揚(yáng)州大學(xué)商學(xué)院 孫曼源 李昕蓓 李雯 王馨玉 邢大偉(指導(dǎo)老師)

1 公平和效率下新個(gè)人所得稅改革

從西方現(xiàn)代稅收原則分析，公平包括橫向和縱向公平。在今年新個(gè)人所得稅改革中，采用的是超額累進(jìn)稅率征稅，以七級(jí)超額累進(jìn)稅率為基礎(chǔ)，并對(duì)稅率級(jí)距進(jìn)行了調(diào)整優(yōu)化，對(duì)納稅人取得的相同性質(zhì)收入并入綜合所得征稅，適用一致的稅率、專項(xiàng)扣除標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)稅方法，因此納稅人的稅負(fù)水平不會(huì)因而產(chǎn)生差異，體現(xiàn)了稅收的橫向公平。在此次改革中調(diào)整部分稅率級(jí)距，減輕中低收入者的稅負(fù)水平，將起征點(diǎn)上升至5000，對(duì)于高收入人群，影響不大，但是對(duì)于鄰近起征點(diǎn)的納稅人來(lái)說(shuō)，大大減輕了他們稅收負(fù)擔(dān)，他們可能從需要繳納稅款變成不用繳納稅款，增加了他們可支配收入，縮小了居民收入差距，促進(jìn)社會(huì)公平。

此次稅法改革首次增加了子女教育、繼續(xù)教育等六項(xiàng)附加扣除，符合量能負(fù)擔(dān)原則。對(duì)于取得相同收入的納稅人，由于其家庭單位存在差異，實(shí)際負(fù)擔(dān)不同。在個(gè)稅稅法中，提出專項(xiàng)附加扣除，把子女教育支出、贍養(yǎng)老人支出等納入費(fèi)用扣除范圍。附加扣除考慮了納稅人的納稅人量能負(fù)擔(dān)，可以降低家庭負(fù)擔(dān)較重的納稅人的稅負(fù)，減輕他們的生活壓力。運(yùn)用專項(xiàng)附加扣除，實(shí)現(xiàn)根據(jù)稅收負(fù)擔(dān)能力調(diào)節(jié)納稅人稅負(fù)的目的，實(shí)現(xiàn)縱向公平。

稅收效率原則一方面要求提高稅收的經(jīng)濟(jì)效率，使稅收對(duì)市場(chǎng)微觀活動(dòng)的效率損害達(dá)到了最小化；另一方面是稅收的行政效率。當(dāng)前我國(guó)正處于發(fā)展中國(guó)家階段，勞動(dòng)者收入普遍不高，對(duì)工作偏好一般大于閑暇時(shí)間偏好。此次個(gè)稅稅率級(jí)距調(diào)整，勞動(dòng)者閑暇時(shí)間成本增加，但是并不影響我國(guó)絕大多數(shù)勞動(dòng)者，勞動(dòng)者不會(huì)因此而減少工作時(shí)間，因此新個(gè)稅調(diào)整對(duì)于我國(guó)絕大多數(shù)勞動(dòng)者影響不大，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)效率影響不大。但是隨著稅源分散，個(gè)稅稅率層級(jí)多，增加了應(yīng)稅收入的判斷難度，影響了稅務(wù)局的判斷度，使得征管稅收效率降低。

2 新個(gè)人所得稅產(chǎn)生的消費(fèi)效應(yīng)

2.1 微觀效應(yīng)

新個(gè)稅法的實(shí)施增加了個(gè)人可支配收入，一定程度上提升了個(gè)人購(gòu)買能力，對(duì)居民的消費(fèi)行為產(chǎn)生了一定影響。

(1)新個(gè)人所得稅對(duì)低收入者消費(fèi)影響不大。

2019年的新個(gè)稅法將起征點(diǎn)由3500元提升至5000元，馮浩和馬夢(mèng)崢(2019)發(fā)現(xiàn)隨著免征額的提高，低收入人群個(gè)稅減稅幅度較大，但對(duì)于這部分人群來(lái)說(shuō)，只是減少了幾十或者小幾百塊錢的稅款。大部分月收入在5000元出頭的人群甚至沒有感受到自己少繳納了稅款，還是同之前一樣正常消費(fèi)，除去對(duì)新個(gè)稅法不了解的因素，工資變動(dòng)幅度不大也是重要原因。

表1 2017—2019年上半年揚(yáng)州市全體居民人均可支配收入和消費(fèi)支出

此外，關(guān)于此次新個(gè)稅法的專項(xiàng)附加扣除政策，彭進(jìn)清和肖銀飛(2019)提出個(gè)稅扣減額度對(duì)居民消費(fèi)意愿的影響有限，具有“門檻效應(yīng)”，且“門檻值”為278元。當(dāng)個(gè)稅扣減額度低于“門檻值”時(shí)，減稅額度與居民消費(fèi)意愿負(fù)相關(guān)；當(dāng)個(gè)稅扣減額度高于“門檻值”時(shí)，減稅額度與居民消費(fèi)意愿正相關(guān)。對(duì)于低收入人群來(lái)說(shuō)，起征點(diǎn)以外的需要納稅的額度本已不高，因而他們真正享受到專項(xiàng)附加扣除帶來(lái)的扣減額度還不夠大，沒有達(dá)到“門檻值”，個(gè)稅扣減額度與其消費(fèi)意愿負(fù)相關(guān)，因而在低收入者原有消費(fèi)意愿的基礎(chǔ)上，新個(gè)稅法的施行并不會(huì)增加額外的消費(fèi)意愿。

(2)新個(gè)人所得稅對(duì)中高收入者消費(fèi)具有顯著影響。

新個(gè)稅法不僅提高了起征點(diǎn)，還拉大了稅率級(jí)距，再加上專項(xiàng)附加扣除，使得中高收入群體的納稅額度大幅降度。

假設(shè)某公司一名已婚員工月工資20000元，“三險(xiǎn)一金”2000元，每月應(yīng)還住房貸款5000元，有一女兒上初中，家中父母已超過(guò)60歲，并且有一個(gè)哥哥。在舊個(gè)稅法下，每月需繳納 (20000-3500-2000)×25%-1005＝2620元個(gè)稅；在新個(gè)稅法下，該員工可以享受到住房貸款利息扣除(與配偶平攤)500元，子女教育扣除1000元，贍養(yǎng)老人扣除(與哥哥分?jǐn)?1000元，因此每月需繳納(20000-5000-2000-500-1000-1000)×10%-210＝840元個(gè)稅，省下了1780元。

居民可支配收入的增加提升了個(gè)人購(gòu)買能力和消費(fèi)主動(dòng)性，優(yōu)化了個(gè)人消費(fèi)結(jié)構(gòu)。并且從國(guó)家統(tǒng)計(jì)局揚(yáng)州調(diào)查數(shù)據(jù)顯示，從表1中可以看出，在人均可支配收入增長(zhǎng)速率降低的情形下，居民逐漸降低生活消費(fèi)支出比重，并且將消費(fèi)重心逐漸轉(zhuǎn)向教育文化娛樂方面，由此可以看出，居民的消費(fèi)結(jié)構(gòu)正從生存消費(fèi)向發(fā)展和享受消費(fèi)轉(zhuǎn)變，消費(fèi)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)。

2.2 宏觀效應(yīng)

為了更加直觀地反映新個(gè)稅法對(duì)我國(guó)整體宏觀經(jīng)濟(jì)的影響，我們要先將中國(guó)不同收入階段的就業(yè)人數(shù)大致確定，然后參照改革前后的個(gè)人所得稅繳納制度來(lái)計(jì)算我國(guó)總體的個(gè)人所得稅的變化程度，接著探究出個(gè)稅變化對(duì)我國(guó)整體消費(fèi)的影響，并最終延展它至對(duì)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的影響。

我們可以發(fā)現(xiàn)，個(gè)人所得稅的征收起點(diǎn)呈現(xiàn)逐年降低的趨勢(shì)，而與此同時(shí)免征收額度也呈現(xiàn)逐年上漲趨勢(shì)。新的個(gè)人所得稅法將免征稅額度從頭劃定為5000元，同時(shí)將個(gè)人所得稅的肇端稅率控制在3%。處于這一額度區(qū)間的個(gè)人所得則免除征稅，而超過(guò)這一額度的所得則需依法繳納相應(yīng)稅費(fèi)。與此同時(shí)，個(gè)稅改革增多了一些專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，其中包括大病醫(yī)療、繼續(xù)教育、子女教育、住房貸款利息、贍養(yǎng)老人以及住房租金等支出。這一規(guī)定對(duì)于收入在5000元以下的低收入人群并未產(chǎn)生很大的影響，沒有增加低收入群體的稅負(fù)，也沒有給他們帶來(lái)一些優(yōu)惠。但大概呈現(xiàn)實(shí)際收入低的就業(yè)者最后繳納的個(gè)人所得稅反而比實(shí)際收入高的就業(yè)者更大。若個(gè)人同時(shí)具有較高的實(shí)際收入和專項(xiàng)附加扣除成本，那么就會(huì)出現(xiàn)起征點(diǎn)高于應(yīng)納稅額的現(xiàn)象；反之，當(dāng)具有較低卻高于起征點(diǎn)的實(shí)際收入的個(gè)人，如果他們沒有專項(xiàng)附加扣除成本，那么最后的起征點(diǎn)可能仍低于應(yīng)納稅額。因此，新個(gè)稅推行以后，中等收入群體稅前及稅后的整體收入情況受新個(gè)稅法政策的影響變動(dòng)是比較大的。

在新個(gè)稅法中，收入處于3500～5000元區(qū)間的居民無(wú)需再繳納稅費(fèi)，這在一定程度上增加了居民收入，也拉動(dòng)了中等收入群體的消費(fèi)。而這一部分人，在國(guó)家消費(fèi)群體中占比較大，是國(guó)家整體消費(fèi)的主力軍之一。經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，在個(gè)稅改革前，年收入4.2萬(wàn)元以內(nèi)的就業(yè)人口才能免征個(gè)人所得稅，這部分人占比僅為12%左右。然而新個(gè)稅法頒布以后，收入在個(gè)人所得稅起征點(diǎn)以下的就業(yè)人員則占總體40%左右，這一部分人的年收入在6萬(wàn)元以下。由此可見，此次個(gè)人所得稅改革使得免征個(gè)人所得稅的城鎮(zhèn)就業(yè)人員比例增幅很大。

雖然從微觀上看，每一個(gè)個(gè)體獲得的收益并不大，但是這些收益乘上這一人口對(duì)應(yīng)的基數(shù)，對(duì)國(guó)家來(lái)說(shuō)則是一個(gè)很大的數(shù)字。因此新個(gè)稅法開釋的稅收減免為這些人消費(fèi)帶來(lái)的增長(zhǎng)，必然會(huì)引起我國(guó)總體消費(fèi)的擴(kuò)大，也在一定程度上拉動(dòng)了宏觀經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)。

3 完善個(gè)人所得稅制建議

(1)提高個(gè)稅改革的惠民層級(jí)，在最近幾次的個(gè)稅改革中都相應(yīng)的提高了免征額，今年改革將起征點(diǎn)從3500元提升到了5000元。

提高免征額舉動(dòng)肯定對(duì)于減輕稅負(fù)有很大的促進(jìn)作用，而從提高免征額的本質(zhì)上來(lái)講，這是基于考慮居民消費(fèi)生活成本因素方面的一次擴(kuò)大惠民層級(jí)舉動(dòng)。一刀切劃好免征額誠(chéng)然能夠使得一部分的人能夠享受到稅改的福利，然而更深層次的個(gè)人消費(fèi)和生活因素還有進(jìn)一步的改革空間，未來(lái)的改革也可以走向動(dòng)態(tài)演化個(gè)人所得稅額征收，在充分考慮到消費(fèi)稅、收入多樣化、以及物價(jià)指數(shù)建立科學(xué)的多層級(jí)免征額測(cè)算體系。

(2)后續(xù)改革應(yīng)該考慮調(diào)整邊際稅率和稅率級(jí)距。

在稅制改革中，邊際稅率和稅率級(jí)距的調(diào)整是能夠最大幅度促進(jìn)大部分居民收入增多和減稅降負(fù)的措施。從稅制的長(zhǎng)期優(yōu)化來(lái)看，適當(dāng)?shù)臄U(kuò)大中層稅率額級(jí)距能夠穩(wěn)定中層階級(jí)的收入能力，從而極大地刺激這一部分人群的消費(fèi)需求，是一個(gè)很好的積極型財(cái)政政策。今年改革的邊際稅率依然停留在45%，相比較許多的發(fā)達(dá)國(guó)家都是偏高的，這從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看不利于我國(guó)高端人才的培養(yǎng)，加大了我國(guó)整體稅負(fù)的壓力，不利于促進(jìn)整體稅收的公平。

(3)運(yùn)用大數(shù)據(jù)和共享技術(shù)促進(jìn)政府各部門協(xié)作和征管模式的改進(jìn)。

新政策中的六項(xiàng)專項(xiàng)扣除標(biāo)志我國(guó)個(gè)人所得稅制向分類與綜合相結(jié)合模式邁進(jìn)，這也給政府的工作提出了新的挑戰(zhàn)。其中所涉及到的養(yǎng)老、醫(yī)療、教育、住房貸款等相關(guān)信息，需要部門之間的協(xié)作，建立多部門之間的信息共享機(jī)制和相關(guān)業(yè)務(wù)的改革簡(jiǎn)化。我國(guó)不斷發(fā)展的大數(shù)據(jù)技術(shù)也可以用于個(gè)稅改革的征管模式，征管的難度加大，大數(shù)據(jù)能夠使得信息傳遞和共享越發(fā)方便，也將有利于政府的征管水平提高和效率提升。

4 結(jié)語(yǔ)

個(gè)人所得稅法的第七次修改標(biāo)志著我國(guó)個(gè)人所得稅制改革向前進(jìn)步的重要一步，也是我國(guó)現(xiàn)代化稅制改革體系建立中的重要內(nèi)容。與之前的每一次稅制改革一樣，每一次的個(gè)人所得稅制演化都是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷進(jìn)步的必然制度選擇，是國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定地步之后的全部勞動(dòng)價(jià)值分配到“個(gè)人”身上的制度演變。而個(gè)人所得稅制的改革進(jìn)程也必將以促進(jìn)收入分配公平、稅收公平、提高居民收益、以及緩解社會(huì)貧富差距為目標(biāo)，堅(jiān)持個(gè)人所得稅的稅收公平正義原則，不斷改進(jìn)政府稅收工作和管理模式，加強(qiáng)政府的多元宏觀調(diào)控，從而實(shí)現(xiàn)個(gè)人所得稅的惠民性質(zhì)和社會(huì)調(diào)節(jié)功能。