蘇紅茹

摘 要 怎樣開發(fā)和建設(shè)一個全面的經(jīng)營控制系統(tǒng)是當(dāng)前企業(yè)普遍關(guān)注的話題，我國上市公司按照監(jiān)管要求，每年必須出具內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告，并報(bào)利益相關(guān)方。有效的內(nèi)部控制機(jī)制對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動及財(cái)務(wù)收支實(shí)施控制，能合理保證企業(yè)經(jīng)營活動的合法合規(guī)，保護(hù)企業(yè)財(cái)產(chǎn)，保障企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，防范風(fēng)險(xiǎn)及錯弊。[1]DF公司是位于北京市的一家小型制造企業(yè)，主要經(jīng)營業(yè)務(wù)為制磚設(shè)備的研發(fā)、生產(chǎn)與銷售。為了更好地了解公司內(nèi)部會計(jì)控制現(xiàn)狀，本文基于對DF公司總經(jīng)理及相關(guān)部門負(fù)責(zé)人的深度訪談，以及公司全體員工的調(diào)查問卷，結(jié)合對DF公司財(cái)務(wù)、經(jīng)營數(shù)據(jù)的分析以及對DF公司現(xiàn)行內(nèi)部控制制度及內(nèi)控流程的詳細(xì)查閱，深入分析DF公司主要業(yè)務(wù)活動的內(nèi)部會計(jì)控制現(xiàn)狀及存在的缺陷。通過分析發(fā)現(xiàn)，DF公司雖然在經(jīng)營過程中實(shí)施了部分不相容崗位分離以及授權(quán)審批程序，但內(nèi)部會計(jì)控制存在的缺陷仍然較為嚴(yán)重，公司需要建立完善的適合企業(yè)自身經(jīng)營的內(nèi)部會計(jì)控制制度，以規(guī)范企業(yè)經(jīng)營活動。本文在分析DF公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀以及公司內(nèi)部控制缺陷原因的基礎(chǔ)上，制訂了以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?yàn)橹敢谋Ｕ蟽?nèi)部控制方案及措施。

關(guān)鍵詞 小型制造公司 內(nèi)部會計(jì)控制 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向

一、內(nèi)部會計(jì)控制概述

（一）內(nèi)部控制

內(nèi)部控制分為內(nèi)部會計(jì)控制和內(nèi)部管理控制。內(nèi)部會計(jì)控制要求企業(yè)事務(wù)經(jīng)辦人員依照授權(quán)處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)以期達(dá)到企業(yè)資產(chǎn)安全、準(zhǔn)確、可靠的目的，企業(yè)的會計(jì)記錄和財(cái)務(wù)報(bào)表編制必須遵照相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則，只有經(jīng)過管理部門的授權(quán)才能接近資產(chǎn)，需要采取適當(dāng)?shù)拇胧┍ＷC企業(yè)實(shí)物資產(chǎn)與會計(jì)記錄相一致。內(nèi)部管理控制是指企業(yè)應(yīng)采取相應(yīng)措施來提高企業(yè)運(yùn)營效率、促進(jìn)企業(yè)管理政策的貫徹和實(shí)施。

（二）內(nèi)部會計(jì)控制

內(nèi)部會計(jì)控制由直接與保障資產(chǎn)和財(cái)務(wù)記錄的可靠性相關(guān)的所有方法和程序組成，一般來說包括批準(zhǔn)和授權(quán)系統(tǒng)、保管記錄和會計(jì)報(bào)告的人物與經(jīng)營或資產(chǎn)保管的任務(wù)相分離、對資產(chǎn)的實(shí)物控制和內(nèi)部審計(jì)等控制手段，內(nèi)部會計(jì)控制包括資產(chǎn)保護(hù)、保證賬目和財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)性和完整性的有關(guān)方法、程序和組織規(guī)劃。一個有效的內(nèi)部會計(jì)控制制度應(yīng)具有按管理部門需要來保證完成經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和工作的職責(zé)，以及保證制度正確實(shí)施的有效程序。

（三）內(nèi)部會計(jì)控制方法

內(nèi)部會計(jì)控制方法主要有：不相容職務(wù)相互分離控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、財(cái)產(chǎn)保全控制、營運(yùn)分析控制、內(nèi)部報(bào)告控制等。

不相容職務(wù)分離是指將不相容職務(wù)分開或隔離，以防止出現(xiàn)差錯或舞弊。職務(wù)分離控制要求企業(yè)制訂內(nèi)部控制政策和程序時(shí)，找出所有不相容職務(wù)，將其分配給不同的人員擔(dān)任，從而產(chǎn)生相互制衡、相互監(jiān)督的效果。

授權(quán)批準(zhǔn)控制是指在企業(yè)職務(wù)分工的基礎(chǔ)上，對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行恰當(dāng)?shù)氖跈?quán)批準(zhǔn)，審批者在行使權(quán)力的同時(shí)也要承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。

財(cái)產(chǎn)保全是指企業(yè)對其房屋、設(shè)備、存貨、現(xiàn)金、證券等有形資產(chǎn)通過實(shí)物保管來保證其安全。

營運(yùn)分析是通過分析企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)報(bào)表及各種數(shù)據(jù)，了解企業(yè)經(jīng)營運(yùn)行的效率，從而發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制存在問題的環(huán)節(jié)，以便采取相應(yīng)措施。例如分析存貨周轉(zhuǎn)率，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)采購資金運(yùn)營的效率;分析應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率，可以了解企業(yè)應(yīng)收賬款回收是否及時(shí)等。

內(nèi)部報(bào)告控制是指從企業(yè)內(nèi)部各類財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)及其說明、解釋等方面反映企業(yè)經(jīng)營活動中存在的風(fēng)險(xiǎn)并加以控制。例如從企業(yè)資金預(yù)算表可以了解是否存在不能到期償還債務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)。

二、DF公司內(nèi)部會計(jì)控制現(xiàn)狀分析

（一）公司貨幣資金活動內(nèi)部控制現(xiàn)狀

通過對公司財(cái)務(wù)人員的訪談得知，DF公司貨幣資金活動內(nèi)部控制現(xiàn)狀是：一是資金使用安排不合理，資金短缺時(shí)，員工工資都不能及時(shí)發(fā)放，資金盈余時(shí)，貨幣資金金額往往上千萬元人民幣;二是資金管控不到位，部分下屬公司只有兩名財(cái)務(wù)人員，包括一名出納、一名會計(jì)主管，當(dāng)其中一人請假時(shí)，只能由另外一個同時(shí)兼顧付款與記賬兩項(xiàng)工作;三是公司授權(quán)審批執(zhí)行不到位，存在總經(jīng)理不經(jīng)審批提取資金的情況以及先支付后審批的情況;四是公司印章保管不到位，公司公章、財(cái)務(wù)章及合同章目前均由行政人事部保管，但是公司人員使用印章時(shí)只需要登記，沒有審核程序，另外公司事務(wù)經(jīng)辦人員可自行攜帶公章外出辦事;五是會計(jì)記錄登記不及時(shí)，有導(dǎo)致企業(yè)重復(fù)支付應(yīng)付款的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）公司籌資活動內(nèi)部會計(jì)控制現(xiàn)狀

通過對DF公司總經(jīng)理及籌資人員的訪談得知：公司現(xiàn)有籌資人員3人，其工作內(nèi)容為根據(jù)董事長、財(cái)務(wù)總裁的提示向金融機(jī)構(gòu)籌集所需資金，并為金融機(jī)構(gòu)提供后續(xù)服務(wù)。公司籌資方面會計(jì)控制的缺陷有：一是公司資產(chǎn)總額2.2億元，負(fù)債總額2.6億，已經(jīng)資不抵債，基本已不能從銀行等金融機(jī)構(gòu)籌集資金;二是公司欠控股股東借款1.1億元，如果控股股東要求公司償還該筆款項(xiàng)，公司將面臨破產(chǎn)清算風(fēng)險(xiǎn);三是為了籌集公司經(jīng)營所需資金，企業(yè)目前有向員工及外部個人借款，企業(yè)有涉嫌非法集資的風(fēng)險(xiǎn);四是財(cái)務(wù)總監(jiān)既是融資方案的制定者又是融資方案的實(shí)施者，存在虛增籌資費(fèi)用，籌資人員存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

（三）公司采購及付款業(yè)務(wù)內(nèi)部會計(jì)控制現(xiàn)狀

通過對DF公司采購及生產(chǎn)人員的訪談，采購業(yè)務(wù)現(xiàn)狀為：一是采購計(jì)劃安排不合理，采購量較大，庫存積壓嚴(yán)重;二是采購合同管理不嚴(yán)格，合同簽訂條款審批不嚴(yán);三是采購驗(yàn)收不嚴(yán)格，存在驗(yàn)收人員舞弊、以次充好、材料短缺的情況;四是對付款業(yè)務(wù)有審批權(quán)限的人員存在利用應(yīng)付賬款騙取回扣的情況。

（四）公司銷售業(yè)務(wù)及收款業(yè)務(wù)內(nèi)部會計(jì)控制現(xiàn)狀

由對DF公司銷售人員的深度訪談及對公司財(cái)務(wù)賬目的查閱得知：DF公司內(nèi)部銷售人員負(fù)責(zé)銷售，公司現(xiàn)有銷售人員10人，設(shè)有國際銷售和國內(nèi)銷售兩個部門。DF公司的銷售業(yè)務(wù)內(nèi)部控制現(xiàn)狀是：一是公司國際銷售區(qū)域主要是東南亞孟加拉國，目前東南亞孟加拉國政局動蕩，客戶的信用風(fēng)險(xiǎn)較大，銷售人員在當(dāng)?shù)毓ぷ鞔嬖诎踩L(fēng)險(xiǎn);二是國際客戶銷售回款方式為信用證結(jié)算，存在信用證不參與兌付的風(fēng)險(xiǎn);三是公司銷售人員為了各自銷售業(yè)績，在銷售過程中沒有對客戶進(jìn)行信用篩查等必要的篩查程序;四是公司未進(jìn)行銷售臺賬登記，對沒有按照合同規(guī)定收款的客戶追賬力度不大，存在應(yīng)收賬款損失的風(fēng)險(xiǎn)。

（五）公司研發(fā)工作內(nèi)部會計(jì)控制現(xiàn)狀

通過對DF公司財(cái)務(wù)憑證查閱，發(fā)現(xiàn)公司研發(fā)工作內(nèi)部會計(jì)控制現(xiàn)狀：一是公司立項(xiàng)審批晚于研發(fā)工作開始日期，前期研發(fā)費(fèi)用歸集不準(zhǔn)確;二是公司新開發(fā)產(chǎn)品質(zhì)量不穩(wěn)定，新產(chǎn)品上市存在質(zhì)量缺陷，影響公司信譽(yù)。

三、DF公司內(nèi)部會計(jì)控制存在缺陷的原因分析

（一）公司領(lǐng)導(dǎo)層沒有正確認(rèn)識內(nèi)部會計(jì)控制

DF公司高級管理人員對內(nèi)部控制的認(rèn)識不夠，風(fēng)險(xiǎn)意識薄弱，認(rèn)為公司目前規(guī)模不大，公司業(yè)務(wù)形式相對簡單，不需要配備大量人力、物力、財(cái)力來制定合理、嚴(yán)格的內(nèi)部控制制度及程序并保證其執(zhí)行，所以目前公司并沒有針對各項(xiàng)業(yè)務(wù)制訂完備的業(yè)務(wù)流程來指導(dǎo)業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員的工作，沒有針對各項(xiàng)業(yè)務(wù)的控制點(diǎn)制定書面的內(nèi)部會計(jì)控制措施，也沒有及時(shí)更新企業(yè)員工守則、明確公司崗位職責(zé)與權(quán)利。

（二）公司內(nèi)部控制制度不健全

公司內(nèi)部控制制度不全面，未涉及公司生產(chǎn)經(jīng)營的全過程，內(nèi)部控制制度存在設(shè)計(jì)缺陷。另外公司內(nèi)部控制制度適應(yīng)性不強(qiáng)，沒有隨著時(shí)間的推移及時(shí)更新內(nèi)部控制制度。

（三）公司治理機(jī)制不完善

我國會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，單位負(fù)責(zé)人對單位內(nèi)部會計(jì)制度的建立及有效實(shí)施負(fù)責(zé)。DF公司未設(shè)置專門人員監(jiān)督內(nèi)部控制的執(zhí)行，未分析內(nèi)部控制的有效性，沒有內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告制度，公司設(shè)有董事會、監(jiān)事會，未設(shè)審計(jì)委員會，這些機(jī)構(gòu)都沒有制訂相應(yīng)的制度來監(jiān)督和保障公司內(nèi)部會計(jì)控制的有效實(shí)施。

（四）公司管理權(quán)責(zé)不清

DF公司沒有專門的內(nèi)部崗位職責(zé)說明，目前公司僅有一本《企業(yè)員工守則》來規(guī)范員工的行為，在該員工守則中規(guī)范了部分崗位員工的權(quán)利、責(zé)任，但涉及崗位不全面，沒有包含企業(yè)所有崗位，另外該員工守則自公司成立一直使用到現(xiàn)在，從未更新，其內(nèi)容已不適應(yīng)公司目前需要。

四、加強(qiáng)DF公司內(nèi)部控制的方案措施

（一）增強(qiáng)公司管理層的內(nèi)部控制意識

財(cái)務(wù)部作為內(nèi)部控制的牽頭部門，每年組織至少兩期針對公司全體管理人員的內(nèi)部控制培訓(xùn)課程，要求公司部門負(fù)責(zé)人必須參加。強(qiáng)調(diào)企業(yè)內(nèi)部控制對保證公司經(jīng)營合法合規(guī)、資產(chǎn)安全以及提高企業(yè)經(jīng)營效益的重要性，讓公司管理層意識到內(nèi)部控制對公司防范風(fēng)險(xiǎn)的重要作用。公司每一名員工都要支持公司的內(nèi)部控制制度的運(yùn)行，了解公司內(nèi)部控制具體規(guī)定，公司一切經(jīng)營活動都要依照公司內(nèi)部控制要求進(jìn)行。

（二）完善公司內(nèi)部控制措施

成立公司內(nèi)部控制制度完善小組，小組成員由公司各部門人員以及外部專業(yè)人員組成，在全面梳理公司業(yè)務(wù)流程的基礎(chǔ)上，完善公司內(nèi)部控制制度，制訂符合企業(yè)經(jīng)營特點(diǎn)的全面的內(nèi)部控制基本規(guī)范，建立完善的內(nèi)部控制執(zhí)行監(jiān)督體系。建立公司內(nèi)部控制配套指導(dǎo)，指導(dǎo)公司全體人員的工作。

內(nèi)部控制制度的制訂應(yīng)關(guān)注不相容崗位分離、公司資金支出、對外投資、項(xiàng)目審批等的限額審批流程，明確各機(jī)構(gòu)人員的審批權(quán)限。

（三）設(shè)置健全的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)

設(shè)立公司內(nèi)部審計(jì)委員會，完善公司股東會、董事會、監(jiān)事會以及審計(jì)委員會內(nèi)部控制監(jiān)督職責(zé)。公司設(shè)獨(dú)立董事，強(qiáng)化董事會監(jiān)督職責(zé)。董事會的監(jiān)管力度越強(qiáng)，內(nèi)部控制的質(zhì)量就越高，公司董事會中必須有一名獨(dú)立董事，保證獨(dú)立董事的監(jiān)督職能;公司應(yīng)定期與不定期召開股東會，股東會定期會議每季度末召開，年度股東會在第二年的第一個月末召開，當(dāng)公司有重大事項(xiàng)時(shí)，董事長應(yīng)召集公司全體股東代表召開股東會;董事會與總經(jīng)理職責(zé)分開，董事長與總經(jīng)理職責(zé)分開，董事長是企業(yè)決策的執(zhí)行者，總經(jīng)理是執(zhí)行者，董事長應(yīng)監(jiān)督總經(jīng)理的工作執(zhí)行情況。

（四）制訂公司內(nèi)部控制監(jiān)督檢查方法

公司內(nèi)部監(jiān)督設(shè)日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督。[2]日常監(jiān)督是對企業(yè)日常經(jīng)營業(yè)務(wù)進(jìn)行常規(guī)、持續(xù)的監(jiān)督。企業(yè)對公司資金支付審批以及銷售人員孟加拉國出差進(jìn)行專項(xiàng)監(jiān)督，合理保障公司資金安全、公司孟加拉業(yè)務(wù)財(cái)產(chǎn)安全以及公司員工到孟加拉國的人身安全。

針對公司內(nèi)部會計(jì)控制監(jiān)督、檢查不夠全面的問題，DF公司安排專人對公司業(yè)務(wù)進(jìn)行日常監(jiān)督，日常監(jiān)督涉及公司經(jīng)營的所有環(huán)節(jié)，各部門均應(yīng)積極配合監(jiān)督檢查人員的工作，向監(jiān)督檢查人員提供所需的原始憑證、報(bào)表、操作規(guī)程和書面報(bào)告等文件資料，接受監(jiān)察審計(jì)部的談話、調(diào)查等，如實(shí)回復(fù)檢查人員的提問。另外公司要求各部門每個季度對各自部門內(nèi)部會計(jì)控制執(zhí)行情況進(jìn)行自檢，并出具自檢報(bào)告。有研究表明，內(nèi)部控制報(bào)告可以給財(cái)務(wù)報(bào)告的信息使用者提供更多有關(guān)企業(yè)營運(yùn)效率方面的資料信息，而這些往往是財(cái)務(wù)報(bào)告所不能體現(xiàn)出來的。

內(nèi)部審計(jì)是對內(nèi)部會計(jì)控制監(jiān)督檢查的一個重要手段，內(nèi)部審計(jì)可以有效降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，保證內(nèi)部會計(jì)控制的有效性，內(nèi)部會計(jì)控制監(jiān)督檢查工作可以由單位部門完成，也可以由外部專門人員來完成。DF公司每年末應(yīng)聘請外部審計(jì)人員對公司進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容包括以下方面：一是公司經(jīng)辦人員在處理日常業(yè)務(wù)時(shí)是否遵循了不相容職務(wù)分離控制，二是公司人員是否按公司規(guī)定業(yè)務(wù)程序開展業(yè)務(wù)活動，三是公司是否復(fù)查核對控制程序。

對于公司相關(guān)業(yè)務(wù)合同，DF公司聘請律師事務(wù)所審核合同條款的有效性、合法性、經(jīng)濟(jì)性，保證企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益。

公司財(cái)務(wù)部每年請會計(jì)師事務(wù)所對公司內(nèi)部控制運(yùn)行情況進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)，以保證公司在財(cái)務(wù)處理、業(yè)務(wù)處理方面的真實(shí)、有效、合理、合規(guī)。

（五）完善人力資源政策，提高員工素質(zhì)

內(nèi)部會計(jì)控制是由人來執(zhí)行和實(shí)施的，為順利實(shí)施內(nèi)部會計(jì)控制，需要保證企業(yè)內(nèi)部人員擁有較高的道德修養(yǎng)水平、良好的專業(yè)勝任能力以及嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度。為保證公司人力資源更好地為公司內(nèi)部會計(jì)控制服務(wù)，公司采取了三個方面的措施：第一，完善聘用機(jī)制，實(shí)行管理人員公開招聘、競爭上崗。每季度末，人事部公布空崗情況和招聘條件，經(jīng)過筆試、面試和實(shí)績考核進(jìn)行選拔上崗，保證招聘員工技能能夠滿足崗位需要。第二，對員工實(shí)施績效考核，并根據(jù)考核績效獎勵突出員工，將公司利益與員工個人利益結(jié)合起來，調(diào)動員工的工作積極性與創(chuàng)造性，并鼓勵員工參加相應(yīng)專業(yè)職稱考試，對有初級、中級、高級職稱的人員分別工資獎勵100元、300元、500元的職稱補(bǔ)貼。第三，對新入職員工開展入職培訓(xùn)，對技能類員工開展職業(yè)技能培訓(xùn)，對管理員工開展繼續(xù)教育培訓(xùn);建立網(wǎng)絡(luò)課堂，公司員工都有自己的賬號，隨時(shí)登錄網(wǎng)絡(luò)課堂學(xué)習(xí)，學(xué)習(xí)完畢還要參加網(wǎng)絡(luò)考試。

針對公司管理層對公司內(nèi)部會計(jì)控制認(rèn)識不夠的問題，公司網(wǎng)絡(luò)課堂購買了專門針對公司高級管理層開設(shè)的有關(guān)內(nèi)部控制的高級管理課程，要求管理層必須學(xué)習(xí)。

針對公司財(cái)務(wù)部會計(jì)人員能力不足的問題，公司要求所有財(cái)務(wù)會計(jì)人員均應(yīng)取得會計(jì)人員從業(yè)資格證;擔(dān)任財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人、會計(jì)主管的，除取得會計(jì)從業(yè)資格外，還應(yīng)當(dāng)具備大專以上文憑、中級職稱和從事財(cái)務(wù)工作五年以上經(jīng)歷;公司為財(cái)務(wù)部人員購買了有關(guān)財(cái)務(wù)及稅務(wù)知識的培訓(xùn)課程，要求每位財(cái)務(wù)人員每年必須參加不少于6次培訓(xùn)課;公司要求財(cái)務(wù)部人員每月至少召開兩次財(cái)務(wù)工作會議，集體討論、解決在內(nèi)部會計(jì)控制與日常財(cái)務(wù)工作中遇到的難題。

（六）建立有效的信息系統(tǒng)溝通機(jī)制

要使內(nèi)部控制正常運(yùn)行，必須保證公司信息流暢，溝通是企業(yè)信息系統(tǒng)的內(nèi)在要求?，F(xiàn)代化信息系統(tǒng)必須能給員工提供恰當(dāng)?shù)男畔ⅲ瑸樗麄冮_展經(jīng)營活動、報(bào)送財(cái)務(wù)報(bào)表及承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任提供有力幫助。[3]一般來說，在公司中級別越高的管理者越會將工作時(shí)間的大部分用于與其他部門和部門員工的溝通交流上。

公司財(cái)務(wù)部使用會計(jì)電算化控制，整個財(cái)務(wù)部門人員依據(jù)各自職責(zé)權(quán)限可以查看財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。另外，財(cái)務(wù)部門還建立了小型局域網(wǎng)，便于財(cái)務(wù)部門內(nèi)部人員的資源共享。公司行政部門通過QQ群、微信群的方式建立了資源共享平臺。

（作者單位為中節(jié)能東方雙鴨山建材設(shè)備有限公司）

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