)決定。而管理會(huì)計(jì)則是真的企業(yè)管理者自身對企業(yè)的利益訴求，其更多地是為企業(yè)管理和決策優(yōu)化提供依據(jù)和參考，創(chuàng)造價(jià)值是其附帶的作用。

其次，價(jià)值管理目標(biāo)與管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)的行為機(jī)制存在差異。價(jià)值管理包括了企業(yè)文化構(gòu)建，不論是企業(yè)發(fā)展方向的樹立還是對員工的激勵(lì)都更偏向于主觀;而管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)以企業(yè)實(shí)際經(jīng)營管理數(shù)據(jù)為依據(jù)，制定的目標(biāo)是根據(jù)過去數(shù)據(jù)被動(dòng)制定的，而管理會(huì)計(jì)的職能也是相對固定且被動(dòng)的，因此，在積極性調(diào)動(dòng)上，價(jià)值管理更有優(yōu)勢。

最后，價(jià)值管理目標(biāo)與管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)產(chǎn)生的結(jié)果的意義也不一樣。價(jià)值管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)意味著企業(yè)在市場上的價(jià)值得到了認(rèn)可，而管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)則是企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)得到了管理層的認(rèn)可，前者的意義更加明顯。

三、企業(yè)價(jià)值管理會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建

從上述分析中不難看出，管理會(huì)計(jì)體系的目標(biāo)存在一定的局限性，其目標(biāo)制定更多地是為企業(yè)管理層進(jìn)行相關(guān)決策服務(wù)而不是為企業(yè)利益相關(guān)者服務(wù)。因此，將價(jià)值管理與管理會(huì)計(jì)有機(jī)地結(jié)合在一起具有統(tǒng)一利益訴求，強(qiáng)化管理會(huì)計(jì)職能的作用，并且能夠更進(jìn)一步地讓管理會(huì)計(jì)體系目標(biāo)為價(jià)值創(chuàng)造服務(wù)。

（一）價(jià)值分析

價(jià)值分析與成本分析有很大的相關(guān)性，其包括營業(yè)收入分析、資本運(yùn)作分析、成本費(fèi)用分析、資產(chǎn)使用分析以及項(xiàng)目投資分析等內(nèi)容。相比于成本分析，其增加了對各分析內(nèi)容對企業(yè)價(jià)值貢獻(xiàn)程度的分析和描述。如在營業(yè)收入分析中，除了客觀地描述銷售產(chǎn)品價(jià)格、銷量外，還會(huì)增加對競爭對手情況的調(diào)查和描述，以突出相關(guān)產(chǎn)品在市場上的實(shí)際價(jià)值。而在成本費(fèi)用分析上除了對企業(yè)各種開支的說明外，還增加了對過去成本控制評價(jià)以及相關(guān)職工、企業(yè)對企業(yè)成本控制的看法的描述，這些看法看似毫無價(jià)值，但實(shí)際上是市場對企業(yè)成本控制忍耐度的一種描述，如果成本控制過于嚴(yán)格很可能導(dǎo)致企業(yè)的合作者轉(zhuǎn)而為競爭對手服務(wù)，共贏是價(jià)值分析的最終目標(biāo)。

（二）價(jià)值預(yù)測

價(jià)值預(yù)測和預(yù)測管理對應(yīng)，價(jià)值預(yù)測包括收入預(yù)測、成本預(yù)測以及資產(chǎn)使用情況預(yù)測。價(jià)值預(yù)測分為對短期的預(yù)測和對長期的預(yù)測，企業(yè)在過去往往都會(huì)進(jìn)行短期的企業(yè)經(jīng)營狀況預(yù)測，按3個(gè)月到3年不等。而價(jià)值預(yù)測則不同，其強(qiáng)調(diào)對總體價(jià)值的預(yù)測。首先，價(jià)值預(yù)測考慮不僅僅是收入和成本，還要考慮相關(guān)產(chǎn)品的可替代性，其會(huì)根據(jù)產(chǎn)品的技術(shù)含量結(jié)合市場需求和競爭對手的能力對競品的出現(xiàn)進(jìn)行分析，從而為企業(yè)未來的產(chǎn)品存貨管理、研發(fā)、營銷等提供依據(jù)。價(jià)值預(yù)測也會(huì)對產(chǎn)品價(jià)值的穩(wěn)定性和市場需求進(jìn)行分析，并進(jìn)一步評估相關(guān)生產(chǎn)設(shè)備的資產(chǎn)使用情況，從而為擴(kuò)大產(chǎn)能以及向銀行申請更多的貸款提供參考。

（三）價(jià)值決策

價(jià)值決策對應(yīng)的是決策管理，除了包括收入管理決策、成本費(fèi)用管理決策、資產(chǎn)管理決策、資本管理決策以及項(xiàng)目投資管理決策外，還包括崗位流動(dòng)性管理決策。企業(yè)往往存在基層員工流動(dòng)性較大中高層管理人員流動(dòng)性較小的情形，但企業(yè)增長的瓶頸往往也與崗位流動(dòng)性問題有關(guān)，由于企業(yè)難以空出更多的管理或研發(fā)等收入更高的崗位給普通職工，導(dǎo)致企業(yè)發(fā)展動(dòng)力不斷減弱，最終形成發(fā)展瓶頸。因此，進(jìn)行崗位流動(dòng)性管理十分必要。崗位流動(dòng)性管理出于兩個(gè)目的，一方面是淘汰企業(yè)中存在較大增長瓶頸的中高層管理和研發(fā)人員，引進(jìn)新鮮血液，另一方面則是對用工成本的重新分配。

（四）價(jià)值預(yù)算

價(jià)值預(yù)算與預(yù)算管理對應(yīng)，除了營業(yè)收入預(yù)算、成本費(fèi)用預(yù)算、資產(chǎn)使用預(yù)算、資本投入預(yù)算、項(xiàng)目投資預(yù)算外，還額外增加了風(fēng)險(xiǎn)支出預(yù)算。風(fēng)險(xiǎn)支出預(yù)算在過去被納入成本費(fèi)用預(yù)算之中，而單獨(dú)列出的意義，除了重視風(fēng)險(xiǎn)外，更多地是為企業(yè)發(fā)展提供更多的確定性的保障。很多企業(yè)在實(shí)際運(yùn)行過程中并不注重對風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行保障，導(dǎo)致正常經(jīng)營的企業(yè)面臨不確定性風(fēng)險(xiǎn)時(shí)難以應(yīng)對。風(fēng)險(xiǎn)支出預(yù)算不僅要求企業(yè)要有風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，更需要將相關(guān)預(yù)算花在企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)防范上，從而為企業(yè)價(jià)值實(shí)現(xiàn)保駕護(hù)航。風(fēng)險(xiǎn)支出預(yù)算除了為相關(guān)生產(chǎn)設(shè)備投保外，還包括供應(yīng)鏈風(fēng)險(xiǎn)的相關(guān)生產(chǎn)資料儲(chǔ)備支出，職工安全保障支出，信息安全保障支出以及其他保險(xiǎn)支出等。

（五）價(jià)值控制

價(jià)值控制與成本控制相對應(yīng)，除了產(chǎn)品價(jià)值控制、經(jīng)營過程控制、資產(chǎn)價(jià)值控制外，還包括供應(yīng)鏈依賴度控制。企業(yè)實(shí)施成本控制往往控制的是其可以部分影響的成本支出項(xiàng)目，而供應(yīng)鏈則是企業(yè)很難影響的成本支出部分，因此，為擺脫供應(yīng)鏈對企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品價(jià)格和利潤的影響，有必要對供應(yīng)鏈的依賴程度進(jìn)行控制，即對原材料企業(yè)和銷售渠道商進(jìn)行多元化。供應(yīng)鏈依賴度控制，要求企業(yè)在保證產(chǎn)品質(zhì)量的基礎(chǔ)上盡可能多地使用不同廠家生產(chǎn)的原材料，盡可能多地使用不同渠道進(jìn)行銷售，如此才能避免因供應(yīng)鏈上下游導(dǎo)致產(chǎn)品滯銷的問題出現(xiàn)。除了擺脫供應(yīng)鏈的影響外，掌握供應(yīng)鏈則是掌握行業(yè)利潤的關(guān)鍵，同樣的，對于更大型的企業(yè)而言，進(jìn)行供應(yīng)鏈掌控程度分析同樣有很大的必要。

（六）價(jià)值評價(jià)

價(jià)值評價(jià)對應(yīng)的是考核評價(jià)，除了傳統(tǒng)的針對不同職工、部門和管理人員的績效考核評價(jià)外，價(jià)值評價(jià)更多地是對不同部門的職能和薪資水平進(jìn)行平衡。傳統(tǒng)的考核評價(jià)更注重多勞多得，對于薪資分配的公平性并沒有進(jìn)行更多的考量，而價(jià)值評價(jià)認(rèn)可每一個(gè)員工每一個(gè)部門對企業(yè)做出的貢獻(xiàn)，因此會(huì)對不同部門不同崗位的薪資水平進(jìn)行更公平地分配。價(jià)值評價(jià)以部門為整體進(jìn)行績效考核，強(qiáng)調(diào)團(tuán)隊(duì)整體的作用和價(jià)值，鼓勵(lì)團(tuán)隊(duì)分工。然后再根據(jù)個(gè)人績效考核對團(tuán)隊(duì)的獎(jiǎng)勵(lì)進(jìn)行再分配。

（七）價(jià)值激勵(lì)

價(jià)值激勵(lì)和傳統(tǒng)激勵(lì)機(jī)制沒有太大差別，都是對有貢獻(xiàn)的員工進(jìn)行物質(zhì)激勵(lì)，對違法違規(guī)行為進(jìn)行處罰。但價(jià)值激勵(lì)還注重對員工的精神激勵(lì)，往往在給與員工獎(jiǎng)勵(lì)的基礎(chǔ)上進(jìn)行公開褒獎(jiǎng)，對被處罰的員工進(jìn)行公開批評，價(jià)值激勵(lì)的目的是提高員工工作動(dòng)力，規(guī)范員工的行為，并潛移默化地構(gòu)建企業(yè)文化。

四、結(jié)語

綜上所述，企業(yè)價(jià)值管理會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建是在傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)職能的基礎(chǔ)上進(jìn)行一定的延伸，并更加突出供應(yīng)鏈、職工以及風(fēng)險(xiǎn)管理的價(jià)值。另外，從某種意義上說，風(fēng)險(xiǎn)也是價(jià)值，危機(jī)也是機(jī)會(huì)，管理會(huì)計(jì)不僅要注意對企業(yè)管理層提供有價(jià)值的信息，更應(yīng)該明確各種信息背后可能產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)，而這才是管理會(huì)計(jì)實(shí)現(xiàn)價(jià)值管理的根本途徑。（作者單位： 廣東中天粵會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司）