衡培娜 曹旭東

摘要：2019年1月1日正式執(zhí)行的新政府會計制度與原制度的轉(zhuǎn)換和銜接，是事業(yè)單位財務管理工作的當務之急。本文以水利部小浪底水利樞紐管理中心會計實務為例，探討事業(yè)單位在新制度下會計科目余額轉(zhuǎn)賬操作流程及注意事項，并總結(jié)幾點經(jīng)驗，助力事業(yè)單位順利實現(xiàn)新舊會計制度的平穩(wěn)過渡。

關鍵詞：事業(yè)單位;政府會計制度;銜接處理;舊轉(zhuǎn)換

一、引言

黨的十八屆三中全會《決定》部署了“建立權責發(fā)生制的政府綜合財務報告制度”的重要戰(zhàn)略任務，政府會計制度改革正式拉開帷幕。為了全面、系統(tǒng)、科學推進此項改革，財政部相繼印發(fā)系列準則、制度，要求各級各類事業(yè)單位自2019年1月1日起，嚴格執(zhí)行《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》[1]（以下簡稱“新制度”）。

為了確保新舊制度順利銜接，財政部自2018年2月以來，先后發(fā)布系列銜接規(guī)定及政策解讀，事業(yè)單位執(zhí)行新制度銜接規(guī)定的總體要求為：根據(jù)原賬科目余額分別登記新賬財務會計科目以及新賬預算結(jié)余科目，將原來沒有記賬的事項全部登記入賬，最后是對新賬相關會計科目按照規(guī)定一一進行調(diào)整。在會計科目設置及核算內(nèi)容方面，事業(yè)單位新舊會計制度發(fā)生較大變化，本文從水利部小浪底水利樞紐管理中心（簡稱小浪底管理中心）會計實務出發(fā)，對新舊制度銜接處理進行分析，并總結(jié)經(jīng)驗和做法，助力事業(yè)單位順利實現(xiàn)新舊會計制度的平穩(wěn)過渡。

二、單位基本情況介紹

小浪底管理中心為水利部直屬正局級事業(yè)單位，全面負責小浪底和西霞院水利樞紐的工程建設和運行管理，對所屬黃河水利水電開發(fā)總公司和黃河小浪底水資源投資有限公司依法履行出資人職責。小浪底管理中心為自收自支事業(yè)單位，無財政撥款，經(jīng)費來源為收取投資企業(yè)國有資本收益。

三、小浪底管理中心新舊銜接存在問題

（一）準備工作不充分

對政府會計制度改革的重視程度不夠，沒有充分認識其緊迫性和重要意義，對業(yè)務變化范圍及深度理解不透，會計核算系統(tǒng)升級、資產(chǎn)負債清查核實、固定資產(chǎn)折舊信息調(diào)整等前期準備工作不充分。

（二）培訓不到位

新制度的落地，關鍵在人，新會計制度的實施需要廣大會計人員來進行具體業(yè)務處理。雖然小浪底管理中心也曾多次組織和參加各類培訓，但因培訓多偏向于理論，實務操作較少，導致小浪底管理中心的會計人員，普遍存在對新準則概念模糊、把握不準等問題，給新制度的落地生根帶來困難。

（三）具體科目銜接理解不深入

1.長期股權投資

按照新制度要求，小浪底管理中心的長期股權投資應按權益法核算，在新舊制度轉(zhuǎn)換時，依據(jù)被投資單位2018年度財務報表中所有者權益賬面余額，以及持有的股權比例，計算應享有或應分擔的被投資單位所有者權益的份額。此處是以被投資企業(yè)財務報表中所有者權益賬面余額還是以歸屬于母公司的所有者權益賬面余額為準進行調(diào)整，存在疑問。

2.預算會計科目調(diào)整存在疑惑

銜接規(guī)定中沒有關于“其他應交稅費”和“其他應付款”對預算會計科目的調(diào)整規(guī)定，在銜接初期認為以上科目余額直接過渡到新賬，在發(fā)生時不做預算會計分錄就不會產(chǎn)生影響。以其他應付款為例，根據(jù)新制度要求，在支付其他應付款時，要進行平行記錄預算分錄，如果不調(diào)整，在支付應付款項時，都要先確認應付款項形成的時間，屬于2019年前的應付事項，不需要做預算分錄，屬于2019年后就要做預算分錄，在執(zhí)行過程中容易混淆，引起重復編制預算分錄，為年末編制財務報表帶來不必要的困難。

四、新舊銜接操作流程

（一）財務會計科目的銜接處理

小浪底管理中心原賬科目余額如表1所示。

小浪底管理中心新舊制度銜接操作流程如下。

1.資產(chǎn)類會計科目

小浪底管理中心有余額的七個資產(chǎn)類會計科目（詳見表1）與新賬相應會計科目核算內(nèi)容基本不變，將原賬的上述科目余額直接轉(zhuǎn)入新賬的相應科目即可。

2.負債類會計科目

小浪底管理中心原賬有余額的負債類會計科目為“應繳稅費”和“其他應付款”。

新制度將原賬“應繳稅費”科目分拆為“應交增值稅”和“其他應交稅費”兩個科目。小浪底管理中心無增值稅相關業(yè)務，原賬“應繳稅費”科目余額均屬于“其他應交稅費”金額，直接將余額轉(zhuǎn)入新賬即可。

新舊制度“其他應付款”科目核算內(nèi)容基本不變，小浪底管理中心此科目余額中有90萬元屬于應付福利費內(nèi)容，新制度未設置“應付福利費”科目，依照銜接規(guī)定要求，對形成該余額事項進行分析，將其中屬于職工福利基金的金額轉(zhuǎn)入新賬的“專用基金——職工福利基金”科目，將其他余額轉(zhuǎn)入新賬的“累計盈余”科目。經(jīng)核查，小浪底管理中心該福利費金額全部屬于其他余額。賬務處理為：

借：其他應付款（舊）230

貸：其他應付款（新）140

累計盈余 ? ? ? ? 90

3.凈資產(chǎn)類會計科目

小浪底管理中心原賬有余額的凈資產(chǎn)類會計科目為“事業(yè)基金”和“非流動資產(chǎn)基金”。

新制度設置了“累計盈余”科目，該科目的核算內(nèi)容包含了原賬“事業(yè)基金”科目的核算內(nèi)容。轉(zhuǎn)賬時，單位應當將原賬“事業(yè)基金”科目余額轉(zhuǎn)入新賬“累計盈余”科目。

新制度不再對原制度的“非流動資產(chǎn)基金”科目對應內(nèi)容進行核算。轉(zhuǎn)賬時，直接將原賬的“非流動資產(chǎn)基金”科目余額轉(zhuǎn)入新賬的“累計盈余”科目。

4.轉(zhuǎn)賬后財務會計科目余額表 如表2所示

5.按照銜接規(guī)定對長期股權投資科目進行調(diào)整

經(jīng)過深入研究學習和部門人員討論，以及向行業(yè)內(nèi)相關專家咨詢，以歸屬于母公司的所有者權益賬目余額對長期股權投資余額進行調(diào)整。如無法獲取被投資單位2018年報表數(shù)據(jù)，可以依據(jù)被投資單位2017年度報表數(shù)據(jù)進行調(diào)整。經(jīng)核查，小浪底管理中心投資企業(yè)2017年度歸屬于母公司的所有者權益賬面余額為150000萬元，持股比例為100%，相應調(diào)增為50000萬元（150000×100%—100000）。賬務處理為：

借：長期股權投資--新舊制度轉(zhuǎn)換調(diào)整 50000

貸：累計盈余 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 50000

（二）預算會計科目的銜接處理

1.“非財政撥款結(jié)余”科目

新制度設置了“非財政撥款結(jié)余”科目和“資金結(jié)存”科目。銜接處理時，單位應當按照原賬的“事業(yè)基金”科目余額，對上述兩個科目分別進行登記。賬務處理為：

借：資金結(jié)存——貨幣資金 ? 1738

貸：非財政撥款結(jié)余 ? ? ? ? ? 1738

2.調(diào)整新賬“非財政撥款結(jié)余”科目和“資金結(jié)存”科目余額

銜接規(guī)定要求“單位存在2018年12月31日需要按照新制度預算會計核算基礎調(diào)整預算會計科目期初余額的其他事項的，應當比照銜接規(guī)定進行調(diào)整”。小浪底管理中心在2018年12月31日，“其他應交稅費”和“其他應付款”科目有余額，且在原賬確認支出，減少了凈資產(chǎn)，但尚未支付資金，不應減少預算結(jié)余，以原賬相關凈資產(chǎn)為基礎確定新賬預算結(jié)余，導致預算結(jié)余虛減，應予以調(diào)整。

（1）調(diào)整“其他應交稅費”對非財政撥款結(jié)余的影響

在對原賬的“其他應交稅費”科目余額進行分析時，應該區(qū)分計入預算支出的金額以及未計入預算支出的金額在其發(fā)生時的差異，需依據(jù)使用資金性質(zhì)的差異，劃分為財政補助應付金額、非財政補助專項資金應付金額以及非財政補助非專項資金應付金額等，并且在對非財政撥款結(jié)余科目調(diào)整時，需按照非財政補助非專項資金應付金額進行調(diào)整。通過核查確認，小浪底管理中心其他應交稅費35萬元發(fā)生時全部計入預算支出，且準備用非財政補助非專項資金支付，需將這35萬元在新賬“資金結(jié)存——貨幣資金”科目的借方進行登記，在新賬“非財政撥款結(jié)余”科目的貸方同時進行登記即可。

（2）調(diào)整“其他應付款”對非財政撥款結(jié)余的影響

其他應付款科目余額處理比照其他應交稅費科目調(diào)整方法進行，經(jīng)核查，小浪底管理中心第一次調(diào)整后其他應付款余額140萬元，有132萬元發(fā)生時計入預算支出，且準備用非財政補助非專項資金支付，8萬元為暫收款，132萬元需對新賬中的“資金結(jié)存——貨幣資金”和“非財政撥款結(jié)余”科目做調(diào)增處理。

五、經(jīng)驗和做法

（一）領導高度重視，統(tǒng)籌安排部署

政府會計準則制度出臺以來，小浪底管理中心高度重視，切實加強組織領導，加大政府會計制度宣貫力度，對貫徹落實新制度提出加強政策研究、繼續(xù)加大培訓、做好制度銜接等具體要求，強調(diào)財務部門要以這次政府會計制度改革為契機，將政府會計準則制度規(guī)范要求與本單位財務管理有機結(jié)合起來，做好相關準備和銜接工作，確保新舊制度順利過渡。

（二）加大培訓力度，提高政策水平

為確保新制度順利實施，小浪底管理中心高度重視，迅速行動，采取多種方式和舉措，積極響應黨和國家要求，扎實做好政策法規(guī)落地生根工作。一是派員參加水利部2018年舉辦的兩期財務會計人員知識更新培訓班，近距離聆聽財政部會計司及國庫司對政府會計準則制度及政府綜合財務報告、決算報告的全面深入解讀;二是及時為管理中心全體財務人員購買財政部編印的政府會計準則、政府會計制度培訓指定用書，切實保證學習內(nèi)容及學習方向的權威和正確;三是邀請高校財會專家為財務人員解讀銜接處理規(guī)定及政府會計準則制度中與我單位結(jié)合緊密的重難點內(nèi)容;四是組織開展部門內(nèi)部集中研討，準確把握政府會計準則及制度的重大變化和創(chuàng)新;五是鼓勵督促財務人員進行深入細致鉆研，做到從大處著眼，從小處入手，熟悉每一個環(huán)節(jié)，夯實每一處細節(jié)，務求打牢理論和實務雙重業(yè)務根基。

（三）加強信息系統(tǒng)運用

配合財務信息系統(tǒng)技術人員做好會計核算系統(tǒng)升級改造工作，及時調(diào)整會計信息系統(tǒng)，正確實現(xiàn)數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換，科學規(guī)范運用現(xiàn)代信息技術手段，以保證開展會計核算及生成的會計信息不與政府會計準則及有關制度規(guī)定相背離，達到高效精準、準確適用的綜合信息運用管理目標。注重人才培養(yǎng)，多次開展信息系統(tǒng)相關培訓，鼓勵財務人員深入挖掘系統(tǒng)功能并交流經(jīng)驗;提前謀劃政府會計制度實施的新舊銜接，協(xié)調(diào)溝通預先實行政府會計制度的試點兄弟單位，確保制度落地和改革工作有序開展。

五、結(jié)語

政府會計制度改革能夠建立真實反映政府“家底”、績效及預算執(zhí)行情況的政府會計體系，進一步提高資產(chǎn)管理和控制債務風險水平，有利于夯實財政管理基礎，促進國家治理體系能力現(xiàn)代化，有著極強的現(xiàn)實意義和深遠的政治影響。新制度在會計科目設置和核算內(nèi)容方面較以往發(fā)生諸多變化，使得各政府會計主體在新舊制度轉(zhuǎn)換和銜接較為復雜和繁瑣。廣大事業(yè)單位財務工作者要高度重視新舊會計制度銜接賬務中遇到的具體問題，嚴格按照流程進行操作，用扎實的行動和工作業(yè)績?yōu)檎畷嬛贫雀母镒鞒鲐暙I。

參考文獻：

[1]《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》財會[2017]25號.

[2]財政部 關于印發(fā)《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》與《行政單位會計制度》《事業(yè)單位會計制度》有關銜接問題處理規(guī)定的通知 財會[2018]3號.

[3]財政部《關于進一步做好政府會計準則制度新舊銜接和加強行政事業(yè)單位資產(chǎn)核算的通知》財會[2018]34號.

[4]趙青.事業(yè)單位新舊會計科目余額轉(zhuǎn)賬的賬務處理分析[J].財會月刊，2018 （13）：87-91.