熊瓊

[摘要]隨著我國(guó)《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》文件的施行，行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)工作出現(xiàn)了相應(yīng)的轉(zhuǎn)變，政府內(nèi)部審計(jì)部門(mén)對(duì)財(cái)務(wù)工作進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的重點(diǎn)和方式也應(yīng)隨之進(jìn)步。文章結(jié)合我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革的亮點(diǎn)，剖析了內(nèi)部審計(jì)工作的不足，深入地分析了改革給政府內(nèi)部審計(jì)工作帶來(lái)的影響，并提出相應(yīng)的建議。

[關(guān)鍵詞]事業(yè)單位會(huì)計(jì);會(huì)計(jì)改革;政府內(nèi)審

[DOI]1013939/jcnkizgsc202007140我國(guó)各級(jí)各類(lèi)行政事業(yè)單位的業(yè)務(wù)開(kāi)展對(duì)會(huì)計(jì)核算提出了更高的要求，原有的《中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度》《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》等9項(xiàng)具體的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度已經(jīng)無(wú)法適應(yīng)復(fù)雜的會(huì)計(jì)環(huán)境，因此財(cái)務(wù)部在2017年出臺(tái)了文件，并于2019年1月1日正式施行。

1事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革的亮點(diǎn)

11雙體系

新政府會(huì)計(jì)制度完善了報(bào)表體系，事業(yè)單位不僅要編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表，還要編制預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表和現(xiàn)金流量表。預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表包括預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動(dòng)表和財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表。其中各單位可以根據(jù)實(shí)際情況選擇編制現(xiàn)金流量表。報(bào)表結(jié)構(gòu)的完善增加了事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的透明性、完整性，擴(kuò)大了會(huì)計(jì)信息的披露范圍。

12雙基礎(chǔ)

財(cái)務(wù)部在事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革中引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制。其中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告以權(quán)責(zé)發(fā)生制為編制基礎(chǔ)，預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告以收付實(shí)現(xiàn)制為編制基礎(chǔ)。在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，我國(guó)大多數(shù)企業(yè)采用的會(huì)計(jì)編制是權(quán)責(zé)發(fā)生制，它能夠準(zhǔn)確地反映受托責(zé)任的轉(zhuǎn)移。[1]收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)核算比較簡(jiǎn)單，這給政府部門(mén)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)帶來(lái)了許多的問(wèn)題。[2]收付實(shí)現(xiàn)制下內(nèi)部審計(jì)工作關(guān)注的重點(diǎn)是被審計(jì)單位預(yù)算執(zhí)行的真實(shí)性和合法性等，未關(guān)注被審計(jì)單位資產(chǎn)的運(yùn)行情況和被審計(jì)單位的效益，使得審計(jì)工作往往無(wú)法獲得充分有效的審計(jì)證據(jù)，審計(jì)部門(mén)形同虛設(shè)，而政府內(nèi)審的工作往往流于形式。

13雙分錄

事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革中的核算方法改進(jìn)為“雙分錄”，即對(duì)行政事業(yè)單位發(fā)生的資產(chǎn)、負(fù)債等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，對(duì)收入、支出等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)采用收付實(shí)現(xiàn)制。如果一筆業(yè)務(wù)同時(shí)涉及收入、支出和非貨幣資產(chǎn)和負(fù)債變化的，則采用“雙分錄”分別進(jìn)行核算。新會(huì)計(jì)制度要求企業(yè)的會(huì)計(jì)核算兼具財(cái)務(wù)核算和預(yù)算核算的功能，要求會(huì)計(jì)信息反映財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息。

14統(tǒng)一現(xiàn)行各單位會(huì)計(jì)制度

《政府會(huì)計(jì)制度》與《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》相比，從會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)科目設(shè)置等方面發(fā)生了巨大的變化。為了確保各級(jí)各類(lèi)事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作有序開(kāi)展，財(cái)務(wù)部針對(duì)原9項(xiàng)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)科目和分錄調(diào)整做出了指導(dǎo)和說(shuō)明。同時(shí)，對(duì)于收入和費(fèi)用的確認(rèn)統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度使得事業(yè)單位的會(huì)計(jì)工作更加規(guī)范化，會(huì)計(jì)工作更具有可比性。

2政府內(nèi)部審計(jì)存在的問(wèn)題

政府內(nèi)部審計(jì)需要反映被審計(jì)各單位的受托責(zé)任的履行，審計(jì)人員需要對(duì)被審計(jì)單位的資金收支狀況和績(jī)效進(jìn)行審計(jì)，以會(huì)計(jì)工作的成果為主要依據(jù)。但是事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的會(huì)計(jì)計(jì)量方式、報(bào)表模式等都存在不足，無(wú)法滿(mǎn)足實(shí)際審計(jì)工作的需要，影響了審計(jì)效果，加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。政府內(nèi)部審計(jì)的問(wèn)題主要來(lái)源于以下兩個(gè)方面。

21事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的不足

收付實(shí)現(xiàn)制下無(wú)法真實(shí)地反映事業(yè)單位當(dāng)期的收入和成本，常常出現(xiàn)收入和支出不配比的情況。由于一些不屬于當(dāng)期的會(huì)計(jì)收入和支出在當(dāng)期發(fā)生，因此會(huì)計(jì)期間前后具有不可比性。例如，事業(yè)單位購(gòu)入固定資產(chǎn)，支出的確認(rèn)就是實(shí)際支出，而不去核算實(shí)際損耗和折舊。這些不足降低了事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性，增加了政府內(nèi)部審計(jì)的難度。

我國(guó)行政事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中往往存在大量的內(nèi)部撥款、內(nèi)部籌款、投資和交易往來(lái)，而且也無(wú)法進(jìn)行簡(jiǎn)單的抵銷(xiāo)，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)不能得到詳細(xì)有效的記錄。事業(yè)單位為了核算簡(jiǎn)單，可能會(huì)簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)記錄的流程，影響了政府內(nèi)部審計(jì)獲得充分有效的審計(jì)證據(jù)。

22政府內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的重要性不夠

我國(guó)事業(yè)單位中，政府內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的設(shè)置主要存在三種情況。事業(yè)單位設(shè)置有內(nèi)部審計(jì)部門(mén);事業(yè)單位沒(méi)有設(shè)置審計(jì)部門(mén)，但是由上級(jí)機(jī)關(guān)、其他監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)揮審計(jì)部門(mén)的作用;由財(cái)務(wù)部門(mén)兼任等。第一種和第三種情況下的審計(jì)部門(mén)開(kāi)展審計(jì)工作時(shí)獨(dú)立性和權(quán)威性會(huì)受到影響，無(wú)法客觀公正地評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的工作情況。第二種情況下的審計(jì)部門(mén)，專(zhuān)業(yè)性無(wú)法得到保證，也可能因開(kāi)展審計(jì)工作的動(dòng)機(jī)不同，無(wú)法全面完整地進(jìn)行審計(jì)。

政府內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)范圍有限性也限制了內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展。審計(jì)范圍的有限性限制了其作用，由于審計(jì)工作無(wú)法發(fā)揮應(yīng)有的作用，只能使得政府內(nèi)部審計(jì)部門(mén)進(jìn)一步淪為邊緣化的部門(mén)。在法律法規(guī)體制不夠完善，政府和事業(yè)單位對(duì)會(huì)計(jì)核算的認(rèn)識(shí)不夠深入的情況下，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)只能發(fā)揮有限的監(jiān)督作用。隨著我國(guó)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的改革，審計(jì)工作的范圍也會(huì)進(jìn)一步擴(kuò)大，審計(jì)部門(mén)的重要性也可以進(jìn)一步提升。

3事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革對(duì)政府內(nèi)部審計(jì)的影響

31財(cái)務(wù)審計(jì)基礎(chǔ)的擴(kuò)大

雙體系、雙基礎(chǔ)和雙分錄不僅需要反映財(cái)務(wù)狀況，還需要提供決算報(bào)告披露事業(yè)單位的預(yù)算執(zhí)行信息，這些變革增加了會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容，擴(kuò)大了會(huì)計(jì)核算的范圍，讓內(nèi)部審計(jì)人員可以獲得更多充分有效的審計(jì)證據(jù)，為評(píng)估被審計(jì)單位資金收支的真實(shí)性、合法性提供可靠的基礎(chǔ)，增加了政府內(nèi)部審計(jì)的可靠性。

32績(jī)效審計(jì)的強(qiáng)化

事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革吸引了許多學(xué)者將目光投向預(yù)算管理領(lǐng)域，促進(jìn)了我國(guó)行政事業(yè)單位職能的轉(zhuǎn)變。財(cái)政管理目標(biāo)從預(yù)算平衡逐漸擴(kuò)展到管理單位資產(chǎn)、控制行政成本、提升運(yùn)行效率和促進(jìn)資產(chǎn)可持續(xù)發(fā)展等更復(fù)雜多樣的目標(biāo)。當(dāng)行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)目標(biāo)強(qiáng)化資產(chǎn)管理和履行績(jī)效的職能，政府內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的審計(jì)工作也應(yīng)該深化對(duì)經(jīng)營(yíng)效益的評(píng)價(jià)。[3]預(yù)算績(jī)效的審計(jì)對(duì)健全我國(guó)行政事業(yè)單位的預(yù)算控制和財(cái)務(wù)管理體系具有良好作用，是評(píng)價(jià)事業(yè)單位是否履行經(jīng)濟(jì)托管責(zé)任、是否有效提高財(cái)政資金管理使用經(jīng)濟(jì)效益的有效手段，政府內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該促進(jìn)事業(yè)單位財(cái)務(wù)審計(jì)和績(jī)效審計(jì)工作的有效開(kāi)展。