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        淺析附有退回條件的商品銷售會計處理
        ——新舊收入準則背景下差異分析

        2019-12-21 15:54:45
        新營銷 2019年5期
        關鍵詞:庫存商品貨款主營業(yè)務

        (江西財經職業(yè)學院 江西 九江 332000)

        一、新收入準則下收入確認與計量的主要變化,新收入準則突出強調合同識別的重要性

        將商品、勞務、服務銷售收入的確認計量規(guī)則納入同一個框架,重構了收入確認與計量的原有模式,采用了五步法收入確認與計量的模型。五步法的第一步要求識別與客戶簽訂的銷售合同。其中,銷售合同不僅僅表現為正式書面合同,也可以是口頭形式合同。第二步要求識別銷售合同中的單項履約義務。有時銷售合同中包含多項履約義務,而準則要求就每一項單項履約義務分別確認收入,因此需要專門識別合同中的單項履約義務。識別一項單項履約義務的關鍵因素在于該商品或服務是否可明確區(qū)分和辨別。第三步要求確定交易價格。合同中對單項履約義務可能單獨標價,也可以沒有單獨標價。當合同中存在多項單項履約義務時,而對每一個單項履約義務沒有單獨約定價格時,需要將合同總價款在各單項履約義務之間按適用的方法進行分配,確定每一項單項履約義務的價格,為后面收入的計量做好準備工作。第四步要求將交易價格分攤至各履約義務。當合同中只有單項履約義務,或對每項單項履約義務已單獨約定價格時,則此步驟可省略。第五步要求履行履約義務時確認收入。如果在某一時點履行履約義務,當滿足收入確認的五個條件時確認收入;如果是在某一時段內履行履約義務,例如,跨會計期間的勞務或服務,則需要結合完工百分比法確認收入。

        二、新舊收入準則背景下附有退回條件的商品銷售會計處理差異分析

        附有退回條件的商品銷售指雙方簽訂協(xié)議約定若商品存在問題,購貨方則在一定期限內有權無條件退貨。若銷售方在商品發(fā)出時對購貨方后期是否退貨不能做出合理估計的,則應在退貨期截止日后確認收入;反之,則應在發(fā)出商品時確認銷售收入。原收入準則背景下的具體處理程序為(1)商品發(fā)出時全額確認收入。(2)月末再根據預計的銷售退回金額抵減營業(yè)收入、營業(yè)成本,差額確認為預計負債。(3)實際發(fā)生銷售退回時再根據退貨情況調整營業(yè)收入、營業(yè)成本。而新收入準則強調合同識別的重要性,對營業(yè)收入的確認、營業(yè)成本的結轉更謹慎。由此導致會計處理產生差異,新收入準則背景下的處理程序為(1)商品發(fā)出時根據預計不會退回部分商品銷售金額確認收入,將預計退回部分商品銷售金額確認為預計負債;根據預計不會退回部分商品成本結轉商品銷售成本,將預計退回部分商品成本確認為應收退貨成本。(2)年末重新評估退貨率,調整營業(yè)收入(預計負債)、營業(yè)成本(應收退貨成本)。(3)實際發(fā)生銷售退回時再根據退貨情況調整營業(yè)收入(預計負債)、營業(yè)成本(應收退貨成本)。

        例:2018年3月1日,P公司向Q公司出售1 000件商品,銷售單價為200元,單位成本為100元,銷售協(xié)議約定,Q公司應于2018年4月1日之前支付貨款,退貨截止日為2018年9月30日。P公司已將商品發(fā)運,貨款未收。P公司根據以往銷售經驗,預計該批商品退貨率為10%。假設商品發(fā)出時已經產生納稅義務,而后期退貨時取得增值稅紅字專用發(fā)票。原收入準則下P公司的會計處理為(1)3月1日銷售商品時,借:應收賬款234 000元,貸:主營業(yè)務收入200 000元,應交稅費34 000元,借:主營業(yè)務成本100 000元,貸:庫存商品100 000件。(2)3月31日預計退貨,借:主營業(yè)務收入20 000元,貸:主營業(yè)務成本10 000元,預計負債10 000元。(3)4月1日前收回貨款時,借:銀行存款234 000元,貸:應收賬款234 000元。(4)9月30日實際退貨100件,退回收到的貨款,借:庫存商品10 000件,應交稅費3 400元,預計負債10 000元,貸:銀行存款23 400元。(5)假設實際退貨80件,退回收到的貨款,借:庫存商品8 000件,應交稅費2 720元,主營業(yè)務成本2 000元,預計負債10 000元,貸:銀行存款18 720元,主營業(yè)務收入4 000元。(6)假設實際退貨120件,退回收到的貨款,借:庫存商品12 000件,應交稅費4 080元,主營業(yè)務收入4 000元,預計負債10 000元,貸:主營業(yè)務成本2 000元,銀行存款28 080元。(7)假設9月30日之前實際沒有發(fā)生退貨,借:主營業(yè)務成本10 000元,預計負債10 000元,貸:主營業(yè)務收入20 000元,即與(2)進行相反的會計處理。

        新收入準則背景下的P公司會計處理為(1)3月1日銷售商品時,借:應收賬款234 000元,貸:主營業(yè)務收入180 000元,預計負債20 000元,應交稅費34 000元,借:主營業(yè)務成本90 000元,應收退貨成本10 000元,貸:庫存商品100 000件。(2)4月1日前收回貨款,借:銀行存款234 000元,貸:應收賬款234 000元。(3)9月30日實際退貨100件,退回收到的貨款,借:預計負債20 000元,應交稅費3 400元,貸:銀行存款23 400元,借:庫存商品10 000件,貸:應收退貨成本10 000元。(4)假設實際退貨80件,退回收到的貨款,借:預計負債20 000元,應交稅費2 720元,貸:銀行存款18 720元,主營業(yè)務收入4 000元,借:庫存商品8 000件,主營業(yè)成本2 000元,貸:應收退貨成本10 000元。(5)假設實際退貨120件,退回收到的貨款,借:預計負債20 000元,應交稅費4 080元,主營業(yè)務收入4 000元,貸:銀行存款28 080元,借:庫存商品12 000件,貸:應收退貨成本10 000元,主營業(yè)務成本2 000元。(6)假設9月30日之前實際沒有發(fā)生退貨,借:預計負債20 000元,貸:主營業(yè)務收入20 000元,借:主營業(yè)務成本10 000元,貸:應收退貨成本10 000元。

        假設P公司商品銷售時,不能合理估計退貨金額,則收入金額無法可靠確定,不滿足收入確認條件。新舊收入準則下會計處理是一致的,即商品發(fā)出時,借:發(fā)出商品100 000件,貸:庫存商品100 000件。待退貨期滿時,再根據實際退貨情況確認收入即可。

        三、附有退回條件的商品銷售會計處理變化影響分析

        1.商品發(fā)出當月,新舊準則背景下銷售收入、銷售成本最終相等,對利潤表沒有影響。不同的是,舊準則背景下確認的預計負債為100 000元,而新準則背景下確認的預計負債為500 000元,應收退貨成本400 000元。此種會計處理差異的變化對資產負債表的影響是負債(預計負債)增加400 000元,資產增加400 000(應收退貨成本),從而影響企業(yè)當期的資產負債規(guī)模和償債能力(資產負債率、產權比率改變)。

        2.實際發(fā)生銷售退回時,無論多退、少退,還是與預計退貨量一致,新舊準則背景下主營業(yè)務收入、主營業(yè)務成本的調整是相同的,對利潤表沒有影響。不同的是資產負債表的調整,舊準則背景下直接調整預計負債,新準則背景下則分別調整預計負債和應收退貨成本。

        3.如果在會計期末重新估計的退貨可能性發(fā)生變化,則需要對之前的估計的收入進行調整,從而導致營業(yè)收入、營業(yè)成本、預計負債、應收退貨成本的調整。這種情況下對利潤表和資產負債表都產生一定影響,從而影響企業(yè)所得稅的繳納。

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