●陳欣儒

消費(fèi)稅對(duì)于協(xié)調(diào)消費(fèi)者消費(fèi)、維護(hù)社會(huì)持續(xù)良好發(fā)展具有重要影響。據(jù)我國(guó)財(cái)政部2019年12月3日發(fā)布的《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅法（征求意見稿）》可以看出，消費(fèi)稅距離完全的稅收法定還有一定差距，立法仍有改善空間，而這要以進(jìn)一步推進(jìn)消費(fèi)稅改革作為前提條件。為此，出于社會(huì)發(fā)展現(xiàn)狀和對(duì)消費(fèi)稅本身作用發(fā)揮的要求，應(yīng)對(duì)消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移的可能影響進(jìn)行探討。

一、消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移的必要性和可行性

（一）消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移的必要性

其一，與社會(huì)發(fā)展現(xiàn)狀相適應(yīng)。在1994年初步制定消費(fèi)稅征收條例時(shí)，考慮到在銷售的終端征收消費(fèi)稅會(huì)因?yàn)橄M(fèi)終端數(shù)量眾多而無(wú)法有效控制納稅人納稅，且無(wú)論在何種環(huán)節(jié)征收，負(fù)稅人都是最終消費(fèi)者，因此將大部分應(yīng)稅消費(fèi)品的消費(fèi)稅確定在生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)進(jìn)行征收。但當(dāng)今社會(huì)信息化發(fā)展迅速，且當(dāng)前的消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)已經(jīng)顯現(xiàn)出過(guò)于單一、靠前等問(wèn)題，阻礙了消費(fèi)稅應(yīng)有效用的發(fā)揮，因而將消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)適當(dāng)后移是順應(yīng)社會(huì)發(fā)展趨勢(shì)的合理舉措①。

其二，發(fā)揮引導(dǎo)消費(fèi)的作用。為了更好地發(fā)揮消費(fèi)稅的引導(dǎo)作用，將消費(fèi)稅改在零售環(huán)節(jié)及其之前進(jìn)行征收是十分必要的。在生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)征收的消費(fèi)稅，雖然最后也是由最終消費(fèi)者承擔(dān)，但是對(duì)于一般民眾來(lái)說(shuō)，消費(fèi)稅屬于隱藏稅種，在消費(fèi)過(guò)程中往往缺乏對(duì)消費(fèi)稅的關(guān)注，相對(duì)于開具增值稅發(fā)票時(shí)其上注明的增值稅而言缺乏直觀性，不利于消費(fèi)者真正理解產(chǎn)品價(jià)值與負(fù)擔(dān)的稅金。但是對(duì)于在生產(chǎn)銷售和進(jìn)口環(huán)節(jié)征收的消費(fèi)稅，消費(fèi)者無(wú)法清晰地認(rèn)識(shí)到自己承擔(dān)的稅負(fù)，比如居民在購(gòu)買煙、酒的時(shí)候，雖然買價(jià)中的大額開支是在負(fù)擔(dān)消費(fèi)稅，但消費(fèi)者本身缺乏認(rèn)知，也就不會(huì)對(duì)其價(jià)格中所負(fù)擔(dān)的高額稅負(fù)所猶豫。如果將消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)后移到批發(fā)或者零售環(huán)節(jié)征收，消費(fèi)者對(duì)消費(fèi)稅就會(huì)有更強(qiáng)的直觀感受，從而對(duì)自己這方面的消費(fèi)進(jìn)行節(jié)制，不僅將合理發(fā)揮消費(fèi)稅對(duì)消費(fèi)的引導(dǎo)力，對(duì)于倡導(dǎo)良好的社會(huì)風(fēng)氣也起到良好的推動(dòng)作用。

（二）消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移的可行性

1.社會(huì)現(xiàn)狀的支持。稅收制度的改變必須要與時(shí)代相接軌。一方面，現(xiàn)行消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)產(chǎn)生的問(wèn)題已經(jīng)逐步顯現(xiàn)，改變征收環(huán)節(jié)是解決這些問(wèn)題的一大捷徑。而消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移會(huì)對(duì)不健康的消費(fèi)行為產(chǎn)生遏制作用，有利于營(yíng)造良好的社會(huì)環(huán)境。另一方面，信息化產(chǎn)業(yè)的不斷發(fā)展為消費(fèi)稅改在零售環(huán)節(jié)征收做出了技術(shù)上的鋪墊。以往對(duì)于銷售終端難以管控、消費(fèi)品流轉(zhuǎn)過(guò)程無(wú)法明晰的弊病，現(xiàn)如今可以通過(guò)高度信息化的技術(shù)實(shí)現(xiàn)精準(zhǔn)把控，既不會(huì)造成稅額的流失，也可以保證各環(huán)節(jié)消費(fèi)品銷量等數(shù)據(jù)不會(huì)造假。

2．國(guó)家政策的指引。國(guó)家設(shè)立消費(fèi)稅的目的在于“調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、引導(dǎo)消費(fèi)、節(jié)能減排”②。黨的十八屆三中全會(huì)提出的“調(diào)整消費(fèi)稅征收范圍、環(huán)節(jié)、稅率”，初步顯現(xiàn)了改變消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)的政策導(dǎo)向。在隨后出臺(tái)的關(guān)于減稅降費(fèi)的通知中更明確表示了將“后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)”，這表明了消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移有了明確的國(guó)家政策指引性文件。通過(guò)一系列綱領(lǐng)性文件的出臺(tái)，表明了消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移將由設(shè)想轉(zhuǎn)為實(shí)際落地，體現(xiàn)了消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移具有的重要戰(zhàn)略意義，其操作上具有充分的可行性。

3．消費(fèi)品行業(yè)企業(yè)的支持。目前消費(fèi)稅的征收大部分集中在生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)，為應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)企業(yè)造成了很大的負(fù)擔(dān)。因此，消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移將會(huì)得到大多數(shù)應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)企業(yè)，如白酒企業(yè)等的積極響應(yīng)。消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移，不但能為應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)企業(yè)減輕稅負(fù)，還可以將節(jié)省下來(lái)的資金用于企業(yè)投資建設(shè)生產(chǎn)基地、響應(yīng)國(guó)家節(jié)能減排號(hào)召而引進(jìn)節(jié)能環(huán)保技術(shù)、擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模等有利于維持和促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的業(yè)務(wù)。因此，消費(fèi)品生產(chǎn)企業(yè)的支持為消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移提供了更多支持。

二、消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移可能產(chǎn)生的影響

（一）對(duì)國(guó)家的影響

其一，消費(fèi)稅征稅環(huán)節(jié)后移有助于調(diào)節(jié)各行業(yè)間稅負(fù)分配不公的問(wèn)題，促進(jìn)整體產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)調(diào)高效運(yùn)轉(zhuǎn)。目前除“卷煙”在批發(fā)環(huán)節(jié)加征一道消費(fèi)稅、“金銀首飾、鉑金和鉆石及鉆石飾品”在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅、“超豪華小汽車”在零售環(huán)節(jié)加征一道消費(fèi)稅外，其余13種稅目的應(yīng)稅消費(fèi)品均在生產(chǎn)銷售或進(jìn)口環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅。這表明消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)基本集中在消費(fèi)品流通的前半部分，對(duì)于應(yīng)稅消費(fèi)品的后續(xù)流通并沒有太多涉及。消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移有利于促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，充分發(fā)揮消費(fèi)稅的調(diào)控作用。

其二，對(duì)引導(dǎo)消費(fèi)者消費(fèi)觀起到良好作用。消費(fèi)稅作為間接稅，其稅款實(shí)際負(fù)擔(dān)人是最終消費(fèi)者，消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移還有助于令消費(fèi)者直觀感受各產(chǎn)品本身價(jià)值與其稅負(fù)間的比例關(guān)系，充分了解煙酒等產(chǎn)品中所蘊(yùn)含的高額稅負(fù)，進(jìn)而引導(dǎo)消費(fèi)者樹立健康的消費(fèi)觀念，養(yǎng)成良好生活習(xí)慣，營(yíng)造積極健康的社會(huì)環(huán)境。

（二）對(duì)企業(yè)的影響

其一，消費(fèi)稅征稅環(huán)節(jié)后移有助于緩解生產(chǎn)企業(yè)納稅壓力，尤其在重大突發(fā)事件持續(xù)期間充分發(fā)揮企業(yè)的生產(chǎn)熱情，提高產(chǎn)出水平以及時(shí)滿足消費(fèi)者需求。以新冠肺炎疫情為例，將熔噴布生產(chǎn)企業(yè)的消費(fèi)稅納稅后移和減免能夠更加充分地調(diào)動(dòng)企業(yè)的生產(chǎn)積極性，鼓勵(lì)員工積極復(fù)工復(fù)產(chǎn)以提高產(chǎn)能，及時(shí)有效應(yīng)對(duì)國(guó)內(nèi)國(guó)際超額需求。

其二，普華永道中國(guó)間接稅服務(wù)主管合伙人李軍認(rèn)為，消費(fèi)稅有助于促進(jìn)高污染高耗能企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級(jí)，以稅負(fù)形式督促企業(yè)調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，積極響應(yīng)國(guó)家號(hào)召，向節(jié)能減排方向靠攏，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，同時(shí)也能夠樹立良好的企業(yè)形象，間接提高了企業(yè)的整體價(jià)值。

三、對(duì)消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)實(shí)施后移的對(duì)策建議

（一）對(duì)國(guó)家制定消費(fèi)稅政策時(shí)的建議

其一，加強(qiáng)對(duì)征收環(huán)節(jié)的管控。我國(guó)消費(fèi)品生產(chǎn)企業(yè)相比批發(fā)和零售行業(yè)，由于其納稅數(shù)額大、銷售流程更為清晰，在征收消費(fèi)稅時(shí)所需付出的管控力度也就相對(duì)較小。但是將消費(fèi)稅后移至批發(fā)和零售環(huán)節(jié)征收之后，要進(jìn)行消費(fèi)稅納稅管控的對(duì)象將會(huì)大幅增加，增加了消費(fèi)稅征收管理的稅收成本。此外，由于生產(chǎn)企業(yè)在生產(chǎn)銷售應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)大多采用統(tǒng)一的銷售價(jià)格，而終端零售商通常并不會(huì)以統(tǒng)一售價(jià)進(jìn)行銷售，因此有很大可能造成消費(fèi)稅的偷稅漏稅，導(dǎo)致國(guó)家的稅收損失。

為解決上述問(wèn)題，在后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)的同時(shí)，可以適當(dāng)參考增值稅的征收管理方式，比如開具增值稅專用發(fā)票等，將每一筆銷售業(yè)務(wù)都清晰地記錄在案，也對(duì)每筆業(yè)務(wù)所征收的稅收金額進(jìn)行了標(biāo)注。不僅大大減少了稅務(wù)局稅收征管的工作量，同時(shí)可以利用大數(shù)據(jù)對(duì)每一筆應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售業(yè)務(wù)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，從而降低征稅時(shí)遺漏的可能性。通過(guò)發(fā)票與大數(shù)據(jù)系統(tǒng)協(xié)作等方法，使每一流通環(huán)節(jié)公開化、透明化，加強(qiáng)對(duì)征收環(huán)節(jié)的管控。

其二，可以依據(jù)行業(yè)特點(diǎn)決定征收環(huán)節(jié)。消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)后移并不一定適合所有行業(yè)，是否后移應(yīng)該以具體行業(yè)的特點(diǎn)進(jìn)行決斷。通過(guò)對(duì)調(diào)整前后稅負(fù)金額進(jìn)行比較與分析，評(píng)判后移是否能真正起到良好的調(diào)控作用，充分發(fā)揮消費(fèi)稅調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、合理引導(dǎo)消費(fèi)、推動(dòng)節(jié)能減排的效能。

其三，消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移還可以減輕稅收成本管控負(fù)擔(dān)。我國(guó)目前所征收的消費(fèi)稅統(tǒng)一受中央管控，其稅收收入也直接納入中央。雖然消費(fèi)稅最終收入與地方稅收無(wú)關(guān)，但各個(gè)消費(fèi)品的流通過(guò)程會(huì)在不同程度上影響其所在地方的發(fā)展，可能對(duì)管控難度產(chǎn)生一定的影響。通過(guò)將部分消費(fèi)稅從中央調(diào)整到地方，配合消費(fèi)稅后移至零售環(huán)節(jié)等進(jìn)行征收，可以增加地方財(cái)政收入，帶動(dòng)提高地方對(duì)于消費(fèi)稅納稅人的管控力度，減輕稅收的成本負(fù)擔(dān)。

（二）企業(yè)的應(yīng)對(duì)措施

其一，處于消費(fèi)稅納稅鏈后半的零售和批發(fā)企業(yè)也應(yīng)增強(qiáng)自身抗風(fēng)險(xiǎn)能力。消費(fèi)稅改在零售和批發(fā)環(huán)節(jié)征收固然有著很多積極作用，使其在引導(dǎo)消費(fèi)、節(jié)能減排上的優(yōu)勢(shì)更加明顯，但對(duì)于零售和批發(fā)行業(yè)本身來(lái)說(shuō)也是一場(chǎng)不小的挑戰(zhàn)。消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)后移會(huì)使原本由生產(chǎn)企業(yè)承擔(dān)的消費(fèi)稅轉(zhuǎn)而由批發(fā)和零售企業(yè)繳納，雖然最終的納稅承受者仍然是消費(fèi)者，但是消費(fèi)稅轉(zhuǎn)到批發(fā)和零售環(huán)節(jié)征收意味著批發(fā)和零售企業(yè)需要保有更多的資金用于繳納稅款，但批發(fā)與零售企業(yè)規(guī)模相對(duì)生產(chǎn)企業(yè)通常更為簡(jiǎn)小，缺乏強(qiáng)大的產(chǎn)業(yè)鏈作保證，在繳納稅款的時(shí)候所要面臨的壓力比生產(chǎn)企業(yè)更為巨大④。通過(guò)對(duì)應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量的精準(zhǔn)控制以及對(duì)于銷售狀態(tài)的精確把握，提高企業(yè)抗風(fēng)險(xiǎn)能力，將壓力轉(zhuǎn)化為行業(yè)發(fā)展的動(dòng)力。

其二，處于消費(fèi)稅納稅前端的生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)保持和提升行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移意味著生產(chǎn)環(huán)節(jié)所需負(fù)擔(dān)的稅負(fù)降低，同行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)者和潛在進(jìn)入者可能通過(guò)降價(jià)的方式提高自身企業(yè)產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力。企業(yè)應(yīng)抓住機(jī)遇，以更換新設(shè)備、研發(fā)新產(chǎn)品等方式降低各項(xiàng)成本費(fèi)用開支，使企業(yè)走在行業(yè)前端，以爭(zhēng)取獲得良好的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。

注釋：

①?gòu)垖W(xué)誕.基于共享稅視角下我國(guó)消費(fèi)稅制度改革的思考[J].國(guó)際稅收,2018(11):54-57

②JIA Kang,ZHANG Xiaoyun.Three Major Functions of China’s Consumption Tax:Effect evaluation and Policy Adjustment[J].當(dāng)代財(cái)經(jīng),2015(S1):35-45

③何曉曦.成品油消費(fèi)稅后移改革能否實(shí)現(xiàn)？[N].國(guó)際商報(bào),2019-10-24(008)