袁碧聆 王艷紅

摘要：近年來，個(gè)人所得稅的改革進(jìn)行得如火如荼，隨著最新個(gè)人所得稅修正案的出臺(tái)，對(duì)中國個(gè)人所得稅制與外國個(gè)人所得稅制進(jìn)行比較借鑒具有一定的可行性和實(shí)際價(jià)值。筆者主要從六個(gè)方面對(duì)中泰個(gè)人所得稅制度進(jìn)行了比較，即納稅人，征稅對(duì)象與范圍，扣除額和扣除項(xiàng)目，稅率，稅制模式，申報(bào)繳納六個(gè)方面。泰國目前實(shí)行的是綜合征收的個(gè)人所得稅制，而中國此次修訂后的個(gè)人所得稅制是分類與綜合征收的結(jié)合。通過對(duì)兩國個(gè)人所得稅制度的比較以及對(duì)該稅收改革的綜合分析，我們發(fā)現(xiàn)了中國現(xiàn)行個(gè)人所得稅制度的缺陷。最后，針對(duì)存在的問題，對(duì)比泰國稅制提出幾點(diǎn)思考和借鑒。

關(guān)鍵詞：中泰 個(gè)人所得稅 納稅人 綜合與分類征收

個(gè)人所得稅不僅在各地區(qū)政治經(jīng)濟(jì)發(fā)展中起著舉足輕重的作用，也是解決民生問題的迫切需求。大多數(shù)發(fā)展中國家都有著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展落后，技術(shù)短缺等難題，因此不斷完善個(gè)人所得稅稅制對(duì)吸引海外資、引入現(xiàn)代化技術(shù)有著迫切要求。我國現(xiàn)行的個(gè)人所得稅法是于2011年6月30日通過的中華人民共和國個(gè)人所得稅法。第七次修正后的個(gè)人所得稅法打開了個(gè)稅領(lǐng)域分類與綜合相結(jié)合的新稅收制，但個(gè)稅實(shí)行綜合征收仍然是一個(gè)國際趨勢(shì)?；谥苓厙以诮?jīng)濟(jì)發(fā)展、文化歷史、地理位置等方面與我國具有一定的相近性，那么在稅制的設(shè)置上具有一定的可比性，因此本文選取了與我國相鄰的泰國作為比較對(duì)象，探究對(duì)比其個(gè)稅稅制變遷路徑對(duì)我國的個(gè)稅優(yōu)化具有一定的參照價(jià)值。

一、中泰現(xiàn)行個(gè)人所得稅制比較

中泰現(xiàn)行個(gè)稅制度的比較主要從六個(gè)方面來體現(xiàn)。納稅人相比較，征稅對(duì)象與范圍的比較，扣除額和扣除項(xiàng)目的比較，稅率的比較，稅制模式的比較，申報(bào)繳納的比較。

（一）納稅人比較

我國個(gè)人所得稅的納稅人。我國依照地域管轄和居民管轄權(quán)來確定稅收管轄且按照住所和居住時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)來判斷納稅人，把個(gè)人所得稅的納稅人也劃分為居民和非居民納稅人。我國的居民納稅人就來源于我國境內(nèi)、境外的所得都要繳納個(gè)人所得稅要履行無限納稅義務(wù)，對(duì)于非居民納稅人僅就其源自我國境內(nèi)所得履行有限納稅義務(wù)。關(guān)于納稅人的時(shí)間界定，也是此次個(gè)稅修改的一大亮點(diǎn)，將原來的一年改為183天。

泰國個(gè)人所得稅納稅人。泰國個(gè)人所得稅的納稅義務(wù)人包含自然人 、未登記的普通合伙制組織 、未具法人資格的機(jī)關(guān)團(tuán)體、 死亡人 ，其納稅義務(wù)人分為居民納稅人和非居民納稅人。泰國居民納稅人指一個(gè)課稅年度中，在泰國境內(nèi)居留合計(jì)滿 180 天。對(duì)于泰國的居民納稅人，無論所得是否來源于泰國境內(nèi)支付，只要是在境內(nèi)受雇或從事業(yè)務(wù)所得，均征收個(gè)人所得稅。居民納稅人取得境外來源所得時(shí)，僅就獲得所得款項(xiàng)當(dāng)年度匯入泰國境內(nèi)的部分征收個(gè)稅。

中泰納稅人的差異比較分析。泰國和我國的個(gè)人所得稅的納稅人義務(wù)人在界定方式上有一定的相似性，但是也存在較大的差異，體現(xiàn)在兩國居民納稅人所要承擔(dān)的納稅義務(wù)不同。在中國，居民納稅人所得無論是來自國內(nèi)還是海外，都要征稅，只要他們是居民賺取的收入，都要承擔(dān)無限制的納稅義務(wù)。當(dāng)泰國的居民納稅人從海外獲得收入時(shí)，他只會(huì)就一年中將匯入泰國的部分繳納稅款?？梢?，對(duì)于有境外來源收入的居民，我國的這類居民納稅人的納稅負(fù)擔(dān)要明顯高于泰國。

（二）征稅對(duì)象與范圍的比較

我國個(gè)人所得稅征稅范圍。根據(jù)新修訂的個(gè)人所得稅法，中國的個(gè)人所得稅以個(gè)人收入為基礎(chǔ)，采用分類制和綜合癥征收相結(jié)合的方式。根據(jù)中國納稅人的實(shí)際收入，以下收入應(yīng)繳納個(gè)人所得稅，包括：工資、薪金所得;勞務(wù)報(bào)酬所得;稿酬所得;特許權(quán)使用費(fèi);經(jīng)營所得;利息、股息、紅利所得;財(cái)產(chǎn)租賃所得;財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得;偶然所得。在新修訂的新稅法中，應(yīng)稅個(gè)人收入項(xiàng)目的構(gòu)成已從原來的11項(xiàng)減少到9項(xiàng)。其中，工資和薪金，勞務(wù)報(bào)酬，稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)作為綜合所得。綜合計(jì)稅（適用于個(gè)人居民）。

泰國個(gè)人所得稅征稅范圍。泰國個(gè)人所得稅的征稅范圍主要分為8個(gè)收入，包括：工資收入如股票期權(quán)，其他福利和額外福利;提供勞務(wù)所得;特許權(quán)使用費(fèi)收入如商譽(yù)，版權(quán)，管理權(quán)，專利，其他特許經(jīng)營權(quán)和年金收入;利息，股息收入，股東股息，合伙企業(yè)分配的盈余收入;投資業(yè)務(wù)合并，收購，解散或者股票交易所得的部分收入超過原投資成本;資產(chǎn)租賃所得及因分期付款買賣合約所產(chǎn)生的違約金所得;執(zhí)行專門職業(yè)所得如法律、醫(yī)療、建筑、工程服務(wù)、會(huì)計(jì)及藝術(shù)等;提供合約工程服務(wù)所得，除工具外，工程主要材料系由合約主提供;經(jīng)營工商所得及其他未列示于前述第1至第7項(xiàng)之所得。

中泰個(gè)人所得稅的征收范圍的比較。我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅對(duì)9項(xiàng)所得實(shí)行分類綜合征收，即大類如工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬等四項(xiàng)綜合征收，小類經(jīng)營所得、股息紅利所得等實(shí)行分類征收，個(gè)人申報(bào)的稅制模式。由于我國稅收征管水平存在一定的局限性，對(duì)于收入來源渠道比較豐富的納稅人無法實(shí)現(xiàn)源泉扣繳，只能納稅人自行申報(bào)納稅。 一些高收入者的收入來源肯定存在一些問題，導(dǎo)致所得稅稅基嚴(yán)重受損。

（三）扣除額和扣除項(xiàng)目的比較

我國個(gè)稅的扣除額和扣除項(xiàng)目。中國目前的個(gè)人所得稅為分項(xiàng)確定分類扣除。“個(gè)人所得稅法”中規(guī)定的扣除額分為四類，即：專項(xiàng)扣除，專項(xiàng)附加扣除，減除費(fèi)用和其他依法確定的扣除。稅法直接規(guī)定的固定扣除費(fèi)為每年6萬元（相當(dāng)于每月5000元）;專項(xiàng)扣除包括獨(dú)生子女津貼，高溫補(bǔ)貼等，扣除費(fèi)用包括基本養(yǎng)老保險(xiǎn)，基本醫(yī)療保險(xiǎn)，失業(yè)保險(xiǎn)和個(gè)人繳納的其他社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi);專項(xiàng)附加扣除的范圍包括六個(gè)項(xiàng)目，包括子女教育，繼續(xù)教育，重大醫(yī)療，普通住房貸款利息，住房租金和老年人撫養(yǎng)費(fèi)。

泰國個(gè)人所得稅扣除額和扣除項(xiàng)目。泰國個(gè)人所得稅的扣除額分為三類，第一類是個(gè)人扣除額，其扣除額見表一;第二類是免稅所得，泰國的差旅費(fèi)是免稅的此外，在符合特定條件下泰國居民的一部分保險(xiǎn)、基金甚至房屋貸款都可以扣除。第三類是其他特殊扣除額，泰國對(duì)教育機(jī)構(gòu)及體育團(tuán)體、公共醫(yī)療設(shè)施、經(jīng)核準(zhǔn)的慈善團(tuán)體的捐贈(zèng)金額，也可以在稅前扣除，扣除的方法是：以實(shí)際捐贈(zèng)金額的200%作為所得扣除額，同時(shí)200%的所得扣除額不得超過應(yīng)課稅所得額的10%。

中泰個(gè)人所得稅扣除額的差異比較分析。中國個(gè)人所得稅的扣除限額不如泰國靈活，扣除范圍相對(duì)較窄。我國除條例明文規(guī)定少有的幾項(xiàng)扣除，其他扣除沒有明確的法律規(guī)定，在考慮法律的裁量原則之外也帶來一定的缺陷，如稅收受較大的人為影響，會(huì)造成不公平。泰國則把家庭支出，比如撫養(yǎng)教育費(fèi)等因素較為全面的列入扣除范圍內(nèi)，較為人性化的扣除標(biāo)準(zhǔn)，更加體現(xiàn)量能稅負(fù)的原則。

（四）稅率的比較

我國個(gè)稅稅率結(jié)構(gòu)。我國個(gè)稅稅率形式為超額累進(jìn)稅率和比例稅率。其中適用于個(gè)人工資、薪金的七級(jí)超額累進(jìn)稅率（見表2）。

泰國個(gè)人所得稅稅率結(jié)構(gòu)。泰國個(gè)人所得稅適用8級(jí)超額累進(jìn)稅率，應(yīng)課稅凈額小于等于150000泰銖時(shí)，免稅;稅率的最高一級(jí)35%，明顯低于我國的最高稅率45%（見表4）。

中泰個(gè)稅稅率結(jié)構(gòu)上差異性比較分析。 與泰國相比，我國稅率高。事實(shí)上，中國超額累進(jìn)稅率的設(shè)計(jì)是不科學(xué)的，與國際流行的稅率相比，中國的稅率過高。雖然新修訂的個(gè)人所得稅法將起征點(diǎn)提高到每月5000元，但是相對(duì)伴隨較高通貨膨脹的經(jīng)濟(jì)發(fā)展來說起征點(diǎn)較低。此外，高達(dá)45%的邊際稅率設(shè)定得太高，這種過高的稅率使高收入者更容易避稅。這不利于培養(yǎng)納稅人的稅收意識(shí)，增加稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收和管理難度，從而使稅收再分配機(jī)制失效。

（五）稅制模式的比較

我國個(gè)稅稅制模式。現(xiàn)階段，我國個(gè)人所得稅制實(shí)行的是分類征收和綜合征收相結(jié)合所得稅制即把個(gè)人取得的各類所得分為九項(xiàng)，分別規(guī)定不同的扣除標(biāo)準(zhǔn)、稅率和計(jì)稅方法。

泰國個(gè)稅稅制模式。泰國是東盟國家中采取綜合個(gè)人所得稅制的典型發(fā)展中國家之一。在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)考慮了家庭因素，因此泰國年度所得額有以下四種情況：無配偶的個(gè)人其年度所得超過 60，000 泰銖;有配偶的個(gè)人其年度所得超過 120，000 泰銖。無配偶的個(gè)人其年度取得薪水及工資超過 120，000 泰銖;有配偶的個(gè)人其年度取得薪水及工資超過 220，000 泰銖。

中泰個(gè)人所得稅稅制差異比較分析。此次個(gè)人所得稅法的修訂是我國從分類征收向綜合征收邁出的關(guān)鍵一步，將工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)所得四大類收入合并計(jì)征。與泰國相比，雖然我國提出了綜合所得的概念體現(xiàn)出一定的公平程度。但是，目前仍然是大綜合小分類并沒有全面過渡到綜合征收。而泰國的綜合個(gè)人所得稅制則比較全面的考慮了來自家庭方面的負(fù)擔(dān)，比較好的體現(xiàn)個(gè)人所得稅量能稅負(fù)的原則和有利于公平的實(shí)現(xiàn)。

（六）個(gè)稅申報(bào)繳納的比較

我國個(gè)稅納稅申報(bào)方式。我國個(gè)稅的申報(bào)方式為自行申報(bào)與源泉扣繳。有固定單位的工作人員由其所在單位進(jìn)行代扣代繳，沒有固定工作單位的個(gè)人則選擇自行申報(bào)納稅。

泰國個(gè)人所得稅納稅申報(bào)方式。泰國以自我申報(bào)方式繳納個(gè)人所得稅，納稅義務(wù)人須自行于規(guī)定時(shí)間內(nèi)申報(bào)及繳納其應(yīng)納稅額。泰國夫妻所得可自行選擇采合并申報(bào)或是分別申報(bào)。

中泰兩國個(gè)人所得稅納稅申報(bào)方法比較分析。與泰國多元的納稅申報(bào)方式相比，中國申報(bào)主體單一，只能由個(gè)人申報(bào)納稅。但是，一般而言，納稅人有家庭各方面的支出，如醫(yī)療費(fèi)和教育費(fèi)。而泰國則可以夫妻之間自主選擇合并申報(bào)或者個(gè)別申報(bào)，這樣比較全面的考慮了家庭負(fù)擔(dān)，使稅收負(fù)擔(dān)更加合理和人性化，個(gè)人所得稅在規(guī)范家庭收入水平方面確實(shí)發(fā)揮了積極作用。

二、泰國個(gè)稅的經(jīng)驗(yàn)借鑒

綜合我國國情以及稅收經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀，對(duì)比泰國的個(gè)人所得稅制，合理借鑒經(jīng)驗(yàn)，可以在我們國家在完善稅制的過程中起到指導(dǎo)性的作用，避免對(duì)改革過程中對(duì)經(jīng)濟(jì)造成過大的扭曲。

（一）合理界定個(gè)人所得稅的征稅范圍

隨著高收入群體日漸增多，取得收入渠道的多元化趨勢(shì)，我國現(xiàn)行的以個(gè)人取得的各項(xiàng)收入為征稅對(duì)象對(duì)納稅人取得的不同所得采取大綜合小分類的稅制模式與之有相當(dāng)程度的不匹配。再者，我國龐大的人口基數(shù)和各部門信息共享不充分導(dǎo)致各征稅機(jī)關(guān)對(duì)納稅人的信息掌握不全面，這就為高收入群體帶來了極大的避稅空間。為此，個(gè)人所得稅的征稅范圍要合理化即對(duì)不同性質(zhì)所得的界定標(biāo)準(zhǔn)要清晰可行，以免出現(xiàn)所得界定出現(xiàn)爭議，導(dǎo)致稅基受到嚴(yán)重侵蝕。我們國家只實(shí)行以個(gè)人為單位進(jìn)行申報(bào)納稅，這與我國基本國情顯然是不合理的。應(yīng)該以家庭為單位，考慮家庭各方面支出，設(shè)計(jì)比較人性化的申報(bào)方式，比如借鑒泰國的夫妻自主選擇個(gè)別申報(bào)還是聯(lián)合申報(bào)。最近，在個(gè)稅改革的意見征集中，有意見提出，考慮到納稅人的家庭各方面情況，今后，可以逐步建立各種報(bào)告單位，如單一申報(bào)，聯(lián)合夫妻申報(bào)，以及夫妻雙方單獨(dú)申報(bào)。

（二）適當(dāng)提高專項(xiàng)扣除費(fèi)用金額

目前，中國的個(gè)人所得稅仍由個(gè)人支付，不利于實(shí)現(xiàn)公平。中國新修訂的“個(gè)人所得稅法”增加了子女教育支出和重大疾病醫(yī)療費(fèi)用等專項(xiàng)附加扣除。這將標(biāo)志著我國綜合所得稅與分類所得稅相結(jié)合的個(gè)人所得稅體制改革邁出了關(guān)鍵性的一步。但是扣除金額過低，比如子女教育費(fèi)用專項(xiàng)扣除費(fèi)用每孩每月1000元顯然過低，據(jù)匯豐發(fā)布的一份全球教育調(diào)查報(bào)告《教育的價(jià)值》顯示，中國孩子教育花費(fèi)居全球第一。由此，我國專項(xiàng)附加扣除費(fèi)用金額有較大的上升空間。

（三）優(yōu)化個(gè)人所得稅的稅率和結(jié)構(gòu)

稅率檔次過多，級(jí)距過高，不僅提高了政府的征收成本，還會(huì)促使富人產(chǎn)生逃稅動(dòng)機(jī)，不利于社會(huì)公平的實(shí)現(xiàn)。因此，可以合并調(diào)整效果不明顯的稅率。比如，可以對(duì)低階的稅率進(jìn)行合并，簡化稅率，對(duì)比較高的累進(jìn)稅率進(jìn)行細(xì)化以調(diào)節(jié)高收入者的收入水平，實(shí)現(xiàn)收入分配的相對(duì)公平。

（四）制定合理的稅制模式

實(shí)行綜合征收稅制模式。根據(jù)最新稅法修正案，中國目前實(shí)行的是綜合分類互補(bǔ)的征稅政策。對(duì)于綜合收入過高的納稅群體，很容易通過分類征收或者其他方式進(jìn)行避稅以達(dá)到少繳稅或者不繳稅的目的，造成收入分配不公平以及稅款的嚴(yán)重流失。綜合征收是對(duì)納稅人年收入對(duì)其納稅總額的征收。也就是說，綜合征收只要是納稅人的所得均要公平納稅，征稅范圍廣泛，彌補(bǔ)了分類征收征稅范圍狹窄的不足，還更能體現(xiàn)稅負(fù)與納稅人負(fù)擔(dān)能力相一致原則并充分發(fā)揮了個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入差距，實(shí)行社會(huì)公平的作用。

三、結(jié)論

綜上所述，我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅的優(yōu)化和重要性，以及合理、科學(xué)的個(gè)人所得稅制度的實(shí)施，可以解決我國目前國情決定的基本矛盾，即人民日益增長的美好生活需求與現(xiàn)階段發(fā)展不平衡、不充分的矛盾。我國此次關(guān)于個(gè)稅的第七次大修是我國個(gè)稅發(fā)展歷程的一次根本性的變革，通過探析和比較改革路徑，以完善我國個(gè)人所得稅稅制。

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（作者單位：云南師范大學(xué)）