俞 軒

一、引言

隨著經(jīng)濟(jì)多元化，行業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)愈演愈烈，企業(yè)要謀求生存，面臨很大壓力，企業(yè)管理者開(kāi)始重視企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)管理的重要性。由于企業(yè)內(nèi)部存在不同業(yè)務(wù)流程，亟需設(shè)立一個(gè)部門(mén)，對(duì)不同業(yè)務(wù)中的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行審計(jì)驗(yàn)證，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生，催生了風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)。

2005年，中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布了《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第16號(hào)—風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)》，提出內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)管理可以幫助組織更好地實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)師負(fù)責(zé)審查和評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)管理，同時(shí)對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)應(yīng)遵循的原則、重點(diǎn)評(píng)價(jià)領(lǐng)域、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施、審計(jì)評(píng)價(jià)考慮因素等方面做出闡釋。該準(zhǔn)則的出臺(tái)意味著中國(guó)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)進(jìn)入了一個(gè)有據(jù)可依的新篇章。

企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)已成為企業(yè)發(fā)展的趨勢(shì)，為企業(yè)實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)提供了更好的保障。但我國(guó)各個(gè)企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)因其行業(yè)特征千差萬(wàn)別，企業(yè)負(fù)責(zé)人在選擇風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)實(shí)施路徑的時(shí)候要勇于跳出傳統(tǒng)的審計(jì)思維模式，有必要根據(jù)公司的具體運(yùn)作情況制定風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)體系，以防止風(fēng)險(xiǎn)管理失誤。因此，本文選擇風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的實(shí)施階段作為研究對(duì)象，借鑒國(guó)內(nèi)外的理論和實(shí)踐，希望通過(guò)研究，為我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)發(fā)展發(fā)揮一定指導(dǎo)價(jià)值，使企業(yè)朝著良性發(fā)展的方向經(jīng)營(yíng)。

二、風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的實(shí)施階段

風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理不可獲取的內(nèi)容，一般采用系統(tǒng)化、標(biāo)準(zhǔn)化的方法監(jiān)控風(fēng)險(xiǎn)管理，定性或量化評(píng)估企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的效果，從內(nèi)部幫助企業(yè)完成戰(zhàn)略目標(biāo)。根據(jù)內(nèi)部審計(jì)的一般程序，本文將風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)程序劃分為準(zhǔn)備階段、計(jì)劃階段、實(shí)施階段、報(bào)告階段和后續(xù)審計(jì)階段。本文將詳細(xì)闡述風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的實(shí)施階段。

（一）審查與評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制

企業(yè)內(nèi)部的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制使企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理具象化。各企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理組織體系必須考慮其行業(yè)特征、公司規(guī)模、當(dāng)前的風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)和管理水平等必要因素。該體系不僅包括專(zhuān)門(mén)的風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)，還要包括確定與風(fēng)險(xiǎn)管理職責(zé)相關(guān)的部門(mén)，風(fēng)險(xiǎn)管理職責(zé)應(yīng)細(xì)化到每一個(gè)崗位，形成職責(zé)說(shuō)明書(shū)，明確員工在各崗位內(nèi)容和責(zé)任，確保能夠有效展開(kāi)風(fēng)險(xiǎn)管理。該體系還應(yīng)根據(jù)企業(yè)不同發(fā)展階段所面臨的不同風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)體系進(jìn)行動(dòng)態(tài)調(diào)整，通過(guò)完善制度保障，有效執(zhí)行體系。因此，風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的首要程序就是內(nèi)部審計(jì)人員需要檢查風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)構(gòu)的健全性，以及風(fēng)險(xiǎn)管理體系內(nèi)的各個(gè)員工所承擔(dān)責(zé)任的合理性。

（二）審查與評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)

創(chuàng)建風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制的目的是降低企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中面臨的風(fēng)險(xiǎn)，風(fēng)險(xiǎn)管理的首要任務(wù)應(yīng)建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)。系統(tǒng)通過(guò)對(duì)公司面臨的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面和科學(xué)的預(yù)測(cè)分析，預(yù)測(cè)潛在風(fēng)險(xiǎn)，由風(fēng)險(xiǎn)管理組織系統(tǒng)的所有部門(mén)采取有效措施來(lái)應(yīng)對(duì)。早期風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)的設(shè)置不僅需要考慮對(duì)管理目標(biāo)的影響程度，同時(shí)還要兼顧風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別中潛在風(fēng)險(xiǎn)因素的影響。從內(nèi)部審計(jì)部門(mén)角度出發(fā)，風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)的審查和評(píng)估主要包括：風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)中的指標(biāo)設(shè)定和權(quán)重設(shè)定是否科學(xué)合理；風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)是否圍繞風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、分析和評(píng)估；風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)的內(nèi)容存在過(guò)度干預(yù)或干預(yù)不足的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）審查與評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、分析和評(píng)估機(jī)制

在對(duì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別，分析和評(píng)估機(jī)制的審查和評(píng)估時(shí)，應(yīng)細(xì)致檢查各部門(mén)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、分析和評(píng)估的設(shè)計(jì)機(jī)制，確認(rèn)機(jī)制的完整性，基于此再提出相應(yīng)的改進(jìn)建議。對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別審計(jì)，重點(diǎn)關(guān)注公司是否已建立統(tǒng)一的風(fēng)險(xiǎn)語(yǔ)言；風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別是否包括企業(yè)結(jié)構(gòu)過(guò)程中面臨的所有風(fēng)險(xiǎn)； 風(fēng)險(xiǎn)的分類(lèi)是否合理恰當(dāng)。對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)分析和評(píng)估的審計(jì)，應(yīng)關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)損失的確定、權(quán)重的分配、計(jì)量的范圍和依據(jù)是否科學(xué)合理；風(fēng)險(xiǎn)分析和評(píng)估的程序和方法是否科學(xué)有效。

（四）審查與評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施

風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施的審查和評(píng)估涉及風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避措施、風(fēng)險(xiǎn)接受措施、風(fēng)險(xiǎn)降低措施以及風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移措施四大類(lèi)措施。企業(yè)通過(guò)變更計(jì)劃消除風(fēng)險(xiǎn)和風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的條件，減少損失的可能性，實(shí)現(xiàn)規(guī)避潛在風(fēng)險(xiǎn)的損失。內(nèi)部審計(jì)人員在對(duì)此進(jìn)行審計(jì)需要考慮的因素是規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的措施是否可行，方法是否具有經(jīng)濟(jì)性，某一風(fēng)險(xiǎn)的消失是否會(huì)引起其他風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。內(nèi)部審計(jì)部門(mén)需要考慮企業(yè)維持該風(fēng)險(xiǎn)的成本是否高于承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的成本，若大于，是否可以選擇其他措施補(bǔ)償承擔(dān)該風(fēng)險(xiǎn)的成本；還有一種間接的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施：風(fēng)險(xiǎn)有意識(shí)地轉(zhuǎn)移到與其有經(jīng)濟(jì)利益的關(guān)聯(lián)方，因此風(fēng)險(xiǎn)由另一方承擔(dān)。這種情況下，更注重在企業(yè)外部與其他關(guān)聯(lián)方的合作。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)重點(diǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移成本的是否在可承擔(dān)的范圍之內(nèi)，所選取的關(guān)聯(lián)方是否是最佳選擇。

三、風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)實(shí)施階段存在的問(wèn)題分析

（一）企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性

目前我國(guó)大型企業(yè)的內(nèi)審部門(mén)組織層面隸屬于企業(yè)的職能部門(mén)，企業(yè)中的內(nèi)審機(jī)構(gòu)流于形式，極大影響了審計(jì)的獨(dú)立性。企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)不僅包括專(zhuān)門(mén)的風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)，還應(yīng)包括與識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)管理職責(zé)相關(guān)的其余部門(mén)。在領(lǐng)導(dǎo)主體不明的情況下，各部門(mén)及相關(guān)人員難以界定清晰的工作職責(zé)，明確風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)的主體，部門(mén)間容易相互推諉，風(fēng)險(xiǎn)管理框架難以得到有效實(shí)施。

（二）企業(yè)缺乏健全的風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)評(píng)估體系

我國(guó)的風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)起步較晚，少數(shù)上市公司、國(guó)有企業(yè)采取了部分風(fēng)險(xiǎn)管理措施，多數(shù)企業(yè)缺乏合適的風(fēng)險(xiǎn)管理體系，達(dá)不到隨企業(yè)發(fā)展階段不同對(duì)該體系進(jìn)行動(dòng)態(tài)調(diào)整的高管理水平。在實(shí)際運(yùn)營(yíng)過(guò)程中，通常會(huì)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)知或企業(yè)歷史狀況為標(biāo)準(zhǔn)建立風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)。同時(shí)，特定的風(fēng)險(xiǎn)管理對(duì)象缺乏不同的風(fēng)險(xiǎn)管理體系，導(dǎo)致我國(guó)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理水平難以提升。

（三）企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)單一

現(xiàn)代的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)是一個(gè)知識(shí)交叉領(lǐng)域，不僅要求審計(jì)人員具備審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，還要熟練掌握風(fēng)險(xiǎn)管理的知識(shí)。審計(jì)人員只有摸透風(fēng)險(xiǎn)的成因，才能高效展開(kāi)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)，降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)增值。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)對(duì)綜合性的高要求，決定了內(nèi)部審計(jì)師不僅要具備審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)和能力，還要全面了解公司的生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，具備較全面的知識(shí)體系。但中國(guó)大多數(shù)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)師的綜合素質(zhì)相對(duì)較低，難以滿(mǎn)足企業(yè)對(duì)審計(jì)人員的需求，難以借助他們的專(zhuān)業(yè)技能發(fā)現(xiàn)企業(yè)的深層次問(wèn)題，影響了風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)職能的發(fā)揮。

（四）企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)方法落后

我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)較西方國(guó)家更晚借助計(jì)算機(jī)技術(shù)輔助審計(jì)。許多國(guó)際公司已使用大量的統(tǒng)計(jì)模型、遠(yuǎn)程控制和其他方法來(lái)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)。與西方的先進(jìn)企業(yè)比，我國(guó)的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)相對(duì)落后，審計(jì)信息化程度不足，處于定性分析的層面，無(wú)法量化分析企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，讓管理者更直觀了解風(fēng)險(xiǎn)水平。落后的風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)方法將使審計(jì)師無(wú)法有效識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)，最終將影響企業(yè)降低風(fēng)險(xiǎn)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

四、解決風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)實(shí)施階段問(wèn)題的對(duì)策探討

（一）明確內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的獨(dú)立地位

我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)獨(dú)立性受其他職能部門(mén)制約。工作中容易受到其他部門(mén)的影響，導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)工作難以得到有力開(kāi)展。因此，從根源上解決獨(dú)立性問(wèn)題，需要在公司的組織架構(gòu)中將內(nèi)審部門(mén)獨(dú)立出體系，從而提升和保護(hù)內(nèi)審部門(mén)的獨(dú)立性，使其可在其他部門(mén)干擾外展開(kāi)工作。借鑒西方國(guó)家的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，例如，在企業(yè)董事會(huì)下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，直接由審計(jì)委員會(huì)規(guī)劃指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)工作。與此同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)直接對(duì)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)，具體工作不再受財(cái)務(wù)部門(mén)和其他部門(mén)的限制，保證其獨(dú)立性。

（二）健全企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理評(píng)估體系

健全企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理評(píng)估體系的關(guān)鍵是建立適合企業(yè)自身的風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。首先，審計(jì)部門(mén)應(yīng)全面分析企業(yè)內(nèi)部和外部環(huán)境的特征，并根據(jù)不同的業(yè)務(wù)活動(dòng)列出風(fēng)險(xiǎn)清單，包括整體風(fēng)險(xiǎn)和各業(yè)務(wù)層面的風(fēng)險(xiǎn)類(lèi)型；其次，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因確定不同的風(fēng)險(xiǎn)管理工具；再次，使用風(fēng)險(xiǎn)管理工具對(duì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行具體分析，包括發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)、操作風(fēng)險(xiǎn)和人力資源風(fēng)險(xiǎn)等；最后，根據(jù)每個(gè)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵管控內(nèi)容，確定風(fēng)險(xiǎn)管理應(yīng)對(duì)策略。

（三）提高風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)師的專(zhuān)業(yè)能力

隨著競(jìng)爭(zhēng)不斷加劇、業(yè)務(wù)與國(guó)際掛鉤，企業(yè)面臨的內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)因素變得愈加復(fù)雜，這對(duì)公司內(nèi)部審計(jì)部門(mén)提出了更高的要求，帶來(lái)了更多的挑戰(zhàn)。現(xiàn)代企業(yè)中的風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)人員呈現(xiàn)出專(zhuān)業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)多元化不足的局面。為了解決這一問(wèn)題，可采取以下措施：一方面，為了滿(mǎn)足企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的多元化需要，企業(yè)需要改變傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)師配置，積極招聘精通法律、金融、計(jì)算機(jī)、稅務(wù)等專(zhuān)業(yè)的復(fù)合型人才。同時(shí)，審計(jì)師還應(yīng)具備良好的人際交往能力和書(shū)面表達(dá)能力；另一方面，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該深知其職責(zé)范圍不僅在于查找問(wèn)題，更在于探索問(wèn)題產(chǎn)生的原因并提出解決措施。審計(jì)應(yīng)從傳統(tǒng)的事后審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑皩徲?jì)和事中審計(jì)； 除了要關(guān)注財(cái)務(wù)信息，還應(yīng)關(guān)注非財(cái)務(wù)信息，包括制度的健全性、業(yè)務(wù)的合規(guī)性等。

（四）創(chuàng)新企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)方法

內(nèi)部審計(jì)人員首先需要分析及控制風(fēng)險(xiǎn)，運(yùn)用科學(xué)合理的審計(jì)方法，匯總有效的審計(jì)證據(jù)，合理應(yīng)對(duì)并控制風(fēng)險(xiǎn)。創(chuàng)新企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)方法有助于提高內(nèi)部審計(jì)部門(mén)審計(jì)的效率和效果，更高效地實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)。創(chuàng)新方法包括使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)和加強(qiáng)非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)監(jiān)督。利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)，推進(jìn)企業(yè)審計(jì)信息化程度，利用計(jì)算機(jī)高效展開(kāi)數(shù)據(jù)核對(duì)、驗(yàn)證和比較，提高數(shù)據(jù)處理的效率和準(zhǔn)確性。為了達(dá)到計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)的最佳效果，企業(yè)聘用相關(guān)的專(zhuān)業(yè)技術(shù)人員，搭建完善的信息系統(tǒng)操作平臺(tái)；強(qiáng)調(diào)遠(yuǎn)程審計(jì)，即審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)的非現(xiàn)場(chǎng)性，有助于審計(jì)機(jī)構(gòu)全面控制企業(yè)及其分支機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，確保內(nèi)部審計(jì)的時(shí)效性和全面性。