譚朝輝 段文譞

摘要 本文首先通過理論分析探討了企業(yè)引入目標成本管理法等正式的管理控制工具最終會促進還是抑制企業(yè)創(chuàng)新，其次以上海新時達DJ公司的目標成本管理實踐為例，分析了上海新時達DJ公司在實施目標成本法之前產(chǎn)品研發(fā)成本管控存在的問題、解決方案以及運用目標成本法之后的成效。研究結果表明：對于采用低成本競爭戰(zhàn)略的企業(yè)，正式管理控制工具（如目標成本法）的使用能夠在保證產(chǎn)品財務績效不下降的同時促進企業(yè)創(chuàng)新;為了使目標成本管理制度充分發(fā)揮效果，必須打破部門壁壘，從客戶價值出發(fā)，建立一體化績效考核模式;相對于資源約束理論，目標成本法更加適用于存在激烈產(chǎn)品競爭、采用低成本競爭戰(zhàn)略的企業(yè)。

關鍵詞 目標成本法 戰(zhàn)略成本管理 研發(fā)成本控制

一、引言

當今，世界制造業(yè)呈現(xiàn)出全球化、精益化、綠色化、智能化的發(fā)展態(tài)勢。我國制造業(yè)在經(jīng)濟進入新常態(tài)的背景下，面臨產(chǎn)業(yè)結構不合理、資源環(huán)境壓力大、自主創(chuàng)新能力弱等諸多挑戰(zhàn)（田鋒，2016）?！吨袊圃?025》瞄準世界制造業(yè)發(fā)展，把智能制造作為主攻方向和落腳點。

切實提升研發(fā)創(chuàng)新能力和國際競爭力是推動我國制造業(yè)爬坡過坎、轉型升級的著重點和突破點，是實現(xiàn)《中國制造2025》戰(zhàn)略目標的重要抓手。制造業(yè)核心是產(chǎn)品，好產(chǎn)品是企業(yè)靈魂。過去企業(yè)主要在生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)進行產(chǎn)品成本控制，但對于制造企業(yè)價值鏈而言，成本控制不是始于生產(chǎn)，而是始于新產(chǎn)品策劃設計階段，因為通常產(chǎn)品成本的80%由研發(fā)設計決定（范松林等，2006 ）。本文主要討論研發(fā)設計階段的產(chǎn)品成本控制。在產(chǎn)品生命周期日益縮短、競爭日趨激烈的當下，實施產(chǎn)品研發(fā)成本控制，以實現(xiàn)產(chǎn)品價值最高、總成本最低的戰(zhàn)略目標是產(chǎn)品成本控制的關鍵。

本文以新時達DJ公司為例，通過案例研究的方法，分析智能制造企業(yè)產(chǎn)品研發(fā)成本影響因素，進而提出契合企業(yè)實際的產(chǎn)品研發(fā)成本控制策略。同時，基于新時達DJ公司運用目標成本法的成功實踐，以期為企業(yè)采用目標成本法進行產(chǎn)品研發(fā)成本控制提供經(jīng)驗和借鑒。

二、文獻回顧與理論基礎

關于正式管理控制系統(tǒng)和控制工具是否應該運用于企業(yè)研發(fā)成本的管控，學術界已有充分討論。早期一些研究認為，財務目標會造成壓力，阻礙創(chuàng)新，特別不適用于實施產(chǎn)品差異化競爭戰(zhàn)略的企業(yè)（Govindarajan，1988;Van der Stete，2000）?；诖?，Grabner（2014）， Hoppe等（2011）的研究認為，主觀績效評價應當作為一種新的績效評價模式在創(chuàng)新型企業(yè)中得到廣泛運用，以緩解基于財務目標的客觀業(yè)績評價造成的績效扭曲問題。但是，正式的控制有助于將潛在的創(chuàng)新與組織目標結合起來（Davila，2006），績效薪酬的合理設置有助于促進企業(yè)創(chuàng)新（Simons，2000）。本文認為，是否將正式的管理控制工具運用于企業(yè)研發(fā)成本的控制，在很大程度上取決于企業(yè)的產(chǎn)品競爭戰(zhàn)略。

不同戰(zhàn)略模式選擇下，企業(yè)使用的管理控制系統(tǒng)應有所不同。由于環(huán)節(jié)的不確定性高，遵循探索者戰(zhàn)略的公司應該會在獎金計劃中強調非財務績效指標（Itneer et al.，1997）。許多研究也已經(jīng)發(fā)現(xiàn)，正式的管理控制手段對使用探索者戰(zhàn)略和差異化競爭戰(zhàn)略的公司不適用，因為這類公司的產(chǎn)品變動大，很難通過正式的管理控制工具進行管控。而對于實施低成本戰(zhàn)略的企業(yè)，激烈的產(chǎn)品競爭需要企業(yè)具備在嚴格的產(chǎn)品細分市場的競爭力，因此需要數(shù)據(jù)預測、嚴格的預算控制并對產(chǎn)出仔細監(jiān)控（Simons，1987）。結合Simons提出的控制杠桿理論，如果企業(yè)面臨很大的戰(zhàn)略不確定性，那么管理層可以通過交互控制對研發(fā)產(chǎn)出的邊界進行界定;而對于實施低成本戰(zhàn)略的企業(yè)，則應通過診斷控制進行研發(fā)成本的嚴格管控。

對于企業(yè)的研發(fā)成本管控，廣泛的成本管理方法包含了產(chǎn)品研發(fā)的各方面的成本管控，如成本管理團隊、成本模塊化設計、明確定義的成本管理戰(zhàn)略和成本政策（Davila et al.，2007年）。由于研發(fā)成本在很大程度上影響了企業(yè)產(chǎn)品的總成本，基于目標成本法管控研發(fā)成本是非常直接且行之有效的成本管控手段。

三、案例背景

（一）企業(yè)基本情況

上海新時達電氣股份有限公司（證券代碼002527，簡稱“新時達”）是一家聚焦于工業(yè)自動化的上市公司，同時也是上海制造業(yè)百強、國家產(chǎn)業(yè)基金投資工業(yè)機器人本體領域投資標的。2015年之前的新時達，電梯行業(yè)市場份額達到21%，連續(xù)多年占據(jù)全國第1名;2015年后的新時達，已轉型為中國工業(yè)機器人的標桿，是中國智能制造最具行業(yè)影響力的企業(yè)之一。

新時達緊緊抓住我國智能制造裝備產(chǎn)業(yè)的發(fā)展機遇，通過內(nèi)涵式發(fā)展和外延式收購相結合方式，不斷加快市場布局和產(chǎn)品系列化步伐，憑借自身在機器人控制與驅動技術上的核心優(yōu)勢，自主研發(fā)六關節(jié)工業(yè)機器人、SCARA機器人、網(wǎng)絡型伺服系統(tǒng)等創(chuàng)新產(chǎn)品，從而確立了在國內(nèi)機器人與運動控制行業(yè)的技術領先地位。與此同時，通過資本并購加快產(chǎn)業(yè)布局，打造出“關鍵核心部件—機器人本體—工程應用—遠程信息化—金融租賃”的機器人完整產(chǎn)業(yè)鏈格局，力求以資本運作引導產(chǎn)業(yè)轉型，從先進制造轉型為智能制造。2018年6月，新時達與京東在智慧物流、機器人等領域建立全面戰(zhàn)略合作。與京東的全面戰(zhàn)略合作，將進一步推動新時達在智能裝備方面的布局，加速智能物流設備和服務類機器人落地應用。

DJ公司是新時達全資子公司。2010年開始，DJ公司開始專注工業(yè)變頻器類驅動產(chǎn)品自主研發(fā)、制造、銷售的一體化，產(chǎn)品廣泛用于高效節(jié)能、綠色能源領域，同時也為新時達集團電梯、機器人、運控三大事業(yè)部提供智能制造核心關鍵零部件。

（二）存在問題分析

通過對DJ公司產(chǎn)品研發(fā)成本控制方面進行調研和分析，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)主要存在以下問題。

1.面對殘酷的市場競爭，產(chǎn)品競爭戰(zhàn)略不完善，研發(fā)設計階段產(chǎn)品成本壓力大

在2015年以前，DJ公司作為研發(fā)驅動型企業(yè)，自己研發(fā)設計的產(chǎn)品不愁市場和銷路，毛利率也較高，基本用市場上最好的原材料設計產(chǎn)品，在產(chǎn)品成本偏高于同行的情況下，賺錢也比較容易。DJ的產(chǎn)品競爭戰(zhàn)略不太清晰，加上對細分市場和客戶需求分析調研有所不足，或與客戶溝通不充分，產(chǎn)品設計前期規(guī)劃不太完善，頂層設計不足，實行的既不是差異化競爭戰(zhàn)略，也不完全是成本領先戰(zhàn)略，產(chǎn)品研發(fā)成本控制主要取決于研發(fā)人員。但隨著市場競爭日趨激烈，供需矛盾更趨突出，產(chǎn)品的銷售壓力加大，已上市產(chǎn)品毛利下降，公司利潤壓力增大，導致降本壓力加大。傳導到新產(chǎn)品研發(fā)上，研發(fā)設計階段的成本管理的壓力開始增大。

2.研發(fā)項目投入分散，研發(fā)項目數(shù)量多，單品銷售規(guī)模效應不突出

DJ公司研發(fā)人員、設備、資產(chǎn)等總體資源有限，研發(fā)項目較多，單個項目擁有的資源相應有限。項目聚焦不夠，導致部分項目延期，項目精細化程度和設計質量有較大的優(yōu)化空間;部分產(chǎn)品研發(fā)周期較長，個別產(chǎn)品研發(fā)周期略超同類企業(yè);個別產(chǎn)品通常要迭代多次才能穩(wěn)定，且面臨同行市場競爭帶來的成本壓力，所以產(chǎn)品剛穩(wěn)定又需要優(yōu)化配置，產(chǎn)品一直處于切換狀態(tài)，為質量把控和成本控制帶來一定困難。同時產(chǎn)品研發(fā)以客戶定向研發(fā)或應用研發(fā)為主，部分產(chǎn)品銷售量不大，固定成本不能攤薄，單位制造成本較高，單品銷售對公司總體利潤額拉動有限。公司對已上市產(chǎn)品用波士頓矩陣工具分析，公司的明星產(chǎn)品不多，現(xiàn)金牛產(chǎn)品有限，問題類和瘦狗類產(chǎn)品偏多。

3.成本管控全局意識不足，成本控制策略考慮不足，控制方法缺乏有效手段

近年DJ公司初步建立了研發(fā)評審機制，組建跨部門職能團隊對產(chǎn)品研發(fā)項目進行評審，但會議對KPI關鍵指標管理不足，針對性不強。在研發(fā)設計階段也制定了產(chǎn)品銷售額、材料毛利率、成品毛利率等控制目標，但目標成本控制執(zhí)行不到位，總體成本控制存在不足。財務與研發(fā)管理脫節(jié)是重要原因之一。財務對業(yè)務了解不多，沒有及時對成本管理知識進行宣貫。研發(fā)人員更關注產(chǎn)品性能和技術實現(xiàn)，成本管控的全局意識不足，對產(chǎn)品成本不太關心，也沒有目標成本法這樣的概念，相應成本控制措施較少;對人工成本、時間成本關注度不夠;物料成本未考慮為上市后產(chǎn)品售價降低留下足夠的利潤空間;對后續(xù)制造成本、質量成本、維護成本等全生命周期成本關注度不夠;成本控制全局意識不足，成本控制策略和方法缺乏有效手段。

4.產(chǎn)品研發(fā)績效考核不到位，成本控制動能不足，成本管控效果不理想

DJ公司主要對銷售中心進行利潤考核，對相關產(chǎn)品線、產(chǎn)品毛利進行分析。在產(chǎn)品維度方面特別對新產(chǎn)品發(fā)布上市后，相關績效考核存在盲區(qū)。在新產(chǎn)品是否達到研發(fā)過程評審的目標成本要求和項目投資回報要求方面，對研發(fā)中心的研發(fā)人員、產(chǎn)品中心的項目人員的后續(xù)績效考核評價不足，對此的約束機制和精神激勵、物質獎勵不到位;偏重于物資獎勵，而傳統(tǒng)的物質激勵很難精準實施，精神獎勵方面有所忽視，從而導致在研發(fā)設計階段，公司對項目投資回報、產(chǎn)品研發(fā)成本控制的關注度不夠，成本管控效果不理想。

（三）問題解決措施

DJ公司在整個宏觀經(jīng)濟下行、行業(yè)增速放緩的環(huán)境下，面臨著市場競爭激烈、產(chǎn)品毛利率下降、銷售增長乏力、新產(chǎn)品迭代緩慢等諸多問題，急需通過產(chǎn)品研發(fā)成本改革等手段，加強企業(yè)精細化管理，用市場前景好、毛利率高的新產(chǎn)品切入新老市場，彌補戰(zhàn)略機會差距。鑒于此，DJ公司從“確定產(chǎn)品競爭戰(zhàn)略”出發(fā)，通過“戰(zhàn)略成本聚焦—打破部門壁壘—IPD分階段落實”的強有力支持，分三個步驟建立了產(chǎn)品研發(fā)的目標成本管理制度。

1.完善和確定產(chǎn)品競爭戰(zhàn)略，制定產(chǎn)品研發(fā)成本控制策略，增強產(chǎn)品市場競爭力

Chakravarthy等（1999）指出，企業(yè)在進行研發(fā)成本管控之前應當通過SWOT等戰(zhàn)略分析方法分析核心資源與能力，研發(fā)成本控制應與企業(yè)產(chǎn)品戰(zhàn)略相匹配。在DJ公司總體戰(zhàn)略目標框架下，研發(fā)成本控制策略以產(chǎn)品戰(zhàn)略為核心展開。基于此，DJ公司通過SWOT分析和細分市場定位，完善和確定產(chǎn)品競爭戰(zhàn)略，關注用戶價值，聚焦關鍵核心功能，重新定義了液冷空調7**二代產(chǎn)品，通過戰(zhàn)略畫布設計，形成產(chǎn)品功能、技術、體驗的差異化，從而對研發(fā)成本控制打下了良好的基礎（見圖1）。

（1）聚焦研發(fā)投入，取得產(chǎn)品商業(yè)成功，通過規(guī)模化攤低生產(chǎn)成本

DJ公司通過戰(zhàn)略聚焦、行業(yè)聚焦、產(chǎn)品聚焦、項目聚焦，分析出重點研發(fā)的幾款機器人產(chǎn)品;結合產(chǎn)品戰(zhàn)略，梳理年度研發(fā)項目，項目數(shù)量縮減到年度8-12個，識別和建立重大項目，加大成長產(chǎn)品和種子產(chǎn)品的研發(fā)投入占比至30%。如公司在二次供水水泵細分市場方面研發(fā)的背包式水泵產(chǎn)品，運用壓強原則，在關鍵成功因素和選定的戰(zhàn)略生長點上，以超過主要競爭對手的強度配置資源，重點突破，建立起產(chǎn)品的性能優(yōu)勢、質量優(yōu)勢、成本優(yōu)勢。通過市場端檢驗，專注于針尖領域建立凸起優(yōu)勢，求得產(chǎn)品的商業(yè)成功，以此通過規(guī)?；a(chǎn)攤低制造成本，實現(xiàn)有利潤的增長、有現(xiàn)金流的利潤。

（2）通過組織創(chuàng)新打破部門壁壘，從客戶價值出發(fā)建立一體化績效考核模式

對于客戶而言，產(chǎn)品應用的價值比成本更重要，客戶考慮的是產(chǎn)品應用價值。因此，DJ公司打通“產(chǎn)品中心-研發(fā)中心-運營中心-銷售中心-售后中心”等部門壁壘，建立一體化考核模式，形成了為客戶快速響應、持續(xù)改善、全方位服務的跨部門組合;關注產(chǎn)品性能，以市場需求為導向，把為客戶創(chuàng)造價值作為績效管理抓手，不損害客戶利益而達成業(yè)績目標。

銷售額、毛利率、產(chǎn)品質量、新品占銷售比例等KPI不再只是銷售部門考核指標，而是相關部門共同指標。業(yè)務部門建立以客戶為中心的管理模式，真正了解客戶需求和痛點，為客戶提供高品質產(chǎn)品或解決方案，打破部門本位主義，促進公司經(jīng)營業(yè)績整體提升，建立了以產(chǎn)品線管理為核心主軸的組織管理模式。

（3）改革研發(fā)評審，進行流程創(chuàng)新，IPD分階段落實成本控制措施

研發(fā)評審推行IPD（集成產(chǎn)品開發(fā)，Integrated Product Development），從技術驅動到市場驅動，讓聽得見炮火的人來決策;從研發(fā)驅動到跨部門聯(lián)動，把產(chǎn)品研發(fā)當成一項投資來做，取得產(chǎn)品、市場、投資三者的統(tǒng)一成功。

DJ公司改革前期月度經(jīng)營會議針對性不強、效率低下等弊病，建立以關鍵核心指標為基礎的管理會議，重點對亮紅燈或黃燈的指標進行分析、管理、控制。

2.目標成本管理制度的建立

傳統(tǒng)的研發(fā)成本管理制度從對新產(chǎn)品的顧客要求和價格進行市場調查開始，確定他們愿意為產(chǎn)品付費的價格。再根據(jù)這些市場調查的結果，工程師們確定產(chǎn)品的規(guī)格，再根據(jù)期望的利潤進行詳細的產(chǎn)品設計和工程設計使產(chǎn)品符合其規(guī)格。產(chǎn)品設計完成后，開發(fā)團隊向原材料和零部件供應商索取價格，向制造工程師索取生產(chǎn)成本并估算產(chǎn)品成本，然后根據(jù)銷售價格估計出產(chǎn)品利潤率。

相比之下，目標成本法則力求在研發(fā)階段降低產(chǎn)品的成本，而不是等到產(chǎn)品投入生產(chǎn)之后。無論在確定產(chǎn)品成本的步驟順序還是在思維方式方面，目標成本法都與傳統(tǒng)成本法有著顯著的不同。雖然市場研究確定顧客需求和產(chǎn)品規(guī)格的最初步驟看起來與傳統(tǒng)成本法相似，但目標成本法引入了一些重要的區(qū)別。第一，目標成本法下的市場研究并不是一件單一的事情，這種方法是由客戶驅動的，在整個過程中不斷獲得客戶的需求。第二，產(chǎn)品工程師試圖在設計和開發(fā)結束、制造開始之前，從產(chǎn)品設計中節(jié)約成本。如前所述，這種方法特別有效，因為80%甚至更多產(chǎn)品成本發(fā)生在研發(fā)階段。第三，考慮了全生命周期成本，不僅考慮了初始購買價格等成本，還從產(chǎn)品的操作、維修、維護、修理和處置等角度，降低成本或改善流程。

目標成本是指目標售價與目標利潤率之間的差額，目標利潤率來源于長期利潤分析，而長期利潤分析通常以銷售回報率為基礎（銷售凈利率）。一旦為整個產(chǎn)品設定了目標成本，工程師接下來就要確定產(chǎn)品中每個組件的目標成本。價值管理過程涉及到檢查每個組件的設計，以確定是否有可能在保持功能和性能的同時降低成本。在某些情況下，工程師可以改變產(chǎn)品或部件的設計、替換新材料，或修改和改進制造過程。

根據(jù)目標成本法，DJ公司通過改革和完善研發(fā)評審工作，通過流程創(chuàng)新，梳理研發(fā)評審管理模塊，在每個階段設置技術評審和決策評審，對投資價值、市場機會、進度、質量、成本等進行把控，重點對立項、概念、計劃、開發(fā)階段評審流程進行成本控制管理，構筑產(chǎn)品的質量、可制造性和成本的綜合優(yōu)勢。如表1所示。

（四）實施效果

1.產(chǎn)品研發(fā)成本的全局理念得到有效加強

DJ公司的產(chǎn)品研發(fā)成本管理，基于產(chǎn)品的競爭戰(zhàn)略和商業(yè)模式，通過產(chǎn)品研發(fā)成本管理的制度和流程創(chuàng)新，始終圍繞“商業(yè)模式-用戶價值-盈利模式”展開。公司跨部門重量級團隊通力合作，改變了以往片面降低物料成本、只關注毛利率、過度關注產(chǎn)品性能、忽視生產(chǎn)可行性、忽略目標用戶價值定位等弊病，產(chǎn)品研發(fā)成本的全局理念得到有效增強，產(chǎn)品成本和綜合成本得到合理控制。

2. 產(chǎn)品毛利率實現(xiàn)較大提高

DJ公司通過打破原有思維框架，將產(chǎn)品成本管控關口前移，建立新的產(chǎn)品研發(fā)成本管控措施，加大新產(chǎn)品的研發(fā)投入，使得三大產(chǎn)品線的新產(chǎn)品銷售量穩(wěn)步提升，銷售額增加明顯，市場份額穩(wěn)步擴大，新產(chǎn)品的質量取得較大改善，新產(chǎn)品的生產(chǎn)成本得到有效控制。加大力度使問題類產(chǎn)品的毛利率提升，擴大明星產(chǎn)品銷售額和占有率，各產(chǎn)品線毛利率穩(wěn)步提升，相較于2017年，2018-2019年毛利率提高5%-15%。

3. 公司利潤明顯穩(wěn)步提升

DJ公司通過產(chǎn)品研發(fā)成本的相關管理制度、流程、措施及體系的實施，并與企業(yè)“戰(zhàn)略管理”保持上下對齊，將組織創(chuàng)新進行左右拉通，使得企業(yè)的創(chuàng)新能力和執(zhí)行力不斷提升。此外，還通過更深入地理解客戶、理解行業(yè)、理解趨勢，公司新產(chǎn)品成功切入新老市場，形成了新的利潤增長點。老產(chǎn)品通過改型、降本等措施，市場競爭力得到增強。公司產(chǎn)品市場占有率進一步擴大，公司的新能源汽車空調和供水背包式變頻器在國內(nèi)細分市場占有率排名第一。銷售額持續(xù)擴大，利潤額增幅快于銷售額增幅，企業(yè)邁入持續(xù)穩(wěn)健發(fā)展的軌道。

四、思考與啟示

（一）要以企業(yè)戰(zhàn)略為出發(fā)點，選取適當?shù)墓芾砜刂乒ぞ邔ζ髽I(yè)研發(fā)成本進行管控

如何采用恰當?shù)墓芾砜刂葡到y(tǒng)對企業(yè)的研發(fā)成本進行合理管控一直是學術界和實務界關心的問題。本文的研究結論在一定程度上表明，對于采用低成本競爭戰(zhàn)略的企業(yè)，正式管理控制工具（目標成本法）的使用能夠在保證產(chǎn)品最低利潤率的同時促進企業(yè)的研發(fā)創(chuàng)新，在保證創(chuàng)新能力提升的同時確保企業(yè)財務狀況良好，走上穩(wěn)健的發(fā)展軌道。

（二）目標成本法的運用離不開部門間的協(xié)同

DJ公司根據(jù)產(chǎn)品應用價值，結合企業(yè)的戰(zhàn)略目標，從研發(fā)環(huán)節(jié)的源頭上制定好目標利潤率，打破“產(chǎn)品中心-研發(fā)中心-運營中心-銷售中心-售后中心”的部門壁壘，將產(chǎn)品目標利潤率層層分解到研發(fā)中心、產(chǎn)品中心、財務部、維修部等各個部門，建立相關的KPI考核體系。如果無法打通財務部和業(yè)務部門，目標成本法的運用就只能是止于形式。

（三）對目標成本法適用性的討論

資源約束理論（Theory of Constraints）認為，任何價值鏈的強度取決于其“最薄弱環(huán)節(jié)”（Goldratt，1989），企業(yè)成功的關鍵因素在于打開資源約束瓶頸。精細的作業(yè)價值管控系統(tǒng)被認為與資源約束理論相沖突，資源約束理論甚至認為ABC（作業(yè)成本管理）等其他系統(tǒng)是“生產(chǎn)力的頭號敵人”（Goldratt et al，1992）。資源約束理論所強調的，不必兼顧生產(chǎn)成本，僅僅重視研發(fā)項目周轉效率的項目管理思想更加適用于需要迅速拓展市場占有率的企業(yè)，并不適用于在細分市場存在激烈競爭、直接面對客戶需求的智能型制造企業(yè)。

本文的研究結論表明，相對于資源約束理論，基于嚴格的成本管理標準建立的目標成本管理制度對于存在激烈產(chǎn)品競爭、采用低成本競爭戰(zhàn)略的企業(yè)更加適用。目標成本管理制度可以在滿足財務目標的前提下促進企業(yè)的研發(fā)創(chuàng)新，將企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新與戰(zhàn)略成本管控結合，提升企業(yè)產(chǎn)品競爭力和利潤率，并保證企業(yè)高質量健康發(fā)展。

責任編輯? 秦長城