凌華 張?jiān)魄?/p>

【摘 要】 2019年《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》的實(shí)施標(biāo)志著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)“雙體系”政府會(huì)計(jì)體系正式進(jìn)入實(shí)踐應(yīng)用環(huán)節(jié)，行政事業(yè)單位的現(xiàn)行財(cái)務(wù)管理體系有必要隨之調(diào)整?；诖吮尘?，文章剖析了“雙體系”對(duì)當(dāng)前行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系的影響并探討了“雙體系”下行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系的重構(gòu)原因，在此基礎(chǔ)上，以“雙體系”為研究視角，提出行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系重構(gòu)的理論框架。此后，分別從管理目標(biāo)、管理原則、管理要素與管理內(nèi)容四個(gè)方面闡釋“雙體系”下重構(gòu)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系的實(shí)踐路徑。

【關(guān)鍵詞】 “雙體系”; 政府會(huì)計(jì)改革; 行政事業(yè)單位; 財(cái)務(wù)管理體系重構(gòu)

【中圖分類號(hào)】 F810.6 ?【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A ?【文章編號(hào)】 1004-5937（2019）23-0062-04

一、引言

隨著公共財(cái)政體系的全面建立，我國(guó)政府會(huì)計(jì)體系在信息質(zhì)量、數(shù)量及披露方面越來越難以跟上社會(huì)發(fā)展的需求，政府會(huì)計(jì)改革的步伐開始加快。2014年12月，《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》中提出要建立政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系和政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度;2015年10月發(fā)布的《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第三條明確指出政府會(huì)計(jì)由預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)構(gòu)成;2017年10月，《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》出臺(tái)并于2019年起全面實(shí)施。至此，我國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系進(jìn)入強(qiáng)力推進(jìn)階段。在具體實(shí)踐中，政府會(huì)計(jì)制度構(gòu)建的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)“雙功能”、權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制“雙基礎(chǔ)”、財(cái)務(wù)報(bào)告和預(yù)算報(bào)告“雙報(bào)告”的“雙體系”政府會(huì)計(jì)體系，對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息的數(shù)量和質(zhì)量都提出了新的要求，使得長(zhǎng)期以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算工作的行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)工作面臨巨大挑戰(zhàn)。而行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理工作依舊遵循以預(yù)算會(huì)計(jì)體系為基礎(chǔ)建立起來的《行政單位財(cái)務(wù)規(guī)則》和《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》，難以滿足“雙體系”對(duì)財(cái)務(wù)信息的新要求，行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理體系亟待優(yōu)化。

在此背景下，本文首先對(duì)《政府會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行解讀，分析“雙體系”對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系的作用機(jī)制，深入探究“雙體系”下行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系優(yōu)化的必要性;其次，構(gòu)建“雙體系”下行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系的理論框架;最后，從多角度探求重構(gòu)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系的現(xiàn)實(shí)路徑。本文從優(yōu)化行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系的視角為《政府會(huì)計(jì)制度》的落實(shí)、政府會(huì)計(jì)改革的推進(jìn)提供了可行性建議，具有一定的理論價(jià)值與實(shí)踐意義。

二、“雙體系”下行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系的重構(gòu)緣由

根據(jù)2012年發(fā)布的《行政單位財(cái)務(wù)規(guī)則》和《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》要求，行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理內(nèi)容主要包括預(yù)算管理、收入管理、支出管理、資產(chǎn)管理、負(fù)債管理、財(cái)務(wù)分析和財(cái)務(wù)監(jiān)督等內(nèi)容，行政事業(yè)單位依此進(jìn)行日常財(cái)務(wù)管理工作，其財(cái)務(wù)管理的重心主要為預(yù)算管理和收支管理兩方面，其他方面略有忽視。《政府會(huì)計(jì)制度》提出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離又相互銜接的會(huì)計(jì)核算模式，擴(kuò)大了會(huì)計(jì)核算要素與范圍，更新了會(huì)計(jì)核算模式，重構(gòu)了財(cái)務(wù)報(bào)表體系，對(duì)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的要求大為提高[ 1 ]。為此，行政事業(yè)單位現(xiàn)行的資產(chǎn)管理、收支管理、財(cái)務(wù)監(jiān)督等各方面有必要同步改進(jìn)，傳統(tǒng)的以預(yù)算會(huì)計(jì)體系為基礎(chǔ)的行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系亟需重構(gòu)。

從會(huì)計(jì)核算方式看，“雙體系”下行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算以權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，會(huì)計(jì)要素由預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余、資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用構(gòu)成，對(duì)于同一筆業(yè)務(wù)，按各自的功能核算基礎(chǔ)、核算范圍進(jìn)行“平行記賬”。從財(cái)務(wù)報(bào)告的構(gòu)成情況看，“雙體系”下行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告由預(yù)算報(bào)表拓展為預(yù)算報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)告“雙報(bào)告”模式，該模式要求單位編制七張報(bào)表和一張附注。其中，預(yù)算收入表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動(dòng)表和財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表構(gòu)成了預(yù)算報(bào)表，成為編制部門決算報(bào)表的基礎(chǔ)。而資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表、現(xiàn)金流量表和附注則構(gòu)成了財(cái)務(wù)報(bào)表。具體如表1所示。

隨著會(huì)計(jì)核算方式與財(cái)務(wù)報(bào)告模式的轉(zhuǎn)變，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的要素有所增加，會(huì)計(jì)核算方式發(fā)生變化，會(huì)計(jì)報(bào)表結(jié)構(gòu)進(jìn)行拓展，使得行政事業(yè)單位對(duì)財(cái)務(wù)信息數(shù)量與質(zhì)量的要求急劇提高，而長(zhǎng)期以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行財(cái)務(wù)管理的行政事業(yè)單位很難滿足“雙體系”對(duì)于單位財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的要求，這就要求行政事業(yè)單位對(duì)其財(cái)務(wù)管理體系進(jìn)行重構(gòu)，從而更好地為行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)體系服務(wù)，以實(shí)現(xiàn)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)體系與財(cái)務(wù)管理體系的協(xié)同發(fā)展（圖1）。

三、行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系重構(gòu)的理論框架

盡管行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系重構(gòu)有其必要性，然而如何重構(gòu)還需配備相應(yīng)的理論框架進(jìn)行指引，這一理論框架是具有內(nèi)在一致性的、按照一定邏輯組成的一系列的概念集合，是我們解決問題時(shí)參照的藍(lán)圖[ 2 ]。

首先，目標(biāo)作為藍(lán)圖最重要的基礎(chǔ)需要優(yōu)先設(shè)立?！半p體系”下行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)應(yīng)當(dāng)兼具預(yù)算與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系雙重要求;其次，原則是保障事務(wù)有序進(jìn)行的根本，財(cái)務(wù)管理體系的重構(gòu)必須在一定原則的約束和指導(dǎo)下進(jìn)行;再者，財(cái)務(wù)管理要素是重構(gòu)財(cái)務(wù)管理體系的介質(zhì)，在財(cái)務(wù)管理目標(biāo)與原則的指引和約束下，借助財(cái)務(wù)管理要素來實(shí)現(xiàn)對(duì)財(cái)務(wù)管理體系的重構(gòu);最后，上述所有將作用于財(cái)務(wù)管理內(nèi)容，并形成財(cái)務(wù)管理體系。在上述邏輯推理的基礎(chǔ)上，結(jié)合“雙體系”與財(cái)務(wù)管理的作用機(jī)制，通過優(yōu)化內(nèi)部控制來規(guī)避行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，創(chuàng)新性構(gòu)建“雙體系”下行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系框架（見圖2）。

該理論框架的運(yùn)作機(jī)制如下：“雙體系”下財(cái)務(wù)活動(dòng)中，單位通過對(duì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄最終生成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表和預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表，通過財(cái)務(wù)分析后得出結(jié)論;財(cái)務(wù)管理活動(dòng)中，在管理目標(biāo)和原則的指引下，單位對(duì)其重點(diǎn)管理內(nèi)容和管理要素進(jìn)行管理，最終出具管理報(bào)告。會(huì)計(jì)活動(dòng)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)報(bào)表不僅體現(xiàn)財(cái)務(wù)管理的效果，而且能將分析得出的問題反饋給財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容與要素進(jìn)行及時(shí)糾正，優(yōu)化后的財(cái)務(wù)管理內(nèi)容與要素又能進(jìn)一步保障財(cái)務(wù)活動(dòng)產(chǎn)生信息的真實(shí)完整，再由作為保障機(jī)制的內(nèi)部控制來控制財(cái)務(wù)管理中可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，最終形成圖2所示具有反饋機(jī)制的循環(huán)體系。

（一）重塑管理目標(biāo)

行政事業(yè)單位以往的財(cái)務(wù)管理體系是建立在預(yù)算管理體系的基礎(chǔ)之上，主要目標(biāo)自然貼合預(yù)算管理的要求，即保障資金使用的合規(guī)性。而基于《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的高要求，行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理內(nèi)容由預(yù)算管理為主拓展成預(yù)算管理、資產(chǎn)管理、收支管理、財(cái)務(wù)監(jiān)督等多方并行，相應(yīng)的其財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)自然也有所拓展，新的目標(biāo)不僅注重資金使用的合規(guī)，而且注重資金使用的效率，即追求資金使用合規(guī)性的同時(shí)兼顧資金使用的效率[ 3 ]。綜上，行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)在“雙體系”下應(yīng)設(shè)定為合規(guī)性與績(jī)效性并存。

（二）修訂管理原則

行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理基本遵循依法、勤儉，經(jīng)濟(jì)效益與社會(huì)效益統(tǒng)一以及社會(huì)主義物質(zhì)利益原則四個(gè)原則。此處結(jié)合“雙體系”新要求，為行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理新增了績(jī)效性、可持續(xù)性以及風(fēng)險(xiǎn)可控三大原則，以期為新目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供指引。

1.績(jī)效性原則：合理分配財(cái)政資源

原本以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)管理體系注重真實(shí)性與合規(guī)性，伴隨著權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入，績(jī)效性日益成為行政事業(yè)單位關(guān)注的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)?！额A(yù)算法》強(qiáng)調(diào)在預(yù)算編制時(shí)要參考“有關(guān)支出績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果”，但在實(shí)踐中，我國(guó)尚未真正將績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果與預(yù)算安排銜接起來。因此，行政事業(yè)單位在財(cái)務(wù)管理整體目標(biāo)拓展的前提下，也應(yīng)將績(jī)效性作為其遵循的原則。

2.可持續(xù)性原則：穩(wěn)定財(cái)務(wù)增長(zhǎng)速度

在過去很長(zhǎng)的一段時(shí)間中，由于晉升因素的影響，部分單位或地方政府的業(yè)績(jī)情況會(huì)在短期內(nèi)井噴式上升，而在官員換任后，又快速下滑，這種現(xiàn)象就會(huì)導(dǎo)致單位發(fā)展的不可持續(xù)。這與美國(guó)次貸危機(jī)發(fā)生的原因大致相似，超前消費(fèi)、寅吃卯糧使得單位在未來很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)只能“勒緊腰帶過日子”。因此，為了保障單位的可持續(xù)發(fā)展，“可持續(xù)性原則”也應(yīng)是行政單位財(cái)務(wù)管理遵循的原則。行政事業(yè)單位務(wù)必要制定可持續(xù)性的發(fā)展規(guī)劃，不論在預(yù)算編制還是在執(zhí)行時(shí)都要考慮可持續(xù)發(fā)展，使單位的財(cái)務(wù)狀況保持穩(wěn)定的增長(zhǎng)速度。

3.風(fēng)險(xiǎn)可控原則：有效降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

行政事業(yè)單位作為行政單位，不同于企業(yè)，不存在太大的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，其風(fēng)險(xiǎn)主要集中于內(nèi)部資金、資產(chǎn)規(guī)劃使用上的合規(guī)性，以及預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行的合理性，例如“?？畈粚Ｓ谩边@類現(xiàn)象，單位未按規(guī)定進(jìn)行資金的合理支配，該行為不僅會(huì)降低事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理方面的工作效率，而且容易滋生貪腐現(xiàn)象。為了防范這類風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生，行政事業(yè)單位在進(jìn)行財(cái)務(wù)管理時(shí)務(wù)必要保持風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)，規(guī)避財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）重設(shè)管理要素

從管理要素來看，考慮到行政事業(yè)單位的實(shí)際情況并結(jié)合《政府會(huì)計(jì)制度》的新要求，將“雙體系”下財(cái)務(wù)管理的基本管理要素設(shè)為財(cái)務(wù)信息、人員以及信息技術(shù)。首先，“雙體系”下，政府會(huì)計(jì)核算模式重構(gòu)：對(duì)納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支“平行記賬”，即同時(shí)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算。與此同時(shí)，采用“雙報(bào)告”模式將財(cái)務(wù)報(bào)告同預(yù)算報(bào)告分離，財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算報(bào)告實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制。而行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的目的之一是保證財(cái)務(wù)信息的完整與真實(shí)，因此“雙體系”下的財(cái)務(wù)信息自然成為行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理必不可少的要素。其次，財(cái)務(wù)管理旨在保證單位財(cái)務(wù)活動(dòng)的合規(guī)與有效，行政事業(yè)單位的內(nèi)部人員作為直接執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》的主體，其意識(shí)及態(tài)度決定著制度實(shí)施的深度，其能力以及素質(zhì)決定著制度實(shí)施的效果，因此，人員自然成為新背景下財(cái)務(wù)管理的管理要素。最后，隨著政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告試編工作的全面展開，對(duì)外披露的信息質(zhì)量與數(shù)量要求有了極大提高，這些要求使得信息系統(tǒng)的功能愈發(fā)重要，“雙體系”下，信息系統(tǒng)成為連接人員與各類信息、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理的橋梁，只有實(shí)現(xiàn)了財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)與財(cái)務(wù)系統(tǒng)的完全對(duì)接才能保證財(cái)務(wù)信息的完整與準(zhǔn)確，因此，信息技術(shù)也成為“雙體系”下行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的管理要素之一。

（四）變革管理內(nèi)容

從管理內(nèi)容來說，為了保證行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理工作在“雙體系”下發(fā)揮應(yīng)有的作用，單位的財(cái)務(wù)管理應(yīng)由預(yù)算管理為中心拓展為預(yù)算管理、資產(chǎn)管理、收支管理、財(cái)務(wù)監(jiān)督等多方面并行，這些也是大部分行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理工作中最容易產(chǎn)生問題的方面。如預(yù)算管理方面，保證預(yù)算的可參考性與科學(xué)性，注重預(yù)算編制事前溝通的同時(shí)加強(qiáng)預(yù)算執(zhí)行的過程監(jiān)督與考核力度;資產(chǎn)管理方面，保障資產(chǎn)數(shù)據(jù)的真實(shí)可靠，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)，建立獨(dú)立的資產(chǎn)管理部門，對(duì)資產(chǎn)請(qǐng)購(gòu)、采購(gòu)、領(lǐng)用、報(bào)廢、出售等各個(gè)環(huán)節(jié)中各部門職責(zé)及分工予以優(yōu)化;收支管理方面，確保收支科學(xué)合理，規(guī)范收入支出分類，加強(qiáng)票據(jù)管理;財(cái)務(wù)監(jiān)督方面，保障財(cái)務(wù)管理工作的運(yùn)行，建立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門，從各部門選取員工成立獨(dú)立的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)小組，并通過信息系統(tǒng)定期將內(nèi)部運(yùn)行狀況匯報(bào)給管理層及各個(gè)部門，持續(xù)優(yōu)化單位內(nèi)部控制環(huán)境。

四、“雙體系”視角下行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系的實(shí)現(xiàn)路徑

（一）推動(dòng)財(cái)務(wù)制度的完善

2010年財(cái)政部修訂了《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)制度》，并配套出臺(tái)了《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》;隨后，《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》與《行政單位財(cái)務(wù)規(guī)則》也相繼發(fā)布，并于2012年、2013年陸續(xù)施行。此后，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》以及《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》《科學(xué)事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度》《中小學(xué)財(cái)務(wù)制度》等九個(gè)行業(yè)財(cái)務(wù)制度都進(jìn)行了修訂。2013年，新的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》《彩票機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》《科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》《中小學(xué)會(huì)計(jì)制度》以及《行政單位會(huì)計(jì)制度》陸續(xù)出臺(tái)。

從制度發(fā)布的順序可以看出，財(cái)務(wù)制度的修訂通常先于會(huì)計(jì)制度的修訂或發(fā)布。然而，2017年10月《政府會(huì)計(jì)制度》發(fā)布后至今，尚未出臺(tái)能夠統(tǒng)籌各級(jí)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的財(cái)務(wù)規(guī)則，會(huì)計(jì)制度的更新使得原有的財(cái)務(wù)制度無(wú)法完全滿足“雙體系”對(duì)財(cái)務(wù)管理的要求。因此，基于“雙體系”下的財(cái)務(wù)制度需要加緊出臺(tái)。

（二）提高人員積極性與綜合素質(zhì)

政府會(huì)計(jì)制度的改革并非僅僅是制度條文的變化，而是牽一發(fā)動(dòng)全身的改變。會(huì)計(jì)制度想要順利實(shí)施需要各部門單位之間的聯(lián)動(dòng)、配合，它牽涉到資產(chǎn)管理部門、財(cái)務(wù)部門、審計(jì)部門以及信息技術(shù)部門等，各部門之間的信息傳遞、事項(xiàng)對(duì)接才能使得制度得到良好的施行。而這一切事務(wù)的成功落地都取決于人員。單位人員能否理解政府會(huì)計(jì)制度變革的必要性、能否積極主動(dòng)地配合事務(wù)流程標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整等，都直接影響著單位會(huì)計(jì)制度的順利施行。因此，單位應(yīng)加強(qiáng)對(duì)各部門人員的宣傳，提升各部門人員的積極性。同時(shí)，組織各部門間的聯(lián)動(dòng)會(huì)議，增加部門人員間溝通的機(jī)會(huì)，交流彼此間事務(wù)對(duì)接的問題所在，從而降低財(cái)務(wù)管理的風(fēng)險(xiǎn)，保障制度的順利運(yùn)行。

另外，我國(guó)行政事業(yè)單位一直以來實(shí)行以收付實(shí)現(xiàn)制為主的預(yù)算會(huì)計(jì)制度，單位財(cái)務(wù)人員無(wú)論在意識(shí)還是在業(yè)務(wù)操作上都習(xí)慣于收付實(shí)現(xiàn)制。而權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)制度與之存在著根本性的不同，對(duì)于經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)與核算都有著顯著差異。倘若讓行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)人員直接開始執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度，顯然無(wú)法成功。因此，首先，應(yīng)對(duì)單位領(lǐng)導(dǎo)與財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人開展會(huì)計(jì)制度變革以及政府會(huì)計(jì)制度執(zhí)行的專項(xiàng)培訓(xùn)。從單位頂層開始灌輸“雙體系”政府會(huì)計(jì)制度，隨后再由上而下地進(jìn)行單位財(cái)務(wù)人員的專業(yè)技能培訓(xùn);其次，單位應(yīng)建立人才引入和選拔機(jī)制，通過專業(yè)人才引進(jìn)，提升單位財(cái)會(huì)人員團(tuán)隊(duì)的綜合素質(zhì)。與此同時(shí)，定期考核財(cái)務(wù)人員，選取專業(yè)功底深厚、實(shí)務(wù)技能強(qiáng)的人員打造內(nèi)部領(lǐng)先人才，形成示范和帶頭效應(yīng)，引領(lǐng)內(nèi)部其他人員共同提升。

（三）升級(jí)信息系統(tǒng)流程與覆蓋范圍

“雙體系”下預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)與分離僅靠人工操作是極其復(fù)雜和繁瑣的，不僅耗時(shí)耗力，而且難以保障準(zhǔn)確度。因此，信息系統(tǒng)將成為實(shí)現(xiàn)“雙體系”協(xié)調(diào)和適度分離的關(guān)鍵所在。通過同一件經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的錄入，能夠自動(dòng)同時(shí)生成兩個(gè)體系的記錄，提升會(huì)計(jì)確認(rèn)、核算以及信息披露的效率。可以考慮基于信息系統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)應(yīng)與財(cái)政管理、國(guó)庫(kù)核算、資產(chǎn)管理等系統(tǒng)相銜接、融合，實(shí)現(xiàn)從記賬、過賬、調(diào)賬到編制財(cái)務(wù)報(bào)告的自動(dòng)整合，自動(dòng)生成政府財(cái)務(wù)報(bào)表、決算報(bào)表、管理用財(cái)務(wù)報(bào)表等[ 4 ]。具體運(yùn)用到行政事業(yè)單位來說，單位可以通過信息系統(tǒng)的設(shè)計(jì)優(yōu)化來實(shí)現(xiàn)信息的整合與流程的再造，覆蓋預(yù)算、財(cái)務(wù)以及管理等多方面，滿足“雙體系”下日常經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的操作要求。在滿足日常會(huì)計(jì)核算和信息編報(bào)需求之外，還可以在信息系統(tǒng)中對(duì)接資產(chǎn)管理、內(nèi)部控制等模塊，將行政事業(yè)單位各部門的業(yè)務(wù)信息連接，不僅方便財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)操作，而且有助于管理層對(duì)整體情況把控和及時(shí)準(zhǔn)確的決策，從而減輕財(cái)務(wù)人員的工作負(fù)擔(dān)，提高財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性和及時(shí)性。

（四）加快注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的引入與應(yīng)用

由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的審計(jì)對(duì)象通常是企業(yè)，因此在權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)審計(jì)方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)具備較高的專業(yè)性，其經(jīng)驗(yàn)較為豐富。因此，將注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)納入公共部門審計(jì)體系中，將有助于政府會(huì)計(jì)改革的順利進(jìn)行，同時(shí)也能夠起到咨詢、指導(dǎo)的作用，以促進(jìn)單位財(cái)務(wù)管理水平的提升，進(jìn)而提高財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量。當(dāng)前，我國(guó)行政事業(yè)單位在信息披露以及財(cái)務(wù)管理方面的制度規(guī)章尚不完善，而提升政府財(cái)務(wù)質(zhì)量并非僅靠政府自身就能順利實(shí)現(xiàn)，更需要社會(huì)力量的加入。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)作為外部第三方，能夠以更高的獨(dú)立性與財(cái)務(wù)審計(jì)工作的專業(yè)性而起到監(jiān)督和規(guī)范的作用，提升政府部門的透明度和公信力，滿足各大利益相關(guān)方的信息需求[ 5 ]。

【參考文獻(xiàn)】

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[3] 姜宏青，宋曉晴.雙軌制政府會(huì)計(jì)改革引發(fā)政府財(cái)務(wù)管理理論重構(gòu)[J].中國(guó)海洋大學(xué)學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版），2017（3）：23-30.

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[5] 劉光忠，王宏，馮翠平.關(guān)于構(gòu)建公共部門注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)制度的初步思考[J].會(huì)計(jì)研究，2015（6）：3-7.