陳 翔

(1.貴州商學院 馬克思主義學院，貴陽550014；2.貴州師范大學 馬克思主義學院，貴陽550001)

黨的十九屆四中全會審議通過的《中共中央關于堅持和完善中國特色社會主義制度推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化若干重大問題的決定》指出，要大力發(fā)展實體經(jīng)濟，推進經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展。發(fā)展實體經(jīng)濟需要不斷優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結構，而稅制改革是國家對經(jīng)濟實行宏觀調(diào)控進而實現(xiàn)產(chǎn)業(yè)轉型升級的重要手段。從馬克思主義經(jīng)濟理論視角看，產(chǎn)業(yè)發(fā)展作為經(jīng)濟基礎決定上層建筑之一稅制的變遷；從實踐角度看，由于受到環(huán)境、制度、認知與決策的影響，產(chǎn)業(yè)發(fā)展與稅制變遷存在空間、時間上的不一致和協(xié)同滯后效應。因此，通過厘清產(chǎn)業(yè)發(fā)展與稅制變遷的內(nèi)在邏輯，提高其協(xié)同性發(fā)展效率顯得十分重要。當前，我國正在不斷深化產(chǎn)業(yè)升級與轉型，努力構建現(xiàn)代化經(jīng)濟體系，作為上層建筑的稅制必須同產(chǎn)業(yè)升級相匹配。本文分析了稅制變遷與產(chǎn)業(yè)發(fā)展的作用機制，回顧了我國稅制變遷與產(chǎn)業(yè)發(fā)展互相促進的歷程，并基于當前稅制改革面臨的問題提出相應的策略。

一、稅制變遷影響產(chǎn)業(yè)發(fā)展的作用機制

稅制變遷與產(chǎn)業(yè)發(fā)展具有內(nèi)在聯(lián)系，產(chǎn)業(yè)發(fā)展的水平和程度決定了稅制變遷的效率和進度，二者之間在實踐中相互作用。

(一)產(chǎn)業(yè)發(fā)展決定稅制變遷

根據(jù)馬克思主義的基本原理，經(jīng)濟基礎決定上層建筑。產(chǎn)業(yè)發(fā)展系經(jīng)濟基礎，稅制體系乃上層建筑，從應然視角的理論邏輯上看，二者之間是決定與被決定的關系。

稅收關系是一種分配關系已成為普遍共識，稅收作為從社會剩余產(chǎn)品被拿走的一部分，其經(jīng)濟性質(zhì)屬于以產(chǎn)業(yè)發(fā)展為核心的經(jīng)濟發(fā)展成果的一部分。因此，從經(jīng)濟性質(zhì)上來看，產(chǎn)業(yè)發(fā)展天然決定稅制變遷，具體表現(xiàn)為產(chǎn)業(yè)規(guī)模決定稅收規(guī)模、產(chǎn)業(yè)結構決定稅收結構?；仡櫸覈母镩_放以來的實踐，都為該觀點提供了事實依據(jù)[1]。顯而易見，不管是宏觀視角的三次產(chǎn)業(yè)分類也好，還是中觀視角的國民經(jīng)濟行業(yè)分類也好，哪一類產(chǎn)業(yè)在社會經(jīng)濟發(fā)展進程中的優(yōu)勢顯著，哪一類的稅源稅基自然就豐富，稅收制度的安排就呈現(xiàn)出側重于呼應該類產(chǎn)業(yè)特點，并表現(xiàn)出與不同產(chǎn)業(yè)特點相匹配的各種可能的內(nèi)部結構和整體框架?？偠灾绻麤]有相應的產(chǎn)業(yè)基礎，既定的稅收制度就等于空中樓閣。

(二)稅制變遷影響產(chǎn)業(yè)發(fā)展

馬克思主義的基本原理還告訴我們，上層建筑是被經(jīng)濟基礎決定的,但它不只是消極地反映和適應經(jīng)濟基礎，上層建筑還會反作用于經(jīng)濟基礎。稅收制度作為上層建筑，在實踐中通常以法律的形式加以落實，對于經(jīng)濟實踐中的產(chǎn)業(yè)發(fā)展的反作用具有超強剛性。

一方面，基于宏觀調(diào)控的目標，稅收制度可以通過要素配置反映決策層的意圖；另一方面，經(jīng)濟人都具有理性，會對制度刺激做出趨利避害的本能反應。在兩個方面共同作用下，稅收制度會對產(chǎn)業(yè)發(fā)展產(chǎn)生影響。對于需要大力發(fā)展的產(chǎn)業(yè)，稅制要素體現(xiàn)為窄稅基、低稅率、少稅額等三種特點之一或兩種乃至三種的各種組合，刺激資源流向該類產(chǎn)業(yè)；反之，對于需要限制發(fā)展的產(chǎn)業(yè)，稅制要素體現(xiàn)為寬稅基、高稅率、多稅額等三種特點的各種可能組合，逼迫資源流出該產(chǎn)業(yè)。在穩(wěn)定的經(jīng)濟社會中，作為上層建筑的制度具有超強剛性，對經(jīng)濟基礎的反作用力度非常強。

(三)稅制變遷與產(chǎn)業(yè)發(fā)展的立體多層雙向互動機制

從整體上看，稅制變遷與產(chǎn)業(yè)發(fā)展之間基于上述原理的相互作用，在現(xiàn)實中與政府產(chǎn)業(yè)政策及其他相關政策因素相互交織，在實踐中呈現(xiàn)出立體多層雙向互動機制(見圖1)。

圖1 稅制與產(chǎn)業(yè)互動機理示意圖

首先，稅制與產(chǎn)業(yè)之間的互動關系在核心層包括兩個方面：一是理論上客觀產(chǎn)業(yè)狀況與理想稅制安排之間的作用與反作用關系[2]；二是實踐中客觀產(chǎn)業(yè)狀況與實際稅制體系之間的作用與反作用關系。其次，稅制與產(chǎn)業(yè)的互動關系在外圍層面還同時受到產(chǎn)業(yè)政策及其他相關政策影響，并同時對后者產(chǎn)生反作用。一方面，稅制與產(chǎn)業(yè)各自受到產(chǎn)業(yè)政策及其他相關政策的影響并反作用于后者；另一方面，稅制與產(chǎn)業(yè)間互動也同時受到產(chǎn)業(yè)政策與其他相關政策的復合影響并同時反作用于后者。最后，在理想稅制安排與實際稅制體系之間，不僅二者相互影響——前者對后者有理論指引作用，后者對前者有實踐上的反饋作用，而且二者之間的互動也同時受到客觀產(chǎn)業(yè)狀況、產(chǎn)業(yè)政策及其他相關政策的復合影響并同時對其具有反作用。此外，各類政策之間也會呈現(xiàn)雙向互動關系，其中，產(chǎn)業(yè)政策直接作用于產(chǎn)業(yè)發(fā)展，其他相關政策則包括經(jīng)濟管理體制、財政管理體制、社會管理體制等基礎政策，屬于根源性、背景性制度資源。

綜上，從實踐角度考察稅制變遷與產(chǎn)業(yè)發(fā)展的協(xié)同性，不僅要顧及產(chǎn)業(yè)政策及其他相關政策的復合作用，還須考察產(chǎn)業(yè)結構與稅制結構的變動趨勢是否相互協(xié)調(diào)。

二、改革開放以來我國稅制變遷與產(chǎn)業(yè)發(fā)展協(xié)同效率不斷提升

從整體上看，改革開放以來我國稅制變遷與產(chǎn)業(yè)發(fā)展的互動可以分為三個階段：“稅制滯后于產(chǎn)業(yè)”階段、“稅制與產(chǎn)業(yè)共進”階段、“稅制引領產(chǎn)業(yè)”階段[3]。

(一)“稅制滯后于產(chǎn)業(yè)”階段(1979—1993年)

1.產(chǎn)業(yè)發(fā)展活力不斷釋放

改革開放直指經(jīng)濟發(fā)展模式變革，將產(chǎn)業(yè)發(fā)展從計劃經(jīng)濟體制的約束下解放出來。在改革初期階段，盡管實踐尚具有“摸著石頭過河”探索特點，但市場機制建立的破冰之旅不斷深入，并取得了顯著進展。為謹慎起見，改革是階段式進行的，從“計劃經(jīng)濟為主，市場調(diào)節(jié)為輔”，到“有計劃的商品經(jīng)濟”，再到“計劃與市場內(nèi)在統(tǒng)一的體制”，市場配置資源的能力和作用呈漸進式持續(xù)加強。1992年，鄧小平同志視察南方談話消除了全社會對市場經(jīng)濟性質(zhì)的不當認識，深度解放了經(jīng)濟發(fā)展思想；同年，黨的十四大明確提出了“建立和完善社會主義市場經(jīng)濟體制”的改革目標；次年，黨的十四屆三中全會通過了《中共中央關于建立社會主義市場經(jīng)濟體制若干問題的決定》，在宏觀政策層面闡述了社會主義市場經(jīng)濟體制的基本框架[4]。從農(nóng)村到城市，一系列政策得到實施，如家庭聯(lián)產(chǎn)承包責任制落實、農(nóng)地所有權與承包經(jīng)營權兩權分離等，極大地解放了第一產(chǎn)業(yè)的生產(chǎn)力，也激發(fā)了農(nóng)村第二產(chǎn)業(yè)載體——鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的興起。擴大國有企業(yè)自主權、實行國有企業(yè)承包制改革等，則激活了國有資產(chǎn)的市場化意識和效率。所有制結構改革理論和實踐的推進，使經(jīng)濟體制的創(chuàng)新發(fā)展為整體產(chǎn)業(yè)發(fā)展和社會進步提供了制度資源，政府與市場的關系在實踐中發(fā)生了質(zhì)的飛躍。

2.稅制建設能力略顯不足

從產(chǎn)業(yè)發(fā)展和稅制變遷的時間進程上來看，稅制對產(chǎn)業(yè)的跟進匹配程度并不高。從1985年開始，第三產(chǎn)業(yè)在GDP中的占比就超過了第一產(chǎn)業(yè)，但稅制建設當時乃至之后很長一段時間都未對此做出反應。這一時期稅制調(diào)整的側重點仍集中在第一產(chǎn)業(yè)、第二產(chǎn)業(yè)，對第三產(chǎn)業(yè)的關注度很低。

表1 1979—1993年稅制變遷

分析其原因，主要是由于改革開放前期階段整個社會生產(chǎn)力尚處于復蘇階段，三次產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值整體都處于較低水平，對于稅制相關理論認識也還處于樸素的起步水平。由此可見，在這一階段稅制建設的現(xiàn)狀既有客觀因素，也有主觀因素，主觀上的認識不足與客觀上的生產(chǎn)力局限共同作用，導致稅制變遷滯后于產(chǎn)業(yè)發(fā)展。

(二)“稅制與產(chǎn)業(yè)共進”階段(1994—2012年)

從1994年到2012年，中國經(jīng)濟保持了強勁的增長勢頭，產(chǎn)業(yè)發(fā)展與稅制建設也并駕齊驅，客觀規(guī)律與主觀能動性相互作用，都取得了顯著的成就[5]。產(chǎn)業(yè)這一經(jīng)濟基礎與稅制這一上層建筑，在該階段通過決定與被決定、影響與被影響的內(nèi)在邏輯整體上形成了雙向良性互動關系。

1.產(chǎn)業(yè)發(fā)展突飛猛進

從宏觀政策背景看，社會主義市場經(jīng)濟理論自黨的十五大獲得重大突破，“鄧小平理論”的總結和提出回答了一系列重大理論問題，“公有制實現(xiàn)形式可以而且應當多樣化”“一切反映社會化大生產(chǎn)規(guī)律的經(jīng)營方式和組織形式都可以大膽利用”等突破性提法，為改革開放進一步解放了思想、指明了方向，改革開放進入新的階段。在此期間，非公有制經(jīng)濟成分得到空前重視；在政府和市場關系的處理上，經(jīng)濟手段和法律手段開始被重視，只是由于政策落實需要時間，實踐上呈現(xiàn)漸進的特點。隨后，黨的十六大確立了“三個代表”重要思想的指導地位、十六屆三中全會又提出了科學發(fā)展觀[6]。在具體實踐中，統(tǒng)分結合的雙層經(jīng)營體制確立、土地承包立法實踐、農(nóng)產(chǎn)品流通體制改革、糧食流通體制改革等進一步提高第一產(chǎn)業(yè)資源配置效率，同時鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)更加蓬勃發(fā)展。國有企業(yè)改革也進一步向縱深發(fā)展，企業(yè)辦社會職能脫離初見成效，現(xiàn)代企業(yè)制度逐步確立，國有企業(yè)開始成為真正的市場主體，使得市場經(jīng)濟高效運行，微觀層面上的企業(yè)制度基礎不斷強化。在其他配套制度方面，財務會計制度的完善對經(jīng)濟發(fā)展也起到了重要促進作用，新的會計準則實施有利于進一步促進企業(yè)與國際接軌。

從絕對規(guī)模上看，第一產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值穩(wěn)中有升，第二產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值突飛猛進。在相對規(guī)模上，第一產(chǎn)業(yè)占GDP比重持續(xù)下降，從1994年的20%左右下降到2012年的不到10%；第二產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)各自占GDP的比重在結構上發(fā)生明顯變化，第三產(chǎn)業(yè)占比在低于第二產(chǎn)業(yè)情況下不斷逼近后者，并在2012年實現(xiàn)了反超，印證了產(chǎn)業(yè)發(fā)展的“配第—克拉克定律”。我國產(chǎn)業(yè)結構升級的重點，出現(xiàn)由第二產(chǎn)業(yè)開始轉移至第三產(chǎn)業(yè)的苗頭。

2.稅制變遷與產(chǎn)業(yè)結構調(diào)整并駕齊驅

1994年是中國現(xiàn)代稅制框架構建元年，從1994年到2012年，中國稅制變遷具有了更多的主動性，呈現(xiàn)出與產(chǎn)業(yè)發(fā)展齊頭并進、相互促進的態(tài)勢。20世紀90年代初，“財政包干”管理體制運行多年后，出現(xiàn)了“兩個比重過低”現(xiàn)象，中央宏觀調(diào)控能力被嚴重削弱，不符合社會主義市場經(jīng)濟體制建設和發(fā)展的內(nèi)在要求，如不進行徹底改變將阻礙財政作為國家治理的基礎和重要支柱的功能。針對這一問題，“分稅制”財政管理體制在經(jīng)過充分論證后于1994年開始實施。其中，關于稅收制度的設計成為改革開放以來我國最為重大的稅制變革，奠定了我國現(xiàn)行稅制的基礎框架。

隨著改革開放的深入，我國經(jīng)濟實力不斷增強，通過對內(nèi)外資納稅人區(qū)別對待的稅制安排吸引境外資源的迫切性和必要性不斷弱化，1994年稅制改革對此做出了主動回應。社會主義市場經(jīng)濟體制的逐步建立與完善，也要求簡化稅制設計、完善稅種安排、優(yōu)化調(diào)控功能。稅制改革舉措主要包括稅種的重新整合與設計，稅制要素的相應簡化，增值稅制度的推廣轉型與擴圍，消費稅制度的確立和持續(xù)完善，酌情取消某些稅種，不斷清理規(guī)范稅收優(yōu)惠，適時推出結構性減稅，倡導踐行“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”原則，內(nèi)外資企業(yè)各個相關稅種制度逐步統(tǒng)一(流轉稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、城建稅及教育費附加等)，全面取消農(nóng)業(yè)稅，出口退稅政策完善，關稅制度改革，房產(chǎn)稅擴圍試點，營業(yè)稅改征增值稅，等等。尤其是“營改增”的初步推行，不但對產(chǎn)業(yè)結構轉型升級做出了及時、高效的稅制變革注腳，而且顯著促進了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展[7]。

表2 1994—2012年稅制變遷

在該時期，稅制變遷很好地做到了與產(chǎn)業(yè)發(fā)展呼應，實踐發(fā)展已經(jīng)證明二者相互影響、相互促進，呈現(xiàn)出較好的協(xié)同性。

(三)“稅制引領產(chǎn)業(yè)”階段(2013年至今)

從2013年開始，稅制變遷開始進入高速發(fā)展時期。在這一時期，隨著國家治理水平的切實提高，科學化、法制化理念和實踐進入稅制改革決策層，稅制變遷不再僅停留于對產(chǎn)業(yè)發(fā)展實踐做出被動反應，開始朝著更科學、更主動地進行宏觀調(diào)控方向發(fā)展。

1.產(chǎn)業(yè)發(fā)展轉型升級

2013年，黨的十八屆三中全會重申了在全面深化改革中政府與市場的關系，秉承一直以來的改革理念，繼續(xù)強調(diào)市場對資源配置的作用，并將該作用的性質(zhì)從“基礎性”明確上升為“決定性”，有力促進了包括產(chǎn)業(yè)結構調(diào)整在內(nèi)的經(jīng)濟社會轉型升級。

在決策層面，國家治理理念的提出標志著決策系統(tǒng)國家治理水平實現(xiàn)了新的升華，對“財政是國家治理的基礎和重要支柱”的性質(zhì)判斷，則標志著財稅體制的作用被提升到前所未有的高度，體現(xiàn)了上層建筑對經(jīng)濟基礎的反作用得到前所未有的強化。一系列治理理念和治理政策的制定和實施，為我國產(chǎn)業(yè)轉型升級提供了制度資源催化劑：“兩個一百年”目標再三重申和不斷強調(diào)，“全面建成小康社會、全面深化改革、全面依法治國、全面從嚴治黨”的戰(zhàn)略布局，“創(chuàng)新、協(xié)調(diào)、綠色、開放、共享”五大理念，中國特色社會主義主要矛盾新的科學判斷，等等。在具體舉措方面，在土地確權的基礎上進行了農(nóng)地“三權分置”的重大制度創(chuàng)新，最大限度地激發(fā)了第一產(chǎn)業(yè)中最基礎的資源——土地資源的市場活力?！班l(xiāng)村振興”戰(zhàn)略從法律保障、產(chǎn)權制度、自治組織、人力資源、經(jīng)營機制、服務體系等方面切入，農(nóng)村改革進入新時期。針對國有企業(yè)改革，此階段的重點是競爭性與壟斷性行業(yè)區(qū)分對待，優(yōu)化戰(zhàn)略布局，深化商事制度改革，把國有資本做大做優(yōu)做強增強其國際競爭力[8]。同時，也重視和支持民營企業(yè)的發(fā)展，激發(fā)各類市場主體活力。在經(jīng)濟體制方面，混合所有制經(jīng)濟體制被明確肯定，混合所有制經(jīng)濟體制改革不斷深入。2013—2017年，第一產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值緩慢增長，第二產(chǎn)業(yè)與第三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值交替上升，2013、2014年第三產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值以微弱差距落后于第二產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值，隨后2015年明顯反超，后幾年差距呈不斷拉大趨勢。

2.稅制變革引領產(chǎn)業(yè)發(fā)展

國家做出了“財政是國家治理的基礎和重要支柱”這一論斷后，稅制改革進入了前所未有的調(diào)整期，不僅開始更加主動回應經(jīng)濟基礎的需求，而且在多個領域體現(xiàn)出相對于產(chǎn)業(yè)發(fā)展的超前性和引領性。

在“四個全面”戰(zhàn)略布局下，國家治理水平不斷提高，對經(jīng)濟形勢的總結和判斷更加科學。結合當前世界經(jīng)濟發(fā)展的總體趨勢，決策層在全球治理的視野下提出了“一帶一路”倡議，并審時度勢，做出我國進入“增速降檔、結構升級、創(chuàng)新驅動”經(jīng)濟新常態(tài)的科學判斷?；诖耍┙o側結構性改革被提上日程，經(jīng)濟結構調(diào)整、“中國制造2025”等一系列具體改革措施不斷出臺，財稅體制作為改革的關鍵環(huán)節(jié)也被納入決策層視野。2014年，《深化財稅體制改革總體方案》出臺，對包括稅制體系在內(nèi)的財政體系優(yōu)化提出了明確的具體的方向。

表3 2013年以來稅制變遷

減稅是實現(xiàn)供給側結構性改革的主要手段。2013年以來，“營改增”從行業(yè)、地域雙擴圍，到2016年全面完成，增值稅稅率、征收率實現(xiàn)簡并。實踐證明，“營改增”打通了增值稅抵扣鏈條，不僅有利于減稅減負，而且有利于優(yōu)化資源配置和產(chǎn)業(yè)結構升級，“營改增”以來第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展勢頭從實踐角度印證了稅收改革效果。同時，小型微利企業(yè)所得稅減半征收擴圍等稅收優(yōu)惠政策的減稅效果也非常突出。另一項力度較大的減稅舉措是個人所得稅制度免征額提高，2018年10月開始實施的工資薪金所得免征額由之前的3500元每月提高到5000元每月，顯著降低收入來源單一的工薪階層個人所得稅稅負，有利于優(yōu)化收入分配格局。另外，《深化國稅、地稅征管體制改革方案》對原有稅收征管格局進行了全盤重構，國稅地稅合并有利于提高稅收征管效率、提升納稅服務水平、促進稅收治理現(xiàn)代化，“放管服”的持續(xù)深化大大改善了營商環(huán)境。

上述具體改革舉措的實施，還伴隨著法治觀念的不斷深化和法治實踐的不斷進步。黨的十九大以來，稅收立法實踐蹄疾步穩(wěn)，新的稅種單行法相繼出臺，為推進稅收治理提供了不斷強化的法律依據(jù)。當前的稅制改革相比過去階段更加主動，盡管尚有不足，但彰顯了引領產(chǎn)業(yè)轉型升級和經(jīng)濟結構調(diào)整的重大作用。

三、深化稅制改革促進產(chǎn)業(yè)轉型升級的對策

如前所述，國家治理水平的整體提升使我國在稅收治理方面取得不俗的成績，且稅制對于產(chǎn)業(yè)發(fā)展已開始進行引領，但實踐中仍存在有待進一步提升之處。

(一)以人民利益為中心的稅制理念貫徹不夠，要對標社會主義核心價值觀進行強化

現(xiàn)在的稅制安排，在科學高效的專業(yè)技術層面比較到位，即便存在瑕疵，也不影響大局且易彌補，但在人文方面尚顯薄弱，而這屬于根基問題，一旦有所欠缺，就會危及整個制度大廈安危。

當前，國家治理的水平已經(jīng)升華到一個新的高度，在價值觀念層面上，社會主義核心價值觀具有不容置疑的核心地位。無論是國家層面的“富強、民主、文明、和諧”，還是社會層面的“自由、平等、公正、法治”，還是個人層面的“愛國、敬業(yè)、誠信、友善”，都屬于人文領域的價值界定，都具有濃厚的人文情懷。稅制設計的人文色彩，也需要對標和踐行社會主義核心價值觀[9]。

目前，我國稅制安排對于社會主義核心價值觀的主動吸收和有效呼應做得還不夠。稅制改革長期以來由行政部門主導推進，近期雖然在大力推進稅收立法，但涉稅相關規(guī)定實際操作性不夠明確有效，如果還按照過去完全依靠行政解釋進行落實，不利于踐行“法治”精神。在消費領域，稅額與價格沒有分離，稅收負擔信息不透明，不利于踐行“誠信”精神。整體制度設計偏重征管效率，在某種程度上體現(xiàn)了“性本惡”的前提假設，不利于培育“文明”精神。

上述問題的存在，固然有社會主義核心價值觀提出為時尚短的客觀原因，但主要原因是政策制定時的主觀意識尚未及時調(diào)整，治理理念尚未真正入心，仍以管理理念進行制度設計和推動稅制改革。在未來稅制變遷進程中，必須在意識層面強化社會主義核心價值觀，在制定稅收政策、法律法規(guī)過程中始終貫穿人文情懷，在關注經(jīng)濟增速、產(chǎn)業(yè)發(fā)展的同時，注意以人為本，加強對納稅人的人文關懷。

(二)稅制體系的內(nèi)部結構不夠科學，應加強頂層設計與落實細節(jié)并重

經(jīng)濟新常態(tài)下，產(chǎn)業(yè)結構面臨轉型升級的客觀要求，經(jīng)濟發(fā)展速度也趨于下行。在稅制變遷實踐中存在稅制體系內(nèi)部結構不夠科學的問題，主要體現(xiàn)在兩大方面：一是頂層設計不足；二是細節(jié)協(xié)調(diào)不力。

在頂層設計方面，稅制改革受制于財政管理體制。我國分稅制財政管理體制在實踐中存在明顯不足，體現(xiàn)在中央和地方關系的處理上，分稅制實施多年后沒有了地方主體稅種，不利于持續(xù)激發(fā)地方的積極性。隨著稅制改革的推進，“營改增”全面完成，盡管實施了中央地方增值稅收入“五五分成”的過渡性舉措，但未能提前準備好新的地方主體稅種以協(xié)調(diào)共進，不能不說是一個遺憾。另外，稅制結構在直接稅與間接稅結構上的倒掛，也從另一個側面體現(xiàn)了頂層設計的薄弱，即長期以來我國稅制建設致力發(fā)展的結構目標是間接稅與直接稅并重，但實踐中一直都是間接稅遠超直接稅[10]，這種目標與實踐之間的偏差不應長期存在。

在細節(jié)協(xié)調(diào)方面，稅制也存在諸多問題。首先，稅種之間在征稅范圍上存在不必要的重疊，導致內(nèi)部結構邏輯不清。如消費稅、資源稅、環(huán)境保護稅等三個稅種的征稅對象都涉及資源環(huán)境非友好型企業(yè)，如果說是由于稅制變革選擇的是漸進型路徑客觀上導致存在此類問題有其合理性，但這種問題不應長期存在。又如涉及不動產(chǎn)的諸多稅種，包括土地增值稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、契稅，四者之間也存在十分明顯的重復征稅，再加上土地出讓金則更顯得稅制過于煩瑣。其次，金融稅制問題。增值稅制度設計沒有把金融行業(yè)尤其是基本貸款業(yè)務利息的進項稅納入抵扣范圍，導致增值稅鏈條在金融領域人為斷開，而產(chǎn)業(yè)發(fā)展及產(chǎn)業(yè)結構轉型升級離不開金融支持，直接削弱了增值稅的制度中性價值。最后，所得稅制對于培育中產(chǎn)階層的針對性設計尚為空白。產(chǎn)業(yè)發(fā)展必然導致社會結構的相應演變，在現(xiàn)階段中產(chǎn)階層已經(jīng)形成，他們是“新時代我國所急需的高端要素的人格化代表，也是我國未來產(chǎn)業(yè)升級和消費升級的中堅力量”，但在實踐中該社會階層中卻充滿脆弱性和隨時向下流動的可能性。我國個人所得稅制設計對中產(chǎn)階層的稅收約束客觀上比其他階層更加嚴厲，盡管個稅已經(jīng)做出了較大的改革完善，但仍然顯示出稅收制度設計沒有考慮到對這一階層的特殊關懷。

基于上述問題，應對的建議非常明確。一方面，盡快落實稅制相關頂層設計，制定有優(yōu)先性、有可操作性、有階段性的整體設計方案。結合相應細節(jié)，大力進行地方主體稅系的重構和優(yōu)化，對房產(chǎn)稅等財產(chǎn)稅制度不斷完善。另一方面，在細節(jié)設計上，配合頂層設計的要求，適時解決稅種之間征稅對象不必要的重復。可將消費稅涉及資源環(huán)境的稅目分別調(diào)整到資源稅或環(huán)境保護稅中去，當然為了強化“寓禁于征”的調(diào)控目標，也可同時保留在消費稅稅目中，但這種重復不宜過多。對房地產(chǎn)相關稅種的調(diào)整，學界已有豐富而充分的討論，可參考主流觀點，將土地增值稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、契稅合并為一個新稅種，即房地產(chǎn)稅。要徹底打通增值稅抵扣鏈條，對增值稅稅率進行減并，這應該成為增值稅基于稅收中性價值的改革方向。抓住個人所得稅改革機遇，考慮到中產(chǎn)階層對社會發(fā)展和社會穩(wěn)定的意義，對其進行稅收優(yōu)惠方向上的制度調(diào)整，比如在扣除政策上進一步放寬等。當然，上述舉措均須法治保駕護航，須繼續(xù)保持稅收立法的前進步調(diào)，并在廣泛征求意見的基礎上保證內(nèi)容的科學性、技術性和可操作性。

(三)稅收征管體制改革尚未完成，應確保后續(xù)改革舉措切實落地

稅收征管在程序上直接與各行各業(yè)的納稅人發(fā)生聯(lián)系，稅款征繳的數(shù)額和程序對各產(chǎn)業(yè)發(fā)展起著直接影響。同時，稅收制度的效率也受到征管水平的制約。所以，討論稅制對產(chǎn)業(yè)的影響，必須同等關注稅收征管體制。

改革開放四十多年來，稅收征管體制隨著改革開放不斷深化和財政管理體制、稅收體系不斷完善而不斷發(fā)展，并在2018年實行了國稅和地稅的合并，徹底改變了分稅制以來持續(xù)二十多年的稅收征管格局，體現(xiàn)了稅收征管體制的與時俱進。由于整體稅收改革實踐尚處于完善階段，難免存在一些具體問題，稅收征管體制改革需要重點做好如下工作。

辦稅效率遇到挑戰(zhàn)，應切實提升稅務人員知識儲備和業(yè)務技能。合并前，國稅和地稅各自征管相關稅種，由于劃分明確辦稅人員在實踐中對稅種制度及征管制度知識的掌握自然十分熟練。國稅地稅合并后，要求辦稅人員對所有稅種的業(yè)務都要辦理，原有知識和技能的勝任度自然受到?jīng)_擊，加之稅制處在不斷動態(tài)變化中，更加劇了這種矛盾。因此，稅制轉換中出現(xiàn)了辦稅效率降低的情形。為此，稅務系統(tǒng)應進一步強化后續(xù)教育的制度支持和資源投入，確保辦稅人員相關技能及時更新并高效完成稅收征管工作。

納稅人納稅申報能力遇到挑戰(zhàn)，應加大落實稅收宣傳及培訓力度。一段時間以來，稅收制度頻頻改革，各項涉稅制度均處于高速變革中，很多納稅人未能隨著政策推進及時更新信息，不熟悉新的辦稅流程，疊加稅務工作人員也處在制度變革沖擊中，致使辦稅效率急轉直下。對此，從稅收征管方主動作為的角度看，稅務機關應在納稅服務和社會宣傳上切實發(fā)力，防止稅制改革的宣傳教育培訓等相關工作流于形式。

總體來看，基于經(jīng)濟基礎和上層建筑的相互關系，產(chǎn)業(yè)發(fā)展與稅制變遷相互影響、辯證統(tǒng)一。在穩(wěn)定的社會環(huán)境中，作為上層建筑的稅制會強化其對產(chǎn)業(yè)發(fā)展的反作用，結合高水平的治理能力，可以期望通過科學的稅制變遷有效引領、調(diào)控和促進產(chǎn)業(yè)發(fā)展。