[摘 要]隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，人民的生活水平不斷提升，國(guó)家也不斷加強(qiáng)社會(huì)保障和醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)方面的投入。通過(guò)分析公益性事業(yè)單位盈余管理的影響因素，進(jìn)而研究不合理盈余管理可能帶來(lái)的一些問(wèn)題，提出規(guī)范公益性事業(yè)單位盈余管理的措施建議。

[關(guān)鍵詞]新時(shí)期;公益性事業(yè)單位;盈余管理

[中圖分類號(hào)]F810.6

1 前 言

改革開(kāi)放三十多年來(lái)，我國(guó)在經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展等各個(gè)方面取得了長(zhǎng)足的進(jìn)步。在十八大以來(lái)，由于國(guó)家精準(zhǔn)扶貧政策的不斷持續(xù)推進(jìn)，對(duì)社會(huì)保障和醫(yī)療衛(wèi)生特別是農(nóng)村的社會(huì)保障和醫(yī)療衛(wèi)生條件的改善方面，提出了更高的要求。特別是人口老齡化不斷加速而青壯年勞力相對(duì)減少的嚴(yán)峻形勢(shì)所迫，對(duì)于農(nóng)村老人的社會(huì)保障和醫(yī)療保險(xiǎn)解決極為重要。在這樣的背景之下，承擔(dān)社會(huì)保障和醫(yī)療衛(wèi)生等公益性職能的事業(yè)單位必須兼顧公益性和經(jīng)營(yíng)性兩個(gè)方面的平衡，既要做好公眾社會(huì)服務(wù)職能，還要實(shí)現(xiàn)自身經(jīng)濟(jì)效益的可持續(xù)發(fā)展。它們?nèi)绾芜M(jìn)行盈余管理工具的選擇，實(shí)施怎樣的措施，如何在社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益之間尋求到最佳的平衡點(diǎn)，才能適應(yīng)社會(huì)主義發(fā)展新時(shí)期的職能性需要，才能為精準(zhǔn)扶貧的目標(biāo)實(shí)現(xiàn)奠定堅(jiān)實(shí)的公益服務(wù)基礎(chǔ)，是目前迫切需要解決的現(xiàn)實(shí)性問(wèn)題。

2 盈余管理的影響因素分析

一般而言，承擔(dān)社保醫(yī)療衛(wèi)生職能的事業(yè)單位屬于財(cái)政全額撥款，并且重在公益性質(zhì)的職能運(yùn)行，因此，在盈余管理方面，不同于一般的行政事業(yè)單位，應(yīng)該是更接近于企業(yè)的權(quán)責(zé)發(fā)生制，因此，在固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷、壞賬準(zhǔn)備計(jì)提以及一些預(yù)提和待攤費(fèi)用等方面帶有會(huì)計(jì)估計(jì)和價(jià)值判斷的因素，這樣一來(lái)，因?yàn)橹饔^因素的存在必然就為盈余管理活動(dòng)帶來(lái)了一定的空間?；诔袚?dān)社保醫(yī)療衛(wèi)生職能的事業(yè)單位本身的公益性，在盈余管理方面呈現(xiàn)以下特點(diǎn)。

2.1 社會(huì)發(fā)展對(duì)社保醫(yī)療衛(wèi)生職能提出新要求

自從2012年以來(lái)，我國(guó)加強(qiáng)了農(nóng)村政策的傾斜力度，不論是精準(zhǔn)扶貧政策的支持，還是農(nóng)村社保醫(yī)療衛(wèi)生的全覆蓋，或者是老齡化人口不斷增多帶來(lái)的城市老年人的養(yǎng)老壓力，由于居民生活水平提高，對(duì)于社會(huì)保障提出更高要求和人均壽命提高帶來(lái)的人口老齡化，對(duì)于承擔(dān)這些職能的事業(yè)單位提出了新的要求，在任務(wù)的完成方面有了新的難度。

2.2 承擔(dān)社會(huì)公益職能發(fā)展變化帶來(lái)的新挑戰(zhàn)

與一般營(yíng)利性組織或完全行政職能的事業(yè)單位相比較，因其本身的公益性職能，承擔(dān)社保醫(yī)療衛(wèi)生的事業(yè)單位如果對(duì)公眾公開(kāi)的收支結(jié)余過(guò)大，或是對(duì)個(gè)別項(xiàng)目的支出過(guò)大，都會(huì)引起公眾輿論的強(qiáng)烈發(fā)聲，進(jìn)而影響到政府的決策壓力。相對(duì)于營(yíng)利性部門而言，在業(yè)績(jī)考核方面，這些事業(yè)單位的工作人員收入與自身經(jīng)營(yíng)關(guān)系不大，并且，績(jī)效考核不容易與個(gè)人業(yè)績(jī)掛鉤，組織自身的稅賦壓力不大。再者，個(gè)別事業(yè)單位的負(fù)責(zé)人出于個(gè)人政績(jī)和晉升目的的考慮，為了求穩(wěn)，往往不會(huì)積極主動(dòng)的進(jìn)行工作職能路徑的改進(jìn)和創(chuàng)新，總是因循守舊，按部就班的以完成工作任務(wù)為最高目標(biāo)。與之相反的，個(gè)別單位負(fù)責(zé)人確實(shí)急功近利，急于撈政績(jī)，完全不顧社會(huì)公眾的真正需求，盲目的上項(xiàng)目，好大喜功，同樣帶來(lái)了不必要的投入和運(yùn)行成本的加大，危害比起前者有過(guò)之而無(wú)不及。

2.3 迎合績(jī)效指標(biāo)考核的要求

對(duì)于任何組織而言，降低成本和提升效率是盈余管理的核心目標(biāo)之所在，但是，由于公益性職能的承擔(dān)和政策的硬性執(zhí)行，還有政策目標(biāo)的要求，承擔(dān)社保醫(yī)療衛(wèi)生的事業(yè)單位通常會(huì)緊密結(jié)合自身實(shí)際的考核指標(biāo)進(jìn)行盈余管理。比如，這類事業(yè)更會(huì)關(guān)注目標(biāo)的完成，在各個(gè)項(xiàng)目投入方面的平衡，相對(duì)于經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展?fàn)顩r相似區(qū)域的同類型單位同年度在績(jī)效管理和盈余管理方面的具體情況和本單位上年度情況的比較變化等?；诖耍袚?dān)社保醫(yī)療衛(wèi)生的事業(yè)單位會(huì)傾向于盈余平滑，既要和其他同類型單位的狀況相差不大，還要保證本年度各個(gè)考核指標(biāo)完成，并對(duì)本年度部分指標(biāo)加以修飾，以保證下年度的政府財(cái)政撥款適度。

3 公益性事業(yè)單位盈余管理中現(xiàn)存的問(wèn)題

從實(shí)踐的角度出發(fā)，基于我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)在社保醫(yī)療衛(wèi)生方面的體制改革，承擔(dān)社保衛(wèi)生醫(yī)療職能等方面的公共事業(yè)單位在正常運(yùn)行中的績(jī)效管理和盈余管理等能夠比較合理的動(dòng)態(tài)反映它們的運(yùn)行狀況，并且，能夠從另外一個(gè)層面體現(xiàn)具體政策的實(shí)際效果，有助于政府對(duì)其進(jìn)行糾偏和修正以便于更好的制定切合實(shí)際的制度。但是，往往存在不合理的盈余管理掩蓋了實(shí)際運(yùn)行效果，長(zhǎng)時(shí)間得不到糾正就會(huì)出現(xiàn)一些問(wèn)題。

3.1 醫(yī)療監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)的階段性具體制度的制定實(shí)施出現(xiàn)偏差

我國(guó)進(jìn)入了全面建設(shè)小康社會(huì)的攻堅(jiān)階段，全民社保醫(yī)療覆蓋成為政府勢(shì)在必行的目標(biāo)，成為社會(huì)主義建設(shè)新時(shí)期的一大重點(diǎn)任務(wù)。但是，如果在實(shí)際運(yùn)行中，這些公益性事業(yè)單位由于盈余管理反映出來(lái)的夸大了實(shí)際困難，地方機(jī)構(gòu)不能有針對(duì)性的實(shí)施中央的政策，就會(huì)誤導(dǎo)監(jiān)督機(jī)構(gòu)在具體制度上的制定和實(shí)施。并且，部分地方組織的小集體主義思想作祟，總是期望財(cái)政能夠給自己轄區(qū)的事業(yè)單位多撥款，總是想著多爭(zhēng)取項(xiàng)目投資，無(wú)疑助長(zhǎng)了這種夸大實(shí)際困難以爭(zhēng)取財(cái)政多撥款的行為。

3.2 虛增服務(wù)成本

如果上述的盈余管理不合理造成具體制度制定偏差和財(cái)政支出加大，那么，對(duì)于這些特定的組織而言，它們?nèi)绻诨貧w客觀合理的盈余管理的道路上，就會(huì)擔(dān)心下年度財(cái)政支持的數(shù)額削減，因此，就會(huì)虛增部分項(xiàng)目的服務(wù)成本，形成了不合理盈余管理的惡性循環(huán)。在這樣的情況下，部分地方政府不僅不制止轄區(qū)的事業(yè)單位虛增服務(wù)成本，有的甚至還會(huì)隱瞞這樣的行為，至少，部分政府采取了默認(rèn)的姿態(tài)。久而久之，財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的隱患不斷加大，對(duì)公益性事業(yè)單位日常工作職能的正常運(yùn)行就會(huì)造成障礙，進(jìn)而影響到整體的運(yùn)行效率，不能客觀實(shí)際的反映本單位盈余的實(shí)際水平。

3.3 增加公立醫(yī)院的現(xiàn)金流壓力和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

如果公立醫(yī)院的服務(wù)成本增加，必然會(huì)帶來(lái)各項(xiàng)非技術(shù)性成本方面的支出費(fèi)用增加，這樣一來(lái)，在既定資金投入的狀況之下，醫(yī)院的結(jié)算支付能力必然會(huì)受到一定程度的影響，現(xiàn)金流的壓力同時(shí)就會(huì)增加。為了保證日常運(yùn)營(yíng)工作，很多醫(yī)院就會(huì)有債務(wù)規(guī)模擴(kuò)大的趨勢(shì)，所以，隱性的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)逐步的暴露出來(lái)，如果處理不當(dāng)，就會(huì)形成惡性的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

4 規(guī)范公益性事業(yè)單位盈余管理的措施建議

4.1 完善運(yùn)行環(huán)境制度體系

一方面，公益性事業(yè)單位進(jìn)行盈余管理的動(dòng)機(jī)之一是擔(dān)心財(cái)政補(bǔ)貼不足以在年度運(yùn)行中實(shí)現(xiàn)政策性目標(biāo)，因此，通過(guò)制定政策規(guī)范各個(gè)公益性事業(yè)單位的運(yùn)行職能，各級(jí)政府繼續(xù)響應(yīng)“增強(qiáng)公平性、適應(yīng)流動(dòng)性、保證可持續(xù)性”的要求，不斷完善健全基本社會(huì)保障制度，削減各個(gè)事業(yè)單位的爭(zhēng)取多要多拿的不正當(dāng)盈余管理動(dòng)機(jī)，是解決問(wèn)題的根本。同時(shí)，通過(guò)建立嚴(yán)厲的懲罰制度，特別是對(duì)第一責(zé)任人的懲罰，來(lái)保證各個(gè)事業(yè)單位的合理盈余管理。另一方面，落實(shí)政府對(duì)于財(cái)政在公益性事業(yè)單位投入的責(zé)任，規(guī)劃審批、預(yù)算管理、成本控制等有效手段管理控制它們的盈余管理行為，科學(xué)判斷它們的運(yùn)行和發(fā)展所需要的資金規(guī)模，全面落實(shí)政府對(duì)它們的各項(xiàng)投入政策，這是問(wèn)題解決的基本手段。

4.2 規(guī)范財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理工作

缺乏有效的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度約束，是任何組織進(jìn)行不合理盈余管理的一個(gè)重要的原因，對(duì)于我國(guó)公益性事業(yè)單位也不例外，缺乏動(dòng)態(tài)的盈余管理和糾偏機(jī)制，是它們能夠進(jìn)行不合理盈余管理的又一原因。因此，首先以本區(qū)域經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的實(shí)際需求，結(jié)合本區(qū)域內(nèi)公益性資源現(xiàn)有的配置狀況，考慮長(zhǎng)期規(guī)劃和短期目標(biāo)，進(jìn)行詳細(xì)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理制度制定，從制度上進(jìn)行約束，是解決問(wèn)題的首要前提。其次，強(qiáng)化財(cái)務(wù)審計(jì)監(jiān)督工作。對(duì)于我國(guó)多數(shù)的事業(yè)單位來(lái)講，審計(jì)監(jiān)督局限于上級(jí)主管單位和承擔(dān)財(cái)務(wù)審計(jì)職能的行政部門，公眾監(jiān)督和第三方會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)是相對(duì)缺失的。因此，應(yīng)當(dāng)重新構(gòu)建公益性事業(yè)單位的審計(jì)制度，強(qiáng)化政府審計(jì)職能和組織自身審計(jì)職能，引入第三方審計(jì)，暢通公眾監(jiān)督渠道，并將審計(jì)結(jié)果與單位第一責(zé)任人甚至領(lǐng)導(dǎo)班子成員的個(gè)人績(jī)效考核掛鉤，才能使得它們按照要求提供真實(shí)、全面的財(cái)務(wù)信息，對(duì)盈余管理行為做出必要、合理、充分的解釋，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題及時(shí)整改。

4.3 推動(dòng)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)信息公開(kāi)

在社會(huì)主義發(fā)展新時(shí)期，政府信息公開(kāi)工作正在各部門、各層級(jí)扎實(shí)推進(jìn)。為了適應(yīng)時(shí)代發(fā)展的需求，順應(yīng)時(shí)代發(fā)展潮流，公立醫(yī)院作為社會(huì)關(guān)注的公眾機(jī)構(gòu)，也需要加快推動(dòng)財(cái)務(wù)信息公開(kāi)。公立醫(yī)院要按時(shí)向社會(huì)披露相關(guān)財(cái)務(wù)信息，接受社會(huì)公眾的監(jiān)督。信息公開(kāi)的內(nèi)容要以經(jīng)第三方的專業(yè)機(jī)構(gòu)審計(jì)核實(shí)后的財(cái)務(wù)報(bào)告為基礎(chǔ)，重點(diǎn)公開(kāi)公立醫(yī)院收支情況和收支結(jié)構(gòu)、門急診平均次數(shù)費(fèi)用和增幅、住院人均醫(yī)藥費(fèi)用和增幅等社會(huì)公眾比較關(guān)心的財(cái)務(wù)信息。衛(wèi)生計(jì)生行政部門應(yīng)督促公立醫(yī)院按時(shí)公開(kāi)財(cái)務(wù)信息，并對(duì)財(cái)務(wù)信息公開(kāi)的內(nèi)容、標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行規(guī)范。

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[作者簡(jiǎn)介]梁紅筠（1967—），女，土家族，湖北恩施人，中級(jí)會(huì)計(jì)師，研究方向：財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)。