彭遠(yuǎn)鳳

摘 要：2019年是新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則施行的第三年，為了研究新審計(jì)報(bào)告的實(shí)施情況，選取房地產(chǎn)行業(yè)35家上市公司2018年度的審計(jì)報(bào)告作為樣本，分析其對新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的執(zhí)行情況。歸納總結(jié)了各事項(xiàng)被識別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的主要理由、主要關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)及其應(yīng)對措施，提出了應(yīng)防止行業(yè)內(nèi)僵化、格式化的審計(jì)報(bào)告出現(xiàn)，更多地提供個(gè)性化服務(wù)的建議。

關(guān)鍵詞：新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則;關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng);審計(jì)應(yīng)對措施

中圖分類號：F239.4? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2020）02-0168-02

2019年是新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則施行的第三年。2017年1月1日新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則在A+H公司以及純H股公司施行，2018年1月1日起在上市公司全面實(shí)施。為了研究上市公司對新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)施情況，本文選取房地產(chǎn)行業(yè)35家上市公司2018年度的審計(jì)報(bào)告作為樣本，分析其對新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的執(zhí)行情況。新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則最核心的變化是要求注冊會計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，因此本文主要研究關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)及其應(yīng)對措施。35家上市公司清單如表1。

一、關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)及其應(yīng)對措施撰寫規(guī)范性

35份樣本審計(jì)報(bào)告中，兩份審計(jì)報(bào)告未指明索引的相關(guān)位置，其余33份審計(jì)報(bào)告在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的段首或段末指明了索引位置，便于報(bào)表使用人閱讀與該事項(xiàng)有關(guān)的詳細(xì)信息。

在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的表達(dá)形式上，13份審計(jì)報(bào)告采用列表式描述方式，占樣本總數(shù)的37%。其中4份審計(jì)報(bào)告為四大會計(jì)師事務(wù)所出具，其余審計(jì)報(bào)告采用文本式描述方式。

樣本審計(jì)報(bào)告中均溝通了關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，列示的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)數(shù)量從一項(xiàng)到四項(xiàng)不等，中位數(shù)為2.5，眾數(shù)為2。其中，四大會計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告為7份，中位數(shù)為3，眾數(shù)為3;非四大出具的審計(jì)報(bào)告為28份，中位數(shù)2.5，眾數(shù)2。

35份審計(jì)報(bào)告共列示了258項(xiàng)應(yīng)對措施，每份審計(jì)報(bào)告的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的應(yīng)對措施數(shù)量從5項(xiàng)到20項(xiàng)不等，每一關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)應(yīng)對措施一般為4—5條。中位數(shù)為12，眾數(shù)為13。

二、被識別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的主要理由

房地產(chǎn)行業(yè)35份樣本審計(jì)報(bào)告中關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)主要集中在房地產(chǎn)銷售收入的確認(rèn)、存貨計(jì)價(jià)與分?jǐn)?、土地增值稅的?jì)提、投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值估計(jì)。這符合房地產(chǎn)行業(yè)經(jīng)營的特點(diǎn)。

將房地產(chǎn)銷售收入的確認(rèn)識別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的理由一般如下：由于房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的收入是房地產(chǎn)業(yè)的關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)之一，且收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)涉及判斷;單個(gè)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目銷售收入確認(rèn)上的細(xì)小錯(cuò)誤匯總起來可能對總體財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響。

將存貨計(jì)價(jià)與分?jǐn)傋R別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的理由一般如下：估計(jì)開發(fā)成本及各開發(fā)項(xiàng)目的未來售價(jià)涉及固有風(fēng)險(xiǎn)，計(jì)算可變現(xiàn)凈值使用的估計(jì)和判斷中存在管理層偏向的風(fēng)險(xiǎn);由于房地產(chǎn)項(xiàng)目存貨對公司資產(chǎn)的重要性，且估計(jì)房地產(chǎn)項(xiàng)目未來現(xiàn)金流量存在固有風(fēng)險(xiǎn);考慮到當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境在各個(gè)城市推出的各種應(yīng)對房地產(chǎn)市場的措施。

將土地增值稅的計(jì)提識別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的理由一般如下：由于土地增值稅的計(jì)提對合并財(cái)務(wù)報(bào)表的重要性，且管理層作出估計(jì)時(shí)的判斷包括對相關(guān)稅務(wù)法律法規(guī)和實(shí)務(wù)做法的理解等考慮要素;由于土地增值稅的計(jì)提金額重大且涉及管理層較多的估計(jì)和判斷。

將投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值估計(jì)識別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的理由一般如下：資產(chǎn)評估師在評估時(shí)涉及的重要輸入值有賴于管理層作出的重大判斷和估計(jì)。

三、主要關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)及其應(yīng)對措施

樣本報(bào)告中，除6份審計(jì)報(bào)告未將房地產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)識別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，其余29份審計(jì)報(bào)告均將其確認(rèn)為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。該事項(xiàng)的審計(jì)應(yīng)對措施多集中在以下幾條：關(guān)鍵內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行有效性，頻數(shù)29;評價(jià)公司收入確認(rèn)政策是否符合相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則的要求，頻數(shù)24;評價(jià)相關(guān)房地產(chǎn)銷售收入是否已按公司的收入政策確認(rèn)，頻數(shù)23;相關(guān)銷售收入是否在恰當(dāng)?shù)臅?jì)期間確認(rèn)，頻數(shù)26;選取樣本，將單方平均售價(jià)與公開信息獲取的單方售價(jià)進(jìn)行比較，頻數(shù)8;對收入和成本執(zhí)行分析程序，頻數(shù)6。其他應(yīng)對措施還包括發(fā)函詢證、實(shí)地走訪客戶、執(zhí)行監(jiān)盤程序等，出現(xiàn)頻數(shù)較低。

25份審計(jì)報(bào)告將存貨計(jì)價(jià)與分?jǐn)傋R別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，該事項(xiàng)的審計(jì)應(yīng)對措施多集中在以下幾條：了解與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行情況，測試相關(guān)內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性，頻數(shù)18;實(shí)地觀察，并詢問管理層存貨項(xiàng)目的進(jìn)度和最新預(yù)測所反映的總開發(fā)成本預(yù)算，頻數(shù)9;評估管理層項(xiàng)目估計(jì)的準(zhǔn)確性，評價(jià)管理層所采用的估值方法，并將估值中采用的關(guān)鍵估價(jià)和假設(shè)，包括與平均凈售價(jià)有關(guān)的的關(guān)鍵估計(jì)和假設(shè)，與市場可獲取數(shù)據(jù)和銷售計(jì)劃比較，估計(jì)建造成本與預(yù)算比較，頻數(shù)21;復(fù)核、重新計(jì)算可變現(xiàn)凈值，頻數(shù)8。其余較為分散的應(yīng)對措施包括實(shí)地觀察、在抽樣的基礎(chǔ)上結(jié)合合同臺賬檢查相應(yīng)的成本項(xiàng)目預(yù)算結(jié)果;了解當(dāng)?shù)胤康禺a(chǎn)調(diào)控政策;進(jìn)行敏感性分析;執(zhí)行分析程序，從毛利率、周轉(zhuǎn)率、市場價(jià)格等因素識別可能存在減值跡象的重大存貨等。與收入相比存貨應(yīng)對措施較為分散，個(gè)性化較強(qiáng)，主要與各個(gè)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目具有特殊性有關(guān)。

10份審計(jì)報(bào)告將土地增值稅的計(jì)提識別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。該事項(xiàng)的審計(jì)應(yīng)對措施多集中在以下幾條：重新計(jì)算被審計(jì)單位計(jì)提的土地增值稅，并與被審計(jì)單位計(jì)提的金額比較，頻數(shù)9;評價(jià)管理層對可扣除項(xiàng)目金額的估計(jì)，評估被審單位管理層的假設(shè)和判斷，頻數(shù)6;利用本所內(nèi)部稅務(wù)專家的工作，評價(jià)被審單位于 2018 年 12 月 31 日的土地增值稅的計(jì)提，包括基于注冊會計(jì)師的經(jīng)驗(yàn)、知識和對各地方稅務(wù)機(jī)關(guān)就相關(guān)稅法應(yīng)用的實(shí)務(wù)操作的理解，評估被審單位的假設(shè)和判斷，頻數(shù)5。

7份審計(jì)報(bào)告將投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的估計(jì)識別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。該事項(xiàng)的審計(jì)應(yīng)對措施多集中在以下幾條：評價(jià)第三方資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)及專家的獨(dú)立性、客觀性和專業(yè)勝任能力，了解評估師工作范圍，頻數(shù)5;估計(jì)和測試了與以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)估值流程相關(guān)的關(guān)鍵內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性，頻數(shù)5;復(fù)核投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值評估的列報(bào)和披露，頻數(shù)3。

其他關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)包括應(yīng)收賬款的期末計(jì)價(jià);預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn);固定資產(chǎn)減值;為關(guān)聯(lián)方債務(wù)擔(dān)保、股權(quán)投資、合并、轉(zhuǎn)讓、債務(wù)重組等事項(xiàng)。由于出現(xiàn)頻數(shù)低，很分散，在此不一一列舉。

結(jié)語

審計(jì)報(bào)告中在描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)還說明了各關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的財(cái)務(wù)影響數(shù)。從以上分析可以看出，行業(yè)內(nèi)主要關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)及其應(yīng)對措施集中度都較高，各事項(xiàng)被識別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的理由亦趨于一致。新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則要求審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，目的是增強(qiáng)審計(jì)報(bào)告的信息含量，注冊會計(jì)師能提供個(gè)性化的服務(wù)。但從目前情況來看，審計(jì)報(bào)告在體現(xiàn)個(gè)性化服務(wù)方面有所欠缺。筆者認(rèn)為，應(yīng)防止行業(yè)內(nèi)僵化、格式化的審計(jì)報(bào)告出現(xiàn)，更多地提供個(gè)性化服務(wù)。

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