文/高利君，山西潞安礦業(yè)（集團(tuán)）有限責(zé)任公司

1 遞延所得稅的內(nèi)涵

1.1 遞延所得稅的概念

遞延所得稅，是指由于時間性差異的原因?qū)⑵髽I(yè)所得稅遞延到以后期間的一種處理，遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債構(gòu)成了遞延所得稅的兩大部分。2006年，我國新修訂的企業(yè)會計準(zhǔn)則頒布，明確規(guī)定，在上市公司的日常會計處理中，應(yīng)當(dāng)使用資產(chǎn)負(fù)債表法對企業(yè)的所得稅進(jìn)行處理核算。

準(zhǔn)則規(guī)定，使用資產(chǎn)負(fù)債表法對企業(yè)所得稅進(jìn)行處理時，應(yīng)當(dāng)分別以企業(yè)會計準(zhǔn)則與稅法為基礎(chǔ)，對同一會計事項(xiàng)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)進(jìn)行確認(rèn)比較，如若賬面價值與計稅基礎(chǔ)出現(xiàn)差異，并且這種差異由于時間性的原因可以在以后的會計期間進(jìn)行逐漸消除，則將這種差異稱之為暫時性差異，并由此產(chǎn)生遞延所得稅。由于會計賬面價值與稅法計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的差異會有性質(zhì)上的不同，準(zhǔn)則又將差異分為可抵扣暫時性差異與應(yīng)納稅暫時性差異，根據(jù)這兩種差異將遞延所得稅分為遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債，同時在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中要確認(rèn)并列明遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債。

1.2 遞延所得稅資產(chǎn)的定義及分類

會計準(zhǔn)則與稅法的不同計量基礎(chǔ)，導(dǎo)致了同一會計對象的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異，而遞延所得稅資產(chǎn)就是可抵扣暫時性差異出現(xiàn)所產(chǎn)生的。由于這一差異在以后的會計期間內(nèi)可以對企業(yè)所申報的所得稅進(jìn)行抵扣，所以在列報時，將其作為資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)的資產(chǎn)項(xiàng)目。

可抵扣暫時性差異的產(chǎn)生主要有兩種：第一種情況是企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值低于其計稅基礎(chǔ)，在這種情況下，對同一資產(chǎn)而言，由于稅法上的計稅基礎(chǔ)高于其會計上的賬面價值，這就導(dǎo)致了在當(dāng)期企業(yè)需要納稅調(diào)增，但這一部分調(diào)增額在以后的會計期間可以分期抵扣企業(yè)的所得稅，進(jìn)行納稅調(diào)減，因此產(chǎn)生了遞延所得稅資產(chǎn)；而第二種情況則是企業(yè)負(fù)債的賬面價值高于其計稅基礎(chǔ)，在這種情況下，由于稅法上的計稅基礎(chǔ)低于其會計上的賬面價值，這就導(dǎo)致了在當(dāng)期企業(yè)需要納稅調(diào)減，但這一部分調(diào)減金額在以后的會計期間需要分期納稅，進(jìn)行納稅調(diào)增，因此產(chǎn)生了遞延所得稅負(fù)債。除此之外，以公允價值計量的金融資產(chǎn)或者金融負(fù)債，當(dāng)公允價值出現(xiàn)變動時也會導(dǎo)致資產(chǎn)或負(fù)債的計稅基礎(chǔ)與賬面價值出現(xiàn)暫時性差異，從而產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。

2 遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)的合理性分析

2.1 遞延所得稅資產(chǎn)對上市公司財務(wù)狀況的影響

2.1.1 遞延所得稅對上市公司凈利潤的影響

作為資產(chǎn)類科目，遞延所得稅資產(chǎn)可以通過對所得稅費(fèi)用的影響，從而對上市公司的凈利潤產(chǎn)生重要影響，這也是遞延所得稅資產(chǎn)影響上市公司財務(wù)狀況的主要體現(xiàn)。企業(yè)的所得稅費(fèi)用由當(dāng)期所得稅費(fèi)用和遞延所得稅費(fèi)用共同構(gòu)成，而遞延所得稅費(fèi)用則主要是受遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債的共同影響。因此，增加遞延所得稅資產(chǎn)是減少所得稅費(fèi)用、增加公司凈利潤的重要方式之一。

2.1.2 遞延所得稅對上市公司盈利能力的影響

資產(chǎn)凈利率與每股凈資產(chǎn)是衡量上市公司盈利能力的重要標(biāo)準(zhǔn)，上市公司披露的資產(chǎn)凈利率與每股凈資產(chǎn)越高，企業(yè)的盈利能力就越強(qiáng)。由于遞延所得稅資產(chǎn)會對資產(chǎn)總額以及凈利潤均造成重要影響，因此如果上市公司在對遞延所得稅資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)計量時進(jìn)行虛增，則會提高公司自身的資產(chǎn)凈利率與每股凈資產(chǎn)，反應(yīng)公司更強(qiáng)的盈利能力，然而這種更強(qiáng)的盈利能力是由于虛增遞延所得稅資產(chǎn)所帶來的，這就為潛在的觀望者帶來風(fēng)險。

2.2 遞延所得稅與盈余管理的關(guān)系

盈余管理是指公司在不違反會計準(zhǔn)則的前提下，利用會計政策或者會計處理方法，對公司對外披露的財務(wù)狀況或者經(jīng)營成果進(jìn)行粉飾，從而增加公司利益的行為。而遞延所得稅資產(chǎn)能夠?qū)ζ髽I(yè)的凈利潤、盈利能力以及償債能力等一系列財務(wù)指標(biāo)產(chǎn)生重要影響，遞延所得稅資產(chǎn)也能夠在以后會計期間逐漸消失。這樣一來，利用遞延所得稅資產(chǎn)進(jìn)行盈余管理就顯得十分隱蔽，遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)與處理極易成為公司進(jìn)行盈余管理的重要手段之一。

2.3 遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)要求

準(zhǔn)則對于遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)有兩個基本原則，一是可抵扣暫時性差異可以在未來可預(yù)見的時間內(nèi)轉(zhuǎn)回；二是在未來一段時間內(nèi)獲得足夠的用以抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額的可能性充足，除此之外，準(zhǔn)則并未對未來可能影響應(yīng)納稅所得額充分性的或有事項(xiàng)提供嚴(yán)格的判斷依據(jù)，因此遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)的合理與否就只能緊扣這兩個原則。

總而言之，作為一種資產(chǎn)，遞延所得稅資產(chǎn)要想合理的確認(rèn)，決不能以提高企業(yè)財務(wù)狀況或經(jīng)營成果為目的，而是要確保在未來期間企業(yè)將產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的流入，同時遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)需要以應(yīng)納稅所得額在可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間的預(yù)測值為限度。

3 結(jié)論

3.1 遞延所得稅的確認(rèn)要遵循謹(jǐn)慎性原則

會計處理的謹(jǐn)慎性原則要求公司在對會計信息進(jìn)行處理時，不得高估資產(chǎn)也不能低估負(fù)債。遞延所得稅資產(chǎn)作為資產(chǎn)類科目，一旦公司在確認(rèn)的過程中，過于樂觀，那么難免會造成遞延所得稅資產(chǎn)的高估，從而造成企業(yè)總資產(chǎn)的虛增，因此在確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時務(wù)必要遵循謹(jǐn)慎性的原則。

3.2 不合理的遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)易導(dǎo)致盈余管理

會計信息披露質(zhì)量的一個重要方面就是會計盈余信息，會計盈余信息一旦經(jīng)過盈余管理處理，不管企業(yè)出于什么樣的原因，都會對財務(wù)報表數(shù)據(jù)和資源配置帶來不可忽視的影響。而遞延所得稅資產(chǎn)在確認(rèn)的過程中又有一定的不確定性，稍有不盛，便會成為公司盈余管理的手段。