鄒荊

對于企業(yè)合并，最重要的就是企業(yè)合并的會計處理的方法選擇，選擇不同的會計處理方法會有大不相同的經(jīng)濟效果。本文分析了兩種會計方法在實際操作中的優(yōu)缺點，并且針對兩種不同的處理方法對于實際業(yè)務(wù)中的應用提出了些許建議。

一 、企業(yè)合并會計處理方法的比較

（一） 權(quán)益結(jié)合法

權(quán)益結(jié)合法是一種會計方法，用于處理規(guī)模、行業(yè)或類似行業(yè)企業(yè)合并的多種業(yè)務(wù)組合。

1.優(yōu)缺點評價

權(quán)益結(jié)合法的優(yōu)點在于：1、與購買法相比，權(quán)益組合法在同一年度可獲得較高的收益。2、合并后，由于商譽不足及收購資產(chǎn)的公允價值攤銷超過賬面價值，導致較高的報告收益率。3、由于它是按照賬面價值的原始記錄資產(chǎn)，如果出售資產(chǎn)合并后，可以獲得即時利潤。不足在于：不利于資源的合理配置。實務(wù)中盈余管理會有漏洞。公司可以利用企業(yè)合并取得的收益報告的標準管理的目的，有不同的會計方法，對會計信息質(zhì)量的影響程度不同。

2.應用現(xiàn)狀

隨著市場經(jīng)濟的迅速發(fā)展，企業(yè)變化非?？欤谝恍┖喜⒅袘镁_的會計方法是不可能的。在企業(yè)并購模式下的股權(quán)合并模式問題上，會計界學者爭論理論界是否存在合并。隨著國有企業(yè)國有資產(chǎn)管理的最常見的控制當前我國企業(yè)并購的發(fā)生，這也適用于將理論應用于權(quán)益法，所以對于同一控制下企業(yè)合并的會計處理更適合于權(quán)益法。

（二）購買法

購買法是一種核算業(yè)務(wù)組合的方法。當資產(chǎn)被購買時，資產(chǎn)、負債、費用、購買成本和資產(chǎn)的余額被確認為商譽。

1.優(yōu)缺點評價

合并和收購資產(chǎn)的購買方法使用公允價值會計是其最大的優(yōu)勢，所以，企業(yè)合并的經(jīng)濟實質(zhì)反映更明顯，更符合會計的基本原則。但與此同時，購買的方式不是完美的，反映以下三個缺點：第一，會計核算采按賬面價值計算委托人和合營企業(yè)的資產(chǎn)和負債。公允價值計量確認了合并企業(yè)的資產(chǎn)和負債，并導致合并后同一企業(yè)或企業(yè)集團會計基礎(chǔ)的偏差。第二，商譽識別的原則是不一致的，法人的商譽被確認，但主并企業(yè)商譽未被確認。第三，公允價值和商譽計量存在主觀性，沒有嚴格的客觀、統(tǒng)一的公允價值計量標準，通過購買方法降低會計信息的可靠性。

2.應用現(xiàn)狀

《企業(yè)合并會計處理問題的暫行規(guī)定》中要求屬于合并和吸收模式的合并，應采用購買法來改善會計處理。實際支付的金額超過合并方凈資產(chǎn)的公允價值，應當計入企業(yè)的內(nèi)部會計資產(chǎn)，在計算新的商譽后再進行減值測試。

二 、改進措施

（一）針對權(quán)益結(jié)合法的改進措施

1.明確概念

會計處理方法應根據(jù)不同的經(jīng)濟主體與經(jīng)營方式根據(jù)企業(yè)的實際情況進行選擇。所以，我國應該對何為同一控制下的企業(yè)合并給出一個清晰明確的定義，并提出一些有利于企業(yè)合并規(guī)范的方法與條款。并且，只有在最終的控制方是全資公司后，該企業(yè)合并才能夠使用權(quán)益結(jié)合法。

2.限制出售合并資產(chǎn)

我國可以用過證券市場與相關(guān)規(guī)定來限制企業(yè)在合并后，合并企業(yè)對合并過程中的各項資產(chǎn)的出售。例如規(guī)定合并企業(yè)應在合并完成兩年后才可對參與合并的資產(chǎn)進行出售處置，或者限制出售的資產(chǎn)數(shù)額與類別，亦或者規(guī)定一個限制出售的比例。以此來規(guī)避合并企業(yè)通過出售合并資產(chǎn)來操縱利潤的現(xiàn)象。

3.加強企業(yè)的監(jiān)管力度

由于多數(shù)的合并企業(yè)通過權(quán)益結(jié)合法操縱企業(yè)利潤的行為尚未得到有效的制約。所以，我國針對企業(yè)的管理部門應該經(jīng)常性的對合并企業(yè)的企業(yè)合并進行一系列的突擊檢查，并且對合并后續(xù)的財務(wù)數(shù)據(jù)進行追蹤，加大對合并企業(yè)通過企業(yè)合并操縱利潤行為的打擊，以此來規(guī)避企業(yè)通過企業(yè)合并來操縱利潤的行為。

4.加大企業(yè)合并會計信息的披漏范圍

應建立規(guī)范的企業(yè)合并會計信息披露制度。例如要求企業(yè)要披露合并過程中的合并協(xié)議條款、財務(wù)報表以及合并后期的盈利預測等財務(wù)信息，并且對于合并日后企業(yè)所獲得的凈資產(chǎn)處置價格等信息也要披露出來。還有企業(yè)合并日后近一兩年的影響企業(yè)利潤等的相關(guān)因素也要披露。

（二）針對購買法的改進措施

1.增強會計信息監(jiān)督

增強對會計信息的監(jiān)督，從而形成有效的外部約束機制。因為我國大多數(shù)利潤操縱能夠成功，是由于企業(yè)的弄虛作假能夠使人相信。若消除這一現(xiàn)象，就要增強會計事務(wù)所、證券監(jiān)管部門等的監(jiān)督力度。

2.保證公允價值計量的公正

提高資產(chǎn)評估水平，確保公允價值的計量客觀公正。我國現(xiàn)在的資產(chǎn)評估機構(gòu)管理還不夠完善，應提高現(xiàn)有的資產(chǎn)評估技術(shù)水平，從而確保公允價值的計量客觀公正。

3.改善商譽的減值測試

最后，應增強商譽的減值測試技術(shù)。應由專業(yè)的評估機構(gòu)根據(jù)實際情況對商譽進行減值測試，并且由社會審計等相關(guān)部門進行監(jiān)督。（作者單位：大眾報業(yè)集團）