朱紅云

摘要：本文采用案例解析，對新個(gè)人所得稅法下工資薪金所得和年終獎(jiǎng)的計(jì)稅方法及計(jì)算中遇到的問題進(jìn)行了梳理與分析。

關(guān)鍵詞：新個(gè)人所得稅法;稅務(wù)處理

2019年新年伊始，新的個(gè)人所得稅法開始實(shí)施，財(cái)政部國家稅務(wù)總局又發(fā)布了《關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》[2018]164號（以下簡稱164號文），居民個(gè)人取得的工資薪金所得和全年一次性獎(jiǎng)金（也稱年終獎(jiǎng)）的計(jì)稅方法最終落地。

一、關(guān)于全年一次性獎(jiǎng)金性質(zhì)的界定

年終獎(jiǎng)本質(zhì)上屬于員工的工資薪金所得。根據(jù)新的個(gè)人所得稅法的規(guī)定，年終獎(jiǎng)應(yīng)同每月工資一樣在發(fā)放當(dāng)月同工資一起進(jìn)行稅款的預(yù)扣預(yù)繳，原有的計(jì)稅方法將不再適用。但164號文的出臺，又給了這種計(jì)稅方法以延期。

164號文規(guī)定，居民個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金，在2021年12月31日前，不并入當(dāng)年綜合所得，以全年一次性獎(jiǎng)金收入除以12個(gè)月得到的數(shù)額，按照新稅率，單獨(dú)計(jì)算納稅。居民個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金，也可以選擇并入當(dāng)年綜合所得計(jì)算納稅。自2022年1月1日起，居民個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金，應(yīng)并入當(dāng)年綜合所得計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

從文件中我們可以得出：

（一）164號文從性質(zhì)上承認(rèn)了全年一次性獎(jiǎng)金是綜合所得，目前不并入綜合所得計(jì)稅只是暫時(shí)過渡措施;

（二）過渡期全年一次性獎(jiǎng)金的計(jì)稅方法是“老方法+新稅率”，2022年起將全部并入綜合所得計(jì)稅;

（三）過渡期內(nèi)可以把年終獎(jiǎng)單獨(dú)拿出來計(jì)稅，也可以并入綜合所得計(jì)算納稅。決定權(quán)在于納稅人。

二、全年一次性獎(jiǎng)金及綜合所得的稅款計(jì)算

根據(jù)規(guī)定，年終獎(jiǎng)可單獨(dú)計(jì)稅，也可并入綜合所得計(jì)稅，這兩種計(jì)稅方法給納稅人帶來的稅負(fù)會有什么不同？是不是年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅肯定會降低稅收負(fù)擔(dān)？下面用案例來說明問題。

案例1假設(shè)李明2019年每月工資20000元，各項(xiàng)扣除為9000元;1月份李明拿到的全年一次性獎(jiǎng)金為25萬元，除此無其他綜合所得。分兩種情況看李明全年稅負(fù)情況。

情況一：工資和全年一次性獎(jiǎng)金單獨(dú)計(jì)稅

全年工資應(yīng)納稅所得額=20000×12–9000×12=132000元，適用稅率10%，速算扣除數(shù)2520元全年工資應(yīng)納個(gè)人所得稅 =132000×100%–2520=10680 元。

全年一次性獎(jiǎng)金250000÷12=20833元，適用換算后的月度綜合所得稅率表，適用稅率20%，速算扣除數(shù)1410元，全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額=250000 ×20%–1410=48590元。合計(jì)應(yīng)納稅額= 10680 + 48590=59270 元。

情況二：全年一次性獎(jiǎng)金并入綜合所得計(jì)稅

全年綜合所得應(yīng)納稅所得額=250000 +20000×12–9000×12=382000元，適用稅率25%，速算扣除數(shù)31920元，應(yīng)納稅額 =382000×25%–31920=63580 元。

情況二下的稅負(fù)明顯高于情況一。這是因?yàn)榘涯杲K獎(jiǎng)并入綜合所得，檔次爬升，稅率提高，使得稅負(fù)增加。所以，李明應(yīng)選擇按照情況一，即年終獎(jiǎng)和綜合所得分別申報(bào)納稅。

案例2：假設(shè)王力2019年每月工資所得9000元，各項(xiàng)扣除8400元，2019年1月份取得全年一次性獎(jiǎng)金50000元。除此王力無其他綜合所得。分兩種情況分析王力全年稅負(fù)情況。

情況一：工資和全年一次性獎(jiǎng)金單獨(dú)計(jì)稅

全年綜合所得應(yīng)納稅所得額=9000 ×12–8400×12=7200元，適用稅率3%，速算扣除數(shù)0，則全年綜合所得應(yīng)納稅額=7200×3%=216元。

年終獎(jiǎng)50000÷12=4167元，適用換算后的月度稅率表，適用稅率10%，速算扣除數(shù)210元，年終獎(jiǎng)應(yīng)納稅額=50000×10%–210=4790元。合計(jì)共交稅5006元

情況二：全年一次性獎(jiǎng)金并入綜合所得計(jì)稅

全年綜合所得應(yīng)納稅所得額=7200 +50000=57200元，適用稅率10%，速算扣除數(shù)2520，則綜合所得應(yīng)納稅額= 57200×10%–2520=3200元。

與案例1相反，情況二下的稅負(fù)明顯低于情況一，這是因?yàn)橥趿ζ綍r(shí)工資低，適用稅率低且應(yīng)納稅所得額沒達(dá)到該等級上限，年終獎(jiǎng)并入綜合所得中有一部分適用了低稅率。

綜合上述兩個(gè)案例可以得出：全年一次性獎(jiǎng)金要不要并入綜合所得計(jì)算稅款要根據(jù)具體情況具體分析。平時(shí)收入高，全年一次性獎(jiǎng)金單獨(dú)計(jì)稅可起到分拆收入，降低稅率的作用;反之，一般中低收入者如將全年一次性獎(jiǎng)金并入綜合所得，再進(jìn)行各種扣除后可能根本無需繳納稅款。因此納稅人一定要吃透政策規(guī)定，做好正確選擇，領(lǐng)足減稅紅包！而作為扣繳義務(wù)人的各單位財(cái)務(wù)部門，也一定要幫助納稅人把好選擇關(guān)，同時(shí)也要注意如年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅，依舊會出現(xiàn)以前的“稅收陷阱”問題，所以要特別注意新的稅收陷阱臨界點(diǎn)。

三、累計(jì)預(yù)扣法下工資所得的預(yù)扣預(yù)繳

新稅法規(guī)定：扣繳義務(wù)人向居民個(gè)人支付工資、薪金所得時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照累計(jì)預(yù)扣法計(jì)算預(yù)扣稅款，并按月辦理扣繳申報(bào)。之所以采用累積預(yù)扣法而不是沿用之前的按月度所得計(jì)稅法是因?yàn)槔鄯e預(yù)扣法下的應(yīng)納稅所得額隨著月份的累積越來越接近年度應(yīng)納稅所得額，計(jì)算出的累積預(yù)繳稅額也更接近年度應(yīng)納稅額，同時(shí)也化解了各月之間因所得差異太大而導(dǎo)致匯算清繳時(shí)的應(yīng)退稅的麻煩。

案例3：假設(shè)張平每月工資40000元，每月各項(xiàng)扣除合計(jì)10000元，除此無其他綜合所得，則張平各月預(yù)扣稅款情況如表1：

從表1中可以看出，應(yīng)納稅所得額隨時(shí)間不斷增加，當(dāng)累計(jì)應(yīng)納稅所得額增加到應(yīng)適用更高一級的預(yù)扣率時(shí)，納稅人的預(yù)繳稅款就會相應(yīng)增加。因此，即使納稅人每月收入（應(yīng)納稅所得額）相同，每月預(yù)扣的稅款也會隨著累計(jì)收入增加導(dǎo)致的預(yù)扣率上升而增加。不過，這種前低后高的預(yù)扣稅款情況只是因?yàn)檫@種累積預(yù)扣法的采用，并不會影響全年的應(yīng)納稅額。

四、累積預(yù)扣法下年終獎(jiǎng)不同計(jì)稅方法的預(yù)扣稅款情況

依然以案例1的情況說明。

情況一：工資和年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅

1月份工資應(yīng)納稅所得額=20000–9000–11000，查找預(yù)扣稅率表得知適用稅率10%，速算扣除數(shù)210元，則1月份預(yù)扣稅款 =11000×10%–210=890 元。

年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)稅應(yīng)納稅額為48590元。合計(jì) 1 月份預(yù)扣繳稅款 49480 元。

情況二：工資和年終獎(jiǎng)合并計(jì)稅

1月份應(yīng)納稅所得額=11000+250000 =261000元，查找預(yù)扣稅率表得知適用稅率20%，速算扣除數(shù)16920元，則1月份扣繳稅款=261000×20%–16920=35280元。

案例2中，情況一下預(yù)扣稅款=600 ×3%+4790=4808元，情況二下預(yù)扣稅款=57200×10%–2520=2540元。

綜上分析得出：從全年稅負(fù)看，全年一次性獎(jiǎng)金和綜合所得是單獨(dú)計(jì)稅還是合并計(jì)稅要視具體情況而定;但從每月預(yù)扣稅款情況看，合并計(jì)稅年初扣稅額低，能取得資金時(shí)間價(jià)值方面的好處。

參考文獻(xiàn)：

[1]財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》[2018]164號.

[2]劉怡.新稅制下各月工薪所得扣繳稅款的新變化[N].中國稅務(wù)報(bào)，2019. 01.08.