吳 勛，蘧怡然

(西安石油大學 經(jīng)濟管理學院，陜西 西安 710065)

黨的十九大、十九屆二中全會和十九屆三中全會都要求構建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權威高效的國家審計監(jiān)督體系，更好地發(fā)揮審計監(jiān)督作用，國家審計監(jiān)督全覆蓋將逐漸成為一種新常態(tài)。按照中央審計委員會會議精神和《國務院關于加強審計工作的意見》(國發(fā)〔2014〕48號)，國家審計作為政府受托經(jīng)濟責任履行情況的監(jiān)督機制，應當不斷擴展審計監(jiān)督的深度與范圍，做到科學統(tǒng)籌，將有限的審計資源更好地配置到重大事項上，將績效審計理念貫穿于審計工作全過程和各環(huán)節(jié)中，穩(wěn)固推進國家審計全覆蓋。契合審計全覆蓋這一新時代國家審計發(fā)展的政策導向，國家審計質(zhì)量問題成為利益相關者關注的熱點，審計效率也是國家審計揭示、監(jiān)督與抵御功能實現(xiàn)程度的重要體現(xiàn)。審計署審計長胡澤君同志在2018年十三屆全國人大一次會議上進一步強調(diào)：“各級審計機關要積極推進審計全覆蓋、推進大數(shù)據(jù)審計，提高審計監(jiān)督的質(zhì)量和效率?！睙o論是政府問責需求抑或是審計功能取向，都需要高效率的國家審計機關，高效的國家審計機關體現(xiàn)在先進的審計技術、完善的內(nèi)部管理機制和有效的審計資源配置等諸多方面，而構建全面覆蓋、集中統(tǒng)一、優(yōu)質(zhì)高效的國家審計機關的關鍵在于統(tǒng)籌審計資源、推進審計信息化建設、改進審計技術方法、實現(xiàn)內(nèi)部管理創(chuàng)新，進而推進國家治理能力現(xiàn)代化的縱深發(fā)展。事實上，我國審計機關績效評價仍然處于起步和探索階段，政策制度體系尚未建立，績效量化程度不足。在審計實踐中，財政經(jīng)費、人員配備等審計投入與審計發(fā)現(xiàn)問題、提交審計建議等審計產(chǎn)出的邏輯關系不夠清晰，導致國家審計出現(xiàn)了“屢審屢犯、屢犯屢審”的負面效果。鑒于此，筆者以2010—2018年《中國審計年鑒》為數(shù)據(jù)來源，采集18個審計署特派辦面板數(shù)據(jù)，運用數(shù)據(jù)包絡分析法(DEA)測算國家審計效率，構建TOBIT多元回歸模型，實證檢驗問責需求、審計功能與國家審計效率的相關程度，進而為夯實國家審計質(zhì)量提出對策建議。

1 文獻回顧

審計效率研究一般圍繞效率測度與影響因素兩方面展開。①DEA在社會審計效率領域的應用。邱吉福等[1]基于DEA-Malmquist模型，研究發(fā)現(xiàn)會計師事務所存在成本投入浪費問題。盧太平等[2]基于DEA-TOBIT兩階段研究框架，認為會計師事務所的多元化戰(zhàn)略、規(guī)?；瘧?zhàn)略及人才戰(zhàn)略會影響其運營效率。②政府審計效率影響因素。喻采平[3]利用地方審計機關面板數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)影響政府審計效率的內(nèi)部環(huán)境因素包括審計執(zhí)行力度、任務強度及處罰力度。李璐等[4]基于數(shù)據(jù)包絡分析法測度審計署特派辦審計效率，發(fā)現(xiàn)審計機關績效未達理想狀態(tài)，技術管理水平低下是影響審計效率的主要因素，審計機關審計效率差異較大。葉子榮等[5]實證檢驗了國家審計質(zhì)量影響因素，發(fā)現(xiàn)審計獨立性顯著影響審計質(zhì)量。劉愛東等[6]將地方審計機關審計效率分為綜合效率、揭示效率、抵御效率和預防效率，認為外部經(jīng)濟條件是影響審計效率的顯著因素。吳勛等[7]以省級審計機關為樣本，測度了政府審計效率水平，發(fā)現(xiàn)整體審計效率不夠理想。李嫻嫻等[8]發(fā)現(xiàn)政治環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境對政府審計效率有顯著影響，社會環(huán)境對政府審計效率并無顯著影響。王楠楠等[9]研究指出司法機關、主管部門與審計機關協(xié)同治理程度越高，審計效率越高。馬軼群等[10]研究發(fā)現(xiàn)審計制度顯著影響地方審計機關效率。

綜上所述，國家審計效率問題研究契合全面提升審計能力水平的政策導向，已引起理論界的關注。在國家審計效率研究領域，DEA方法成為主流的測度方法，但是存在審計效率測度年限滯后、研究樣本多集中于省級審計機關、審計效率影響因素實證研究主要關注內(nèi)部資源方面等問題。筆者研究的理論價值在于：①將國家審計效率測度的空間范圍拓展至審計署特派員辦事處，全面展示了18個審計署特派辦的規(guī)模效率、純技術效率與綜合效率；②將國家審計效率測度的時間范圍延長至9年的時間窗口，均衡測度了較長期間范圍的審計效率均值，提高了研究結論的穩(wěn)健度；③圍繞政府與公眾問責需求、審計獨立性及審計功能實現(xiàn)程度的角度考察審計效率影響因素，顯著區(qū)別于現(xiàn)有文獻的內(nèi)部資源視角，豐富了審計效率研究維度。

2 理論分析與研究假設

國家審計是國家治理的重要組成部分，不僅要確保公共資金運用的合規(guī)性，還要審查公共資金使用的經(jīng)濟績效，揭示經(jīng)濟風險，查處違法違紀問題，維護國家經(jīng)濟安全，健全體制機制，促進深化改革和依法治國，是實現(xiàn)國家治理現(xiàn)代化的基石和重要保障。

2.1 問責需求與國家審計效率

國家審計是國家治理的工具，問責作為促進國家治理與治理能力現(xiàn)代化的重要手段，自然引發(fā)了審計機關“應審盡審、凡審必嚴、嚴肅問責”的內(nèi)生需求。國家審計作為政府受托經(jīng)濟責任履行情況的監(jiān)督機制，也是民主與法制建設以及國家治理的權力制衡與責任評價機制。事實上，我國國家審計屬于行政型審計范疇，政府審計在一定程度上充當了國家的“內(nèi)部審計”角色，缺乏獨立性成為影響審計效率和審計制度的最大缺陷。在現(xiàn)行審計體制下，政府官員既參與制定政策，又有市場管制權和公共資源支配權，權力尋租空間與信息不對稱程度誘發(fā)了官員機會主義動機，從而影響問責功能實現(xiàn)，進而導致國家審計無效率。因此，筆者從審計需求與審計獨立性兩方面解釋問責需求對于國家審計效率的影響。

2.1.1 審計需求與國家審計效率

審計因受托責任的產(chǎn)生而產(chǎn)生，其職能也因受托責任內(nèi)容的擴展而升華[11]。公眾作為公共資源的提供者，委托政府監(jiān)管部門進行管理，而審計作為履行受托責任的手段，對公共資源是否被合理有效利用進行監(jiān)督，并要求政府定時披露公共資源使用情況。新常態(tài)下社會公眾對民主政治提出了更高要求，除了受托經(jīng)濟責任，政府部門還應承擔行政管理的效率性和效果性方面的要求。因此，公眾對政府審計需求強烈，并希望對違法違紀行為進行問責處理，以維護其權益。一方面，公眾要求建立高效率責任政府的需求顯著，迫使政府審計部門建立健全審計制度，提高審計效率；另一方面，公眾通過選舉人大參與政治，通過人大頒布法律法規(guī)，對審計工作效率做出要求，間接影響審計效率。

政府對公共資源承擔最終的受托責任，為了解除受托責任，提高自身的治理水平和執(zhí)政能力，委托審計部門進行審計監(jiān)督，在此過程中政府管理部門賦予審計機關獨立實施審計并進行處罰違法行為等權利，也要求政府審計部門健全審計制度，提高審計效率。此外，由同級政府向政府審計機構進行經(jīng)費撥付和人事任命，審計報告提交和審計結果公告也需要征得同級政府同意。不難看出，公眾審計需求與審計投入密切相關，而政府審計需求直接決定審計產(chǎn)出，進而影響審計工作的有效性?；诖耍P者提出以下假設。

假設1政府審計需求與國家審計效率顯著正相關。

假設2公眾審計需求與國家審計效率顯著正相關。

2.1.2 審計獨立性與國家審計效率

審計獨立性是審計機制運行的基石，是審計質(zhì)量保障的根本要素，也是充分發(fā)揮審計問責的重要條件。理論意義上的審計獨立性包括組織與工作獨立、經(jīng)費與人員獨立等表現(xiàn)特征，審計組織獨立能夠使得審計規(guī)模最優(yōu)，人員配置更為合理；審計經(jīng)費獨立能夠實現(xiàn)物盡其用，資源利用率最大化；審計人員獨立和審計工作獨立不僅直接影響審計結果的真實客觀性，還關乎審計職業(yè)的社會公信力。長期以來，以“雙重領導型體制”為代表的我國政府審計監(jiān)督機制也受到了行政權力的干擾，可能影響審計功能實現(xiàn)，導致審計效率降低。事實上，審計機構獨立性缺失可能直接涉及到審計機構人力、財力與物力等投入要素，進而影響審計效率。審計人員獨立性程度越高，審計過程中越不易受外界干擾，審計成果質(zhì)量越好，審計建議越公正，審計工作效率也越高。基于此，筆者提出以下假設。

假設3審計獨立與國家審計效率顯著正相關。

2.2 國家審計功能與審計效率

依據(jù)審計署原審計長劉家義同志提出的國家審計免疫系統(tǒng)論，除了傳統(tǒng)的監(jiān)督經(jīng)濟活動運行情況之外，政府審計理應成為國家治理體系的免疫系統(tǒng)，保障國家政治經(jīng)濟運行效果。國家審計免疫系統(tǒng)由發(fā)現(xiàn)問題、處理問題到解決問題，實現(xiàn)了審計揭示、審計抵御和審計預防功能。其中審計揭示功能在于發(fā)現(xiàn)并揭示公共權利運行和公共資金運用過程中的違法違規(guī)問題，并向利益相關者披露相關審計信息，出具審計報告。審計抵御功能在于維持經(jīng)濟社會運行的平穩(wěn)秩序，運用審計機關自身監(jiān)管職能，處罰違法違規(guī)現(xiàn)象，或是聯(lián)合司法機關等相關部門協(xié)同辦案，充分發(fā)揮審計部門優(yōu)勢，節(jié)約資源，提升工作效率。審計預防功能是審計機關的核心功能，其關鍵在于發(fā)現(xiàn)社會經(jīng)濟運行中存在的矛盾和風險，構筑防線，通過主動建議等方式形成潛在的預防機制，提前發(fā)現(xiàn)并清除潛在的管理問題，避免產(chǎn)生較大的經(jīng)濟損失。不難看出，國家審計免疫功能是推進審計全覆蓋的基礎，是實現(xiàn)國家治理現(xiàn)代化的基石，其關鍵在于審計執(zhí)行過程，最終轉化為審計成果，而審計執(zhí)行過程的有效性體現(xiàn)在是否科學統(tǒng)籌審計資源，其代表了政府審計的效率水平。政府審計通過揭示功能發(fā)現(xiàn)違規(guī)、違紀、金額浪費、預算資金使用不合理、不合規(guī)行為，給予被審計單位以警示作用，促使被審計單位內(nèi)部整改，實現(xiàn)審計資源和人員的有效利用，進而提升審計效率。審計抵御功能通過上交、返還違法違紀金額，督促被審計單位整改、完善內(nèi)部管理、合理使用資金，進而提升審計效率。同時，在審計揭示和預防功能的基礎上，出具審計公告，對資金使用和管理制度存在的問題提出相應審計建議，減少“屢審屢犯”的問題，抑制經(jīng)濟社會運行中的負面問題，實現(xiàn)審計資本、人員、資源投入的最優(yōu)配置和利用，最終提高國家審計效率?；诖?，筆者提出以下假設。

假設4審計功能與國家審計效率顯著正相關。

3 研究設計

3.1 研究樣本與數(shù)據(jù)來源

筆者選擇審計署18個地方特派員辦事處與研究樣本，運用數(shù)據(jù)包絡分析法(DEA)測算國家審計效率，考慮到運用數(shù)據(jù)包絡分析法(DEA)測度的國家審計效率值為0～1的截斷數(shù)據(jù)，TOBIT多元回歸模型是截尾回歸模型或刪失回歸模型(censored regression model)，屬于受限因變量回歸的一種，因此采用TOBIT模型實證檢驗問責需求、審計功能對于國家審計效率的影響。構建TOBIT多元回歸模型，實證檢驗問責需求、審計功能與國家審計效率的相關程度。其中，測算審計效率的審計投入產(chǎn)出指標來源于2010—2018年《中國審計年鑒》，問責需求、審計功能數(shù)據(jù)來源于2010—2018年《中國審計年鑒》與《中國統(tǒng)計年鑒》，首先運用DEAP2.1測度國家審計效率，然后使用Stata 14.0進行實證分析。

3.2 研究變量

3.2.1 被解釋變量：國家審計效率

基于數(shù)據(jù)包絡分析理論，投入指標選擇圍繞人力投入和資本投入展開，選取審計署特派辦在編人員數(shù)量來衡量勞動力投入；由于特派辦支出水平尚未對外公開，以科室數(shù)量為替代指標衡量特派辦資本投入水平；以各審計機關審計決定處罰金額、審計單位數(shù)、審計建議數(shù)為產(chǎn)出指標。利用DEAP2.1測度出國家審計綜合效率(Crste)、國家審計純技術效率(Vrste)和國家審計規(guī)模效率(Scale)。由于篇幅限制，不再列示審計效率計算過程，審計署特派辦9年的平均效率值如表1所示。

從各效率的平均水平來看，審計效率尚未達到最佳規(guī)模，投入產(chǎn)出效益仍然存在較大提升空間，可以從提高技術管理水平和實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟兩方面來提高審計效率。審計署特派辦綜合效率、純技術效率和規(guī)模效率的均值分別為0.81、0.88和0.91，均未達到最優(yōu)效率值。從綜合效率來看，僅有上海、武漢、廣州、鄭州和重慶特派員辦事處達到最優(yōu)效率值，其審計效率處于最優(yōu)水平，說明上述審計特派辦相對能夠科學統(tǒng)籌審計資源,審計技術較為先進,審計機構內(nèi)部管理機制較為完善；南京、深圳、長沙、成都、京津冀特派員辦事處審計效率水平處于領先地位，但其審計綜合效率還有較大提升空間，應當進一步挖掘自身潛力,提升內(nèi)部管理水平,實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟,提升審計效率；而沈陽、哈爾濱、濟南、昆明、西安、太原、蘭州、長春特派員辦事處的審計效率水平明顯低于全國平均水平。從純技術效率來看，上海、武漢、廣州、鄭州、重慶、京津冀特派員辦事處達到最優(yōu)效率值，長春特派員辦事處純技術效率值最低，應當調(diào)整審計資源配置,改善內(nèi)部管理。從規(guī)模效率來看，上海、武漢、廣州、鄭州和重慶特派員辦事處達到最優(yōu)效率值，而蘭州特派員辦事處明顯低于全國平均水平。綜上可知，沈陽、哈爾濱、西安、太原、蘭州、長春特派辦辦事處均存在審計資源配置不合理、規(guī)模不經(jīng)濟、內(nèi)部管理不完善等問題，審計效率水平亟需提高。總體而言，我國審計整體效率尚未達到最佳規(guī)模，存在一定的審計資源浪費，審計效率仍然存在較大提升空間，可以從提高技術管理水平和實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟兩方面著手改善審計效率。

表1 國家效率測度

3.2.2 解釋變量

根據(jù)研究假設，審計需求通過政府審計需求與公眾審計需求兩個替代變量反映。政府審計需求一方面受到自身強化管理的影響，另一方面取決于經(jīng)濟增長動力的促進，外商直接投資與經(jīng)濟增長動力顯著正相關，直接促進政府審計需求的增長[12]，故筆者選擇外商直接投資(FDI)衡量政府審計需求。公眾審計需求源于公眾作為公共資源的提供者，委托政府監(jiān)管部門進行管理，存在了解政府管理效果的天然動機，尤其是選舉權越集中的組織，公眾監(jiān)督政府需求也就越高。因此，選民聯(lián)合程度可以代表公眾審計需求[13]，而組織的選民聯(lián)合程度集中體現(xiàn)在城市化水平等方面，因此選擇城市化水平(CITY)作為公眾審計需求變量[14]。審計獨立性包括審計組織獨立、審計經(jīng)費獨立、審計人員獨立及審計工作獨立。吳聯(lián)生[15]研究發(fā)現(xiàn)審計署特派辦的獨立性和審計質(zhì)量均高于地方審計機關。一方面審計署特派辦審計工作獨立性高于地方審計機關，另一方面審計單位數(shù)量反映審計工作量，區(qū)域審計單位數(shù)包括審計署特派辦審計單位數(shù)，因此采用審計署特派辦審計單位數(shù)量與該區(qū)域審計單位數(shù)的占比衡量該區(qū)域審計工作獨立性的高低。對于審計功能，采用特派辦查出主要金額問題來衡量揭示功能；運用上交、減少和歸還的財政總金額反映審計抵御功能；審計預防功能的替代指標則選取被采納的審計建議數(shù)量。各解釋變量的定義如表2所示。

表2 解釋變量定義

3.2.3 控制變量

除了上述因素之外，選擇審計署特派辦所在區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展水平和教育水平作為控制變量，經(jīng)濟發(fā)展水平和教育水平直接影響到審計需求與投入，控制變量定義如表3所示。

表3 控制變量定義

3.3 研究模型

為了研究問責需求、審計功能與國家審計效率關系，構建3個TOBIT回歸模型：

Crsteit=a0+a1FDIit+a2CITYit+a3TDit+

a4Revealit+a5Resistit+a6Preventit+

a7GDPit+a8EDUit+ξit

(1)

Vrsteit=β0+β1FDIit+β2CITYit+β3TDit+

β4Revealit+β5Resistit+β6Preventit+

β7GDPit+β8EDUit+δit

(2)

Scaleit=γ0+γ1FDIit+γ2CITYit+γ3TDit+

γ4Revealit+γ5Resistit+γ6Preventit+

γ7GDPit+γ8EDUit+λit

(3)

式中：Crste、Vrste和Scale為被解釋變量；FDI、CITY、TD、Reveal、Resist、Prevent為解釋變量；GDP和CITY為控制變量；α0、β0和γ0為常數(shù)項；αj、βj和γj為各變量的回歸系數(shù)；ξ、δ、λ為隨機誤差項。

4 實證檢驗與結果分析

4.1 描述性統(tǒng)計分析

變量描述性統(tǒng)計分析結果如表4所示，可知在樣本觀測期間，主要解釋變量中審計抵御功能的變異系數(shù)為4.89，系數(shù)大小顯著大于其他變量，表明審計署特派辦抵御功能存在較大差異，此外審計揭示功能和審計預防功能的變異系數(shù)較為接近，表明揭示功能與預防功能實現(xiàn)程度差異不大；政府審計需求的變異系數(shù)最小，表明審計署特派辦所處區(qū)域的政府審計需求差異較??；控制變量教育水平和經(jīng)濟發(fā)展水平的變異系數(shù)均小于0.50，表明審計署特派辦所處地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展水平和教育水平差異度不大。

表4 描述性統(tǒng)計結果

4.2 回歸結果分析

首先，運用隨機效用模型對模型(1)、模型(2)和模型(3)進行TOBIT回歸，回歸結果如表5所示，由表5可知，模型擬合優(yōu)度均大于0.6，說明各模型能有效解釋回歸值。其次，為避免模型存在嚴重的多重共線性，采用方差膨脹因子進行檢驗，模型多重共線性診斷結果表明，各變量的方差膨脹因子均小于10，不存在多重共線性問題。

表5 TOBIT回歸結果

模型(1)的回歸結果顯示:公眾審計需求、審計獨立性、審計抵御功能、審計預防功能與國家審計綜合效率顯著正相關，系數(shù)符號與預期一致。但政府審計需求、審計揭示功能未能通過顯著性檢驗。模型(2)的回歸結果顯示：公眾審計需求、審計獨立性、審計抵御功能與國家審計純技術效率顯著正相關，符號與預期一致。但政府審計需求、審計揭示功能未能通過顯著性檢驗。模型(3)的回歸結果顯示：公眾審計需求、審計獨立性、審計抵御功能、審計預防功能與國家審計規(guī)模效率顯著正相關，系數(shù)符號與預期相符。但政府審計需求、審計揭示功能未通過顯著性檢驗。

綜上所述，隨著公眾審計需求的加大，以及公眾參政意識和對政府部門監(jiān)督意識的增強，公眾也會對政府審計部門的工作提出更高的期望，不僅要求監(jiān)督公共資源有效利用，還希望政府審計部門提高工作效率，以更好地發(fā)揮審計部門在國家治理中的作用，使得審計機關不斷內(nèi)省，完善內(nèi)部管理機制，提升工作效率，假設2得到驗證；審計獨立性越高，與被審計單位利益相關度越低，審計公告可信度越高，建議采納率越高，進而提升審計效率，假設3得到驗證；審計抵御與審計預防功能發(fā)揮越出色，越能體現(xiàn)審計免疫功能發(fā)揮了正向效應，審計成果有效性越高，審計效率也越高，假設4基本得到驗證。但是，政府審計需求均未通過顯著性檢驗，其原因可能在于政府全面開展工作績效評價，隨著對政府審計關注度的加強，政府審計需求愈旺盛，必然對政府審計部門審計成果質(zhì)量與業(yè)務能力有更高的要求，而政府審計部門現(xiàn)有審計技術手段和審計機構的審計人員執(zhí)業(yè)能力還無法滿足強烈的政府審計需求和要求。審計揭示功能對審計效率影響不顯著，其原因可能是由于審計重點不突出、審計資源配置不合理、審計技術手段落后等影響審計效率的有效性，與政府審計需求實證結果較為吻合。

4.3 穩(wěn)健性檢驗

筆者將部分解釋變量做替換性指標進行穩(wěn)健性檢驗，以財政支出與財政收入比衡量政府審計需求替換變量，以城鎮(zhèn)人口與地區(qū)總人口比作為公眾審計需求替換變量，分別以平均每個被審計單位揭示的違法金額、決定處罰金額與已處罰金額比、提出審計建議與采納審計建議比作為審計揭示功能、審計抵御功能和審計預防功能的替代指標。穩(wěn)健性檢驗結果如表6所示。

表6 穩(wěn)健性檢驗結果

由模型(1)替換變量后的實證檢驗結果可知，公眾審計需求、審計獨立性分別在1%和5%水平下與國家審計綜合效率顯著正相關。由模型(2)替換變量后的實證結果可知，審計公眾需求、審計獨立性分別在1%和10%水平下與國家審計純技術效率顯著正相關。由模型(3)替換變量后的回歸結果可知，審計公眾需求、審計獨立性均在5%水平下與國家審計規(guī)模效率顯著正相關，審計抵御功能在10%水平下與國家審計規(guī)模效率顯著正相關，穩(wěn)健性檢驗基本支持了實證檢驗結果。

5 結論與建議

5.1 主要結論

審計全覆蓋這一新時代國家審計發(fā)展的政策導向對國家審計質(zhì)量提出了新要求，筆者以2010—2018年中國審計年鑒為數(shù)據(jù)來源，采集18個審計署特派辦面板數(shù)據(jù)，使用數(shù)據(jù)包絡分析法測算國家審計效率，構建TOBIT多元回歸模型，實證檢驗了政府問責需求與審計功能對于國家審計效率的影響程度，根據(jù)多元回歸分析與穩(wěn)健性檢驗結果，研究發(fā)現(xiàn)：

(1)國家審計整體效率尚未達到最佳規(guī)模，存在一定的審計資源浪費，審計效率仍然存在較大提升空間，可以從提高技術管理水平和實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟兩方面著手改善審計效率。

(2)公眾審計需求能夠有效提升政府審計效率。隨著公眾對公共資源監(jiān)督意識的增強，提升了公眾對政府審計的需求，進一步也對政府審計部門的工作提出了更高期望，不僅要求監(jiān)督公共資源的有效利用，還希望政府審計部門提高工作效率，更好地發(fā)揮在國家治理中的作用，促使審計機關不斷改進工作，提高政府審計效率。政府審計需求普遍與審計效率關系不顯著。其可能原因是政府全面開展工作績效評價，隨著對政府審計關注度的加強，政府審計需求愈旺盛，必然對政府審計部門審計成果質(zhì)量與業(yè)務能力有更高的要求，而政府審計部門現(xiàn)有審計技術手段和審計機構的審計人員執(zhí)業(yè)能力還無法滿足強烈的政府審計需求和要求。此外，國家審計獨立性顯著影響國家審計效率。國家審計機關與被審單位的利益相關程度越低，審計工作受到利益因素影響程度越低，審計發(fā)現(xiàn)并報告問題的概率也越大，審計效率越高。

(3)國家審計抵御功能與國家審計效率顯著正相關。審計抵御的表現(xiàn)形式是對被審計單位進行問責，處理處罰違法違規(guī)現(xiàn)象，并促使被審計單位加強內(nèi)部管理，健全管理機制，在一定程度上減小審計成本，促進審計效率提升。國家審計預防功能與國家審計綜合效率和規(guī)模效率顯著正相關，表明審計預防功能發(fā)揮了正向效應，被審計單位審計建議采納率較高，審計成果得到認可，提升審計效率，但是可能由于審計機關審計技術手段落后，審計人員執(zhí)業(yè)能力水平有限，導致投入產(chǎn)出未達到最優(yōu)水平，影響審計純技術效率。此外，審計揭示功能對審計效率影響不顯著，其原因可能是由于審計重點不突出，審計資源配置不合理，審計技術手段落后等原因影響審計效率的有效性，與政府審計需求實證結果較為吻合。

5.2 研究建議

基于實證分析結論，筆者提出提升國家審計效率的建議：

(1)夯實審計問責機制，破解“屢審屢犯”問題。審計發(fā)現(xiàn)問題只是起點，審計整改需要在問責和公開上著手深入。審計署應該加大審計發(fā)現(xiàn)問題的公開程度，及時將審計線索提交紀檢監(jiān)察與組織部門，后續(xù)的審計整改效果引入社會公眾監(jiān)督平臺，運用新媒體監(jiān)督渠道，明確社會監(jiān)督范圍，構建審計發(fā)現(xiàn)與整改反饋機制，持續(xù)改進審計問責效果。

(2)強化審計揭示和審計預防功能，實現(xiàn)國家審計監(jiān)督全覆蓋。政府審計機關應當以監(jiān)督財政財務收支的真實合法效益為基礎，構建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權威高效的審計免疫系統(tǒng)，充分發(fā)揮審計揭示、審計抵御和審計預防功能，提高審計治理能力。實現(xiàn)基于國家治理的各種制度本身的合理安排，加強審計結果落實與建議反饋，國家審計免疫功能才能有效發(fā)揮。

筆者限于相關數(shù)據(jù)的可獲得性，審計投入產(chǎn)出指標體系的建立有待進一步完善，在探索國家審計效率外部資源影響因素時，未全面系統(tǒng)考慮，可能存在遺漏。此外，我國區(qū)域差異明顯，地方經(jīng)濟發(fā)展水平不一，審計機關資源配置不盡相同，開展區(qū)域異質(zhì)化研究也是未來的研究方向之一。