摘要：我國(guó)在2018年《個(gè)人所得稅法》的第七次修訂中，增加了醫(yī)療、住房、教育、贍養(yǎng)幾個(gè)方面的專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目。這一制度能進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平正義，實(shí)現(xiàn)對(duì)中低收入階層的減壓。但是，由于專項(xiàng)附加扣除制度的首創(chuàng)性，隨著新制度而衍生的問(wèn)題也具有復(fù)雜性，研究新稅法中專項(xiàng)附加扣除制度的立法缺陷，展望實(shí)施中可能出現(xiàn)的困境，探索相關(guān)解決策略是本文的主旨。

關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅;專項(xiàng)附加扣除制度;問(wèn)題及對(duì)策

個(gè)人所得稅是國(guó)家政府履職的財(cái)政基礎(chǔ)，也是國(guó)家減小貧富差距，實(shí)現(xiàn)社會(huì)財(cái)富再分配的重要手段。新個(gè)稅法的出臺(tái)，改變了傳統(tǒng)的分類稅制，增加了專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，標(biāo)志著我國(guó)個(gè)稅改革進(jìn)入了實(shí)質(zhì)性階段。新制度推行是為了進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)公平正義，但是由于專項(xiàng)附加扣除的具體實(shí)施規(guī)定不明、部門(mén)缺乏實(shí)施經(jīng)驗(yàn)、配套措施不完善，專項(xiàng)附加扣除制度的實(shí)施任重道遠(yuǎn)。

一、個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除制度基本內(nèi)容及實(shí)施意義

由于受到征管條件的限制，我國(guó)欠缺直接針對(duì)自然人個(gè)體征稅的運(yùn)行機(jī)制，長(zhǎng)期以來(lái)采取的都是分類計(jì)征的模式。隨著生活壓力的增大，人們呼吁稅收公平，分類與綜合相結(jié)合的計(jì)征模式得以建立，專項(xiàng)附加扣除制度便應(yīng)運(yùn)而生。

（一）專項(xiàng)附加扣除制度在《個(gè)人所得稅法》中的基本規(guī)定

新的個(gè)稅法度新增了幾項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，主要包括子女教育、繼續(xù)教育、醫(yī)療、住房貸款、住房租金、贍養(yǎng)老人，并且根據(jù)具體情形，大致規(guī)定了每一項(xiàng)的扣除方式、扣除標(biāo)準(zhǔn)及范圍。比如在扣除方式及內(nèi)容上規(guī)定，對(duì)負(fù)擔(dān)子女全日制學(xué)歷教育的納稅人，每月定額方扣除1000元，醫(yī)療層面，扣除報(bào)銷后個(gè)人負(fù)擔(dān)超過(guò)15000元的部分。此外，部分項(xiàng)目對(duì)扣除對(duì)象也進(jìn)行了立法規(guī)定，子女教育扣除的范圍限于3歲后的學(xué)前階段、義務(wù)教育階段、高等教育階段。新稅法中關(guān)于專項(xiàng)附加扣除制度的法律條文，為征管機(jī)構(gòu)和納稅人進(jìn)行征稅、納稅提供了重要參考。

（二）專項(xiàng)附加扣除制度的現(xiàn)實(shí)意義

專項(xiàng)附加扣除制度實(shí)際是國(guó)家致力于更好發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)作用而進(jìn)行的一項(xiàng)重要改革。進(jìn)一步看，新稅法的改革不僅是稅收和經(jīng)濟(jì)的問(wèn)題，同時(shí)也反映法治建設(shè)、社會(huì)轉(zhuǎn)型等國(guó)家建設(shè)問(wèn)題。專項(xiàng)附加扣除制度是和目前我國(guó)發(fā)展相契合的綜合稅收制，能夠推動(dòng)我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型，在我國(guó)稅收改革史上具有里程碑式的意義。同時(shí)，從公民個(gè)體角度出發(fā)，專項(xiàng)附加扣除制度重點(diǎn)照顧的是中低收入群體，能夠減輕工薪階層的生活壓力，根據(jù)是否符合扣除條件區(qū)分扣除主體，更能夠針對(duì)性地減小群體間的收支差距，有利于推動(dòng)實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平。

二、我國(guó)個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除制度存在的問(wèn)題

（一）專項(xiàng)附加扣除制度的立法缺陷

專項(xiàng)扣除制度的實(shí)施體現(xiàn)一定的社會(huì)政策目標(biāo)，能夠以新稅收政策改善醫(yī)療、教育、贍養(yǎng)等民生問(wèn)題。雖然專項(xiàng)扣除項(xiàng)目以減負(fù)、關(guān)注民生為核心，但是現(xiàn)行立法缺陷使專項(xiàng)附加扣除制度的實(shí)施面臨困境。例如，子女教育費(fèi)用的扣除層面，新稅法并未將0-3歲的幼兒哺育費(fèi)用納入扣除范圍，實(shí)際上，幼兒出生至學(xué)前這一階段，父母不僅需要支付高昂的保姆費(fèi)，還需要為孩子的啟智教育投入大量資金，是家庭負(fù)擔(dān)最重的階段。綜合來(lái)講，新稅法應(yīng)當(dāng)在立法中合理確定專項(xiàng)扣除項(xiàng)目，將幼兒的哺育費(fèi)用納入專項(xiàng)扣除范圍，以有效緩解家庭教育支出的壓力。

新稅法對(duì)大病醫(yī)療、贍養(yǎng)老人專項(xiàng)扣除項(xiàng)目的立法也存在些許漏洞。首先，大病醫(yī)療費(fèi)用的界定標(biāo)準(zhǔn)不明，在實(shí)施中未確立大病范圍的參照依據(jù)，也未制定相應(yīng)的靈活指導(dǎo)規(guī)則，大病醫(yī)療費(fèi)用扣除實(shí)施困難;其次，對(duì)于一些身患重病、家庭困難的納稅主體而言，大病醫(yī)療規(guī)定的最低限額可能將其排除在扣除范圍之外，不能實(shí)現(xiàn)對(duì)弱勢(shì)主體的真正減負(fù)。贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除的立法，未根據(jù)老人的養(yǎng)老方式、健康狀況進(jìn)行分類，也未考慮子女的數(shù)量，無(wú)法確定不同家庭的子女贍養(yǎng)負(fù)擔(dān)，統(tǒng)一對(duì)納稅人采取定額扣除的方式，不利于有效減輕中低收入家庭的養(yǎng)老壓力。

（二）扣除方法過(guò)于單一

縱觀新稅法新增的幾個(gè)專項(xiàng)扣除項(xiàng)目，除了大病醫(yī)療采取最高和最低額度內(nèi)據(jù)實(shí)扣除外，其余的都采取單一的定額扣除模式，即不考慮納稅人在項(xiàng)目范圍內(nèi)最終支出的數(shù)額大小，均在規(guī)定額度內(nèi)進(jìn)行扣除，比如符合子女教育及首套住房貸款扣除條件的，每月均定額扣除1000元、繼續(xù)教育每月扣掉400元。雖然定額扣除能夠簡(jiǎn)化征管程序，但是這種單一的專項(xiàng)扣除方法忽視了地區(qū)差異、家庭差異、納稅人個(gè)體差異，不利于構(gòu)建真正的稅收公平。

（三）專項(xiàng)附加扣除制度實(shí)施中的問(wèn)題

首先，民眾的慣性稅收思維帶來(lái)制度實(shí)施困難。雖然我國(guó)個(gè)稅制度已經(jīng)確立了很長(zhǎng)時(shí)期，但是長(zhǎng)期以來(lái)我國(guó)個(gè)稅征繳采取的是代收代繳模式，公民對(duì)于如何計(jì)算、如何繳納個(gè)稅在觀念中過(guò)于朦朧。專項(xiàng)扣除制度出臺(tái)以后，公眾需要自己提高納稅意識(shí)，自主申報(bào)，這對(duì)納稅人的稅收知識(shí)素養(yǎng)提出了新要求。其次，征稅機(jī)關(guān)傳統(tǒng)的工作方式受到挑戰(zhàn)。專項(xiàng)附加扣除制度下，征稅機(jī)關(guān)的工作方式不再限于直接扣繳，在業(yè)務(wù)能力方面對(duì)機(jī)關(guān)工作人員提出了新的要求。再次，專項(xiàng)扣除制度的實(shí)施缺乏具體的配套制度。新稅收制度的實(shí)施，需要征稅機(jī)關(guān)與用人單位、公安部門(mén)等機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)配合，以保證專項(xiàng)扣除信息的真實(shí)性。個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除的立法雖然對(duì)專項(xiàng)扣除的具體項(xiàng)目、內(nèi)容、方式等做了大致規(guī)定，但是在實(shí)施的過(guò)程，納稅人向何處申報(bào)、多繳或少繳后的追回與責(zé)任、符合扣繳條件的舉證等環(huán)節(jié)都缺乏相關(guān)配套措施進(jìn)行具體引導(dǎo)，這些現(xiàn)實(shí)問(wèn)題直接阻礙專項(xiàng)扣除制度的實(shí)施。

三、完善個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除制度的具體策略

個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除制度如何有效推進(jìn)關(guān)乎我國(guó)稅收改革的效果，影響社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和人民生活的幸福感。針對(duì)專項(xiàng)扣除制度中的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題，必須建立一套完善的配套制度，在實(shí)施中完善細(xì)節(jié)規(guī)定，在專項(xiàng)扣除制度的實(shí)施中促進(jìn)社會(huì)公平正義的實(shí)現(xiàn)。

（一）完善專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的細(xì)節(jié)規(guī)定

促進(jìn)專項(xiàng)附加扣除制度發(fā)揮功效的重要方法是根據(jù)納稅人實(shí)際需求規(guī)定稅收扣除的細(xì)節(jié)。具體來(lái)講，可以適當(dāng)附加一些扣除項(xiàng)目，彌補(bǔ)規(guī)定上的漏洞。子女教育中應(yīng)當(dāng)將0至3歲的早教階段適當(dāng)引入扣除范圍，相反，高等教育中的研究生、博士生已經(jīng)具備經(jīng)濟(jì)獨(dú)立的條件和能力，可以將這兩類主體排斥在外。房租費(fèi)用扣除應(yīng)當(dāng)根據(jù)城市經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的差異設(shè)立不同的標(biāo)準(zhǔn)。大病醫(yī)療的專項(xiàng)扣除不應(yīng)被限定在固定的數(shù)額內(nèi)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行動(dòng)態(tài)調(diào)整。贍養(yǎng)專項(xiàng)扣除應(yīng)當(dāng)結(jié)合養(yǎng)老的方式，區(qū)分扣繳數(shù)額，同住贍養(yǎng)老人需要及時(shí)給予老人關(guān)心、照顧，時(shí)間負(fù)擔(dān)大，可以最大額實(shí)現(xiàn)扣繳，相應(yīng)的，自住養(yǎng)老方式下的專項(xiàng)扣除應(yīng)當(dāng)參考同住標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行一定程度削減。

（二）財(cái)稅征管機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)制定合理的配套措施，提高業(yè)務(wù)水平

為了簡(jiǎn)化程序、提高公民主體的納稅意識(shí)，首先，充分使用新媒體，利用網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)開(kāi)發(fā)高效的稅收征管軟件，盡量方便納稅主體，減少納稅人的程序負(fù)擔(dān)。其次，財(cái)稅征管部門(mén)應(yīng)當(dāng)加大與公安、教育、醫(yī)療、社保等部門(mén)的聯(lián)系，促進(jìn)各部門(mén)進(jìn)行充分的信息交流，實(shí)現(xiàn)資源、信息互通共享，充分保證納稅主體在扣繳項(xiàng)目中信息的真實(shí)性。再次，為了促進(jìn)專項(xiàng)扣繳制度的有效實(shí)施，財(cái)稅征管部門(mén)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)稅收政策及法律知識(shí)的宣傳和普及，促進(jìn)民眾進(jìn)行傳統(tǒng)納稅思維的轉(zhuǎn)換，為新制度實(shí)施提供群體基礎(chǔ)。最后，財(cái)稅征管部門(mén)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)部門(mén)內(nèi)部人員的培訓(xùn)，有目的、有意識(shí)地培養(yǎng)部門(mén)人員的辦事能力，提高業(yè)務(wù)水平及辦事效率。

（三）采取多樣化的扣除標(biāo)準(zhǔn)及方法

由于全國(guó)各地經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、收支狀態(tài)均存在一定的差異，采取單一的扣除標(biāo)準(zhǔn)和方法不能充分考慮地區(qū)差異和個(gè)體差異，使專項(xiàng)附加扣除制度的作用無(wú)法有效發(fā)揮。雖然新稅法對(duì)專項(xiàng)扣除項(xiàng)目的范圍及標(biāo)準(zhǔn)作了調(diào)整性規(guī)定，但是具體怎樣調(diào)整、調(diào)整依據(jù)是什么并沒(méi)有具體說(shuō)明。因此，專項(xiàng)扣除項(xiàng)目的扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)更具靈活性，在規(guī)定上應(yīng)當(dāng)更加細(xì)化，具體而言，征管機(jī)構(gòu)在全國(guó)實(shí)行統(tǒng)一的定額扣除標(biāo)準(zhǔn)的同時(shí)，設(shè)定具體扣除項(xiàng)目的上下浮動(dòng)比例，可以根據(jù)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展水平及納稅人的實(shí)際情況確定扣除數(shù)額?？傊?，專項(xiàng)附加扣除制度在實(shí)施的過(guò)程中應(yīng)當(dāng)具備一套動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，將僵化單一的扣除標(biāo)準(zhǔn)和方法進(jìn)行調(diào)整。

個(gè)人所得稅法專項(xiàng)附加扣除制度是我國(guó)稅法改革史上的創(chuàng)新，其順利實(shí)施關(guān)乎我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型、社會(huì)穩(wěn)定。面對(duì)專項(xiàng)附加扣除制度的立法缺陷及實(shí)施困境，應(yīng)當(dāng)積極采取措施建立稅收征管的配套機(jī)制，完善專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的細(xì)節(jié)規(guī)定，為新稅法的實(shí)施提供良好的法律基礎(chǔ)和運(yùn)行機(jī)制。

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作者簡(jiǎn)介：

周思妤（1992.5-? ），女，漢族，河南新鄉(xiāng)人，碩士，助教，研究方向：會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理。