衛(wèi)雅琦 王瑛瑛

《政府會計制度》提出：建立政府預(yù)算會計和財務(wù)會計適度分離又相互銜接的政府會計核算模式。財務(wù)會計和預(yù)算會計因為不同的核算基礎(chǔ)、會計要素、科目等，是相對獨立的兩個體系，又有一定的聯(lián)系，是基于“雙基礎(chǔ)、5+3 要素、雙科目、雙報告、雙目標(biāo)”的一套賬。高?！墩畷嬛贫取穼嵤┑碾y點在于如何解決平行記賬的問題，即財務(wù)會計分錄和預(yù)算會計分錄在一張憑證上體現(xiàn)。政府會計改革需要通過制度改革和技術(shù)創(chuàng)新相結(jié)合，財務(wù)信息化管理是制度順利實施的技術(shù)保障，一方面提高會計核算工作效率，另一方面減少人為失誤，保證會計信息質(zhì)量。以下將結(jié)合天財6.0 系統(tǒng)，探索通過信息化手段實現(xiàn)財務(wù)管理系統(tǒng)財務(wù)會計、預(yù)算會計雙分錄核算模式。

一、基礎(chǔ)信息設(shè)置

（一）項目設(shè)置

為適應(yīng)《政府會計制度》的核算要求，項目設(shè)置除了包括項目大類、轉(zhuǎn)賬分類、會計科目、功能分類及項目額度控制等通用信息設(shè)置外，增加了一些特殊設(shè)置，如財政項目、基建項目、歸集項目等。

1、財政項目

財政項目控制信息里增加財政核算項目代碼，由同一個國庫項目拆分的財務(wù)子項目，如基本科研業(yè)務(wù)費，標(biāo)注統(tǒng)一的國庫項目代碼，便于與財政國庫集中支付系統(tǒng)對接，以監(jiān)控項目執(zhí)行進度等。按財政資金來源對具體財政專項進行管理，包括立項、預(yù)算和用款計劃維護、財政項目平衡校驗與超支校驗，并生成財政項目的執(zhí)行進度表和相關(guān)統(tǒng)計報表，完整反映項目實施情況。

2、基建項目

設(shè)置基建項目專用模板，根據(jù)基建項目的特點，設(shè)置投資來源、建設(shè)地址、項目性質(zhì)、項目類型、用途、分類、設(shè)計概算批準(zhǔn)文號、項目構(gòu)成、施工單位、監(jiān)理單位等信息，在基建納入財務(wù)統(tǒng)一核算的基礎(chǔ)上，保留了基建項目的特點，以滿足基建報表的統(tǒng)計需要。

3、歸集項目

之前單位使用的項目都是實體項目，主要用途是控制收支，比如預(yù)算、科研、專項、代管等項目，項目是用來控制經(jīng)費使用余額的。政府會計制度實施后，“雙基礎(chǔ)”導(dǎo)致某些業(yè)務(wù)的財務(wù)會計和預(yù)算會計的確認(rèn)時點不同，為滿足經(jīng)濟業(yè)務(wù)核算的需要，以正確觸發(fā)預(yù)算會計，需要設(shè)“歸集項目”，它的作用不是經(jīng)費控制，而在于數(shù)據(jù)歸集。同時處于謹(jǐn)慎性原則，應(yīng)付未付類、折舊攤銷類項目做歸集，對于應(yīng)收未收類不做歸集?！皻w集項目”主要解決兩個問題：

（1）克服時間性差異。比如質(zhì)保金、應(yīng)付工資、養(yǎng)老保險、住房公積金、個人所得稅、增值稅、應(yīng)付未付款等，財務(wù)會計發(fā)生應(yīng)付未付時，并沒有發(fā)生資金的流動，原則上預(yù)算會計不用進行賬務(wù)處理，實際支付時有了現(xiàn)金流動預(yù)算會計做支出處理。但實務(wù)操作中會遇到問題，以個人所得稅為例，扣稅時從多個項目扣除，如果等實際支付時再進行預(yù)算會計賬務(wù)處理，很難準(zhǔn)確對應(yīng)到扣除項目，為避免預(yù)算會計核算錯誤，設(shè)立歸集項目來解決系統(tǒng)的問題。個稅扣除時，預(yù)算會計實體項目藍字核算，歸集項目紅字沖回，預(yù)算會計的科目實際上沒有發(fā)生變化，符合預(yù)算會計不進行賬務(wù)處理的原則，實際上繳時預(yù)算會計歸集項目藍色抵消，實現(xiàn)實體項目額度控制和歸集項目數(shù)據(jù)匯總雙目標(biāo)。如例1 所示（注：在實務(wù)中，預(yù)算分錄以斜體字顯示，與財務(wù)會計分錄相區(qū)分。）

（2）成本核算需要。比如計提固定資產(chǎn)累計折舊和無形資產(chǎn)攤銷等，固定資產(chǎn)購買時從實體項目支出，費用歸集時需要按照單位成本核算要求進行作業(yè)對象分配，和實體項目沒有直接關(guān)系，如果再按實體項目計提折舊攤銷，會導(dǎo)致實體項目總支出大于收入，也不符合項目核算要求。計提折舊、攤銷歸集項目，根據(jù)單位成本核算的需要，可以按資產(chǎn)類型、費用類型、部門等單位成本核算統(tǒng)計需要的要素組合來設(shè)置。

（二）科目設(shè)置

在財務(wù)核算系統(tǒng)，設(shè)立財務(wù)會計科目和預(yù)算會計科目，財務(wù)科目涵蓋資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費用；預(yù)算科目包括預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余三要素。根據(jù)《政府會計制度》規(guī)定的總賬科目和《政府收支分類科目》規(guī)定的明細科目設(shè)置單位的會計科目。會計科目為4 位數(shù)字組成，第一位數(shù)字代表科目的類別或會計要素的類型，1-5 為財務(wù)會計科目，“1”代表資產(chǎn)類科目，“2”代表負(fù)債類科目，“3”代表凈資產(chǎn)類科目，“4”代表財務(wù)收入類科目，“5”代表財務(wù)費用科目，6-9 為預(yù)算會計科目，“6”代表預(yù)算收入類科目，“7”代表預(yù)算支出類科目，“8”代表預(yù)算結(jié)余類科目，“9”代表預(yù)算控制類科目，后三位數(shù)字代表會計科目的序號。費用支出類科目需要根據(jù)單位實際情況設(shè)下級明細科目，具體如表1 所示

表1 費用支出類科目編碼規(guī)則

1、雙科目作用不同

會計科目包括財務(wù)會計科目和預(yù)算會計科目兩個體系，預(yù)算科目控制項目余額，財務(wù)科目主要用于核算和歸集統(tǒng)計，從表1 可以看出預(yù)算會計科目設(shè)置包括資金性質(zhì)、來源等更加具體，項目余額通過預(yù)算會計記項目賬來進行控制，預(yù)算支出科目掛“經(jīng)濟分類”生來成經(jīng)濟分類科目的總賬和明細賬，是生成決算數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)；財務(wù)會計科目為了實現(xiàn)財務(wù)權(quán)責(zé)發(fā)生制核算要求，按照歸集對象對成本費用進行合理歸集，對項目的資金來源無需再區(qū)分，財務(wù)會計科目主要是統(tǒng)計作用，不控制項目余額。

2、完善往來科目核算

政府會計改革的目標(biāo)是為了編制權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告。為便于主管部門報表合并，往來科目核算補充往來單位信息、個人信息和經(jīng)濟分類科目等，往來單位信息區(qū)分單位性質(zhì)，包括本部門內(nèi)部單位、本部門外部同級政府單位、本部門外部非同級政府單位、其他單位等，“本部門內(nèi)地單位”主要用于單位內(nèi)部交易核算使用，如校內(nèi)部門間測試化驗加工等，“本部門外部同級政府單位、本部門外部非同級政府單位”主要用于主管部門報表合并，避免收入虛增及重復(fù)列支等問題。

3、完善經(jīng)濟分類科目

經(jīng)濟分類科目“301-310”部分繼續(xù)沿用之前的設(shè)置，財務(wù)會計實行權(quán)責(zé)發(fā)生制，部分業(yè)務(wù)如計提折舊、攤銷等需要進行明細科目核算，而財務(wù)費用科目為兩級，需要增加經(jīng)濟分類實現(xiàn)明細核算，同時計提折舊攤銷僅財務(wù)會計進行賬務(wù)處理，為了與預(yù)算會計的經(jīng)濟分類進行區(qū)分，以4 開始編碼，如表1 所示，根據(jù)單位成本核算需要，可以設(shè)下級明細科目，如“411 固定資產(chǎn)折舊費用”科目下設(shè)置“房屋建筑物”、“設(shè)備”、“家具”等明細。

除財務(wù)費用、預(yù)算支出科目以外,更多的科目采用經(jīng)濟分類核算，包括“以前年度盈余調(diào)整”下面的支出科目，“非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”、“非財政撥款結(jié)余”下面“支出調(diào)整”及“項目間接費或管理費”等明細科目，所有明細末級為支出或支出性質(zhì)（如計提的項目間接費或管理費）的科目都要進行經(jīng)濟分類核算，以滿足政府預(yù)算支出報表需要具體到類款項（經(jīng)濟分類末級）的要求。

4、強化功能分類科目功能

功能分類科目要素包括資金來源（財政/非財務(wù)）、預(yù)算類型（基本/項目）和類款項（教育/科研/其他）等，根據(jù)預(yù)算支出科目設(shè)置確定功能科目的生成原則來設(shè)置項目功能分類，用于預(yù)算支出類科目輔助核算，起到核算和記賬雙重作用，并形成單獨的功能分類科目總賬和明細賬，同時可以和會計科目、經(jīng)濟分類科目形成交叉互補，生成多維度的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，為快捷生成決算報表提供依據(jù)，更好地為決算服務(wù)。

5、科目標(biāo)識

科目標(biāo)識在科目設(shè)置功能中，用于實現(xiàn)特殊業(yè)務(wù)判斷并準(zhǔn)確生成預(yù)算會計分錄，主要作用是解決平行記賬中特殊案例的預(yù)算觸發(fā)問題。比如高校收到學(xué)費及上繳財政都有現(xiàn)金流動，但僅財務(wù)會計進行賬務(wù)處理，如果僅靠“科目對照表”，有現(xiàn)金流動預(yù)算會計就會觸發(fā)，因此通過“科目標(biāo)識”單設(shè)科目邏輯關(guān)系實現(xiàn)不觸發(fā)預(yù)算會計；再如例3 計提科研管理費，要實現(xiàn)這樣的平行記賬，如果僅靠“科目對照表”設(shè)置財務(wù)會計“24010102 預(yù)提費用-科研管理及間接費”科目貸方對應(yīng)預(yù)算會計“820202 非財政撥款結(jié)余-間接費”科目貸方，實現(xiàn)貸方觸發(fā)，而財務(wù)會計“500102 業(yè)務(wù)活動費用-科研”科目對應(yīng)預(yù)算會計“720102 事業(yè)支出-科研支出”是最基本的對應(yīng)關(guān)系，因此預(yù)算會計借方?jīng)]辦法正確觸發(fā)，只有通過科目標(biāo)識來實現(xiàn)。

二、平行記賬的原理

根據(jù)《政府會計制度》核算要求，凡是納入部門預(yù)算管理的資金流動的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動，即引起預(yù)算會計項目余額或科目余額發(fā)生變化的，都要進行平行記賬，其他情況僅需財務(wù)會計進行賬務(wù)處理。在實務(wù)中會有很多特殊情況，比如學(xué)費等事業(yè)收入只有在財政返還時才算是納入部門預(yù)算管理，收取和上繳的環(huán)節(jié)只有財務(wù)會計進行賬務(wù)處理，導(dǎo)致同一個科目需要具體情況具體對待；提取科研管理費和從非財政撥款結(jié)余中提取專用基金等沒有現(xiàn)金流動，按照制度要求也需要平行記賬，當(dāng)然這種平行記賬的實質(zhì)是會計核算原理要求的，之類的特例或正例如表2 歸納，特例或正例特點是觸發(fā)的特殊性，系統(tǒng)通過標(biāo)記“科目標(biāo)識”來實現(xiàn)平行記賬。

表2 平行記賬原理及業(yè)務(wù)分類

三、平行記賬實現(xiàn)

實現(xiàn)平行記賬如果通過人工專業(yè)判斷進行賬務(wù)處理，面臨會計人員專業(yè)水平參差不齊、效率低，錯誤率高等問題，通過信息化手段是解決平行記賬問題的理想途徑和必要手段。借助軟件功能，實現(xiàn)人工輸入或者網(wǎng)報等系統(tǒng)生成財務(wù)會計憑證，預(yù)算會計自動觸發(fā)生成，避免人工判斷的失誤，提高憑證準(zhǔn)確性。平行記賬主要通過科目標(biāo)識、財務(wù)預(yù)算會計科目對照表及項目設(shè)置來實現(xiàn)。

（一）科目標(biāo)識

科目標(biāo)識用于實現(xiàn)特殊業(yè)務(wù)的判斷與準(zhǔn)確生成，主要是解決平行記賬原理里面特殊案例的觸發(fā)問題，天財6.0 系統(tǒng)科目標(biāo)識如表3。

表3 科目標(biāo)識設(shè)置及作用

?

（二）財務(wù)預(yù)算分錄科目對照表

雙分錄觸發(fā)的基本原理是“科目對照”，設(shè)置“財務(wù)預(yù)算分錄科目對照表”，通過建立兩套科目的對照關(guān)系，并遵照嚴(yán)格的業(yè)務(wù)邏輯關(guān)系，會計人員錄入財務(wù)會計分錄，系統(tǒng)自動關(guān)聯(lián)觸發(fā)生成預(yù)算會計分錄，實現(xiàn)平行記賬核算需要。

1、科目對照分類

（1）直接對照：財務(wù)科目和預(yù)算科目對照關(guān)系非常明確，不分借貸方。包括貨幣資金類科目、投資類科目、收入類科目、部分費用（經(jīng)營費用- 其他費用）科目等。如例4 所示，財務(wù)與預(yù)算科目一一對應(yīng)。

（2）差別對照：同一個財務(wù)科目分借、貸方對應(yīng)不同的預(yù)算科目，比如短期借款、長期借款借方對應(yīng)“債務(wù)還本支出”，貸方對應(yīng)“債務(wù)預(yù)算收入”，如例5所示。

（3）間接對照，又分兩種情況

第一種情況：半對應(yīng)。比如費用類對應(yīng)預(yù)算支出類，前兩級科目建立對應(yīng)，具體明細科目依據(jù)項目屬性判斷，從表1 可以看出費用科目兩級，支出科目4級，費用與支出科目只能建立前兩級科目的對應(yīng)，三四級來源于項目的“資金性質(zhì)”和“預(yù)算類型”兩個屬性，如例6 所示。

第二種情況：無法建立對應(yīng)。有些科目無法找到對應(yīng)關(guān)系，比如固定資產(chǎn)、存貨、無形資產(chǎn)等，這些科目都會生成預(yù)算支出分錄，但無法與任何一個預(yù)算支出科目建立明確對應(yīng)關(guān)系，屬于1 對多的情況，這時根據(jù)項目的“預(yù)算支出控制科目”取前兩級，3、4級由項目的功能分類“資金性質(zhì)”和“預(yù)算類型”屬性生成。如例7 中“7201020202 科目”完全取決于項目屬性設(shè)置。

（4）不對照：如果一個科目確定不生成預(yù)算科目，就不做對照。比如累計折舊、壞賬準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)攤銷、受托代理資產(chǎn)、受托代理負(fù)債、應(yīng)繳財政款、待處理財產(chǎn)損溢、權(quán)益法調(diào)整等科目。

2、科目觸發(fā)分類

根據(jù)觸發(fā)時點，分為“即時觸發(fā)”和“延遲生成”?！凹磿r觸發(fā)”指發(fā)生“費用或資本化業(yè)務(wù)”同時發(fā)生現(xiàn)金流，預(yù)算會計當(dāng)即觸發(fā)；“延遲觸發(fā)”指發(fā)生收入或費用同時對方掛往來科目，此時不觸發(fā)預(yù)算會計，待真正有現(xiàn)金流時才觸發(fā)預(yù)算會計。

根據(jù)觸發(fā)金額不同，分為“等額生成”和“差額生成”?！暗阮~生成”指財務(wù)會計科目和預(yù)算會計科目沒有差異，說明現(xiàn)金流動和凈資產(chǎn)流動金額相等。“差額生成”指財務(wù)會計科目和預(yù)算會計科目存在差異，這類科目必須在差異平衡表上標(biāo)注。

3、雙分錄生成原則

憑證是不是生成預(yù)算分錄，主要看是否有現(xiàn)金流或者項目余額是否發(fā)生變化，而憑證怎樣生成預(yù)算分錄，主要根據(jù)“科目標(biāo)識”和“財務(wù)預(yù)算分錄科目對照表”的設(shè)置。步驟如下：

（1）首先判斷有沒有現(xiàn)金業(yè)務(wù)，即出現(xiàn)“現(xiàn)金、銀行、國庫零余額、財政撥款”科目，如果沒有就不生成；

（2）如果沒有現(xiàn)金業(yè)務(wù)，看借貸雙方是不是帶項目核算，如果項目不同或者經(jīng)濟分類不同，也要生成預(yù)算會計分錄，如例8 所示；

（3）如果有現(xiàn)金業(yè)務(wù)或項目余額或經(jīng)濟分類變化，再判斷科目標(biāo)識，如果有科目標(biāo)識就按照系統(tǒng)設(shè)定的方式生成。如果金額不等，還需結(jié)合“財務(wù)預(yù)算分錄科目對照表”差額生成。

（4）如果沒有科目標(biāo)識，則通過“財務(wù)預(yù)算分錄科目對照表”的對照關(guān)系及遞減科目、排斥科目自動生成。具體觸發(fā)過程如下圖所示。

四、財務(wù)預(yù)算雙報告產(chǎn)生分析

（一）財務(wù)盈余與預(yù)算結(jié)余差異變動表

系統(tǒng)判斷平行分錄生成是否正確的依據(jù)是“財務(wù)盈余與預(yù)算結(jié)余差異變動表”是否平衡。平衡關(guān)系是預(yù)算結(jié)余根據(jù)差異變動項調(diào)整后與財務(wù)盈余相等，即“收入-費用= 差異變動調(diào)節(jié)項+ 預(yù)算收入-預(yù)算支出”。財務(wù)會計和預(yù)算會計在各自的體系里循環(huán)，但又是基于相同的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，適度分離又相互銜接，“財務(wù)盈余與預(yù)算結(jié)余差異變動表”揭示了財務(wù)會計和預(yù)算會計相互銜接的內(nèi)在聯(lián)系，是檢驗會計核算信息準(zhǔn)確性的重要工具?！柏攧?wù)盈余與預(yù)算結(jié)余差異變動表”要實時查看，不平要及時查找原因并解決，可能是會計賬務(wù)處理有誤或者是差異項需要修改。差異表起承上啟下的作用，差異表核對核算信息的準(zhǔn)確性，而會計核算是財務(wù)分析、報表管理的數(shù)據(jù)來源，是生成會計報告主附表的基礎(chǔ)。

（二）會計報告

政府會計報告包括財務(wù)會計、預(yù)算會計主附表及說明。天財6.0 系統(tǒng)通過項目、科目、經(jīng)濟分類、功能分類等基礎(chǔ)設(shè)置及多項輔助管理交叉設(shè)置，完成了平行記賬及會計報表的生成。功能科目-經(jīng)濟分類科目的組合，可以生成決算報表；通過會計科目-經(jīng)濟分類科目的組合，便于控制項目額度，應(yīng)用于項目結(jié)題表的自動生成；通過部門-經(jīng)濟分類科目、項目-經(jīng)濟分類科目的組合，便于統(tǒng)計部門（項目）的支出結(jié)構(gòu)。以會計主表為例：資產(chǎn)負(fù)債表通過科目總賬進行憑證匯總計算得到；收入費用表、預(yù)算收入支出表通過科目明細賬計算科目的發(fā)生額生成；現(xiàn)金流量表為標(biāo)注“貨幣資金”輔助核算的科目明細賬匯總；財政撥款預(yù)算收入支出表由收支科目及功能分類和經(jīng)濟分類組合產(chǎn)生。

五、后 記

目前高校已通過系統(tǒng)設(shè)置實現(xiàn)了平行記賬，幾乎所有預(yù)算會計都通過觸發(fā)來完成，極大地提高了財務(wù)工作效率，但政府會計制度順利實施，財務(wù)會計實行徹底的權(quán)責(zé)發(fā)生制，成本核算、績效預(yù)算、管理會計的功能實現(xiàn)等需要學(xué)校資產(chǎn)、合同、科研、人事、學(xué)生等部門的配合，需要和稅務(wù)系統(tǒng)、銀行系統(tǒng)、政府采購系統(tǒng)進行對接，加強“業(yè)財融合”是政府會計制度貫徹落實的關(guān)鍵點，應(yīng)通過單位層面統(tǒng)籌安排，統(tǒng)一部署，并利用信息化技術(shù)手段來實現(xiàn)，財務(wù)信息改革是起點，高校全面信息化是發(fā)展趨勢。