楊靜靜

摘要：自20世紀(jì)初管理會(huì)計(jì)誕生以來(lái)，已經(jīng)有了100多年的發(fā)展歷史，理論不斷創(chuàng)新，內(nèi)容日漸完善，不僅擴(kuò)大了現(xiàn)代會(huì)計(jì)的功能和范圍，也在企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造、提高經(jīng)濟(jì)效益中發(fā)揮著不可取代的作用。隨著全球一體化進(jìn)程的發(fā)展，企業(yè)需要通過(guò)管理會(huì)計(jì)工具來(lái)提高其核心競(jìng)爭(zhēng)力。本文闡述了管理會(huì)計(jì)及其工具的關(guān)系，指出管理會(huì)計(jì)的發(fā)展促進(jìn)了管理會(huì)計(jì)工具的發(fā)展，分析當(dāng)前管理會(huì)計(jì)工具發(fā)展現(xiàn)狀，最后提出相應(yīng)的解決方案。

Abstract： Since the birth of management accounting at the beginning of the 20th century， there has been more than 100 years of development history. Theory innovation and content improvement have not only expanded the function and scope of modern accounting， but also played an irreplaceable role in enterprise value creation and economic efficiency improvement. With the development of globalization， enterprises need to improve their core competitiveness through management accounting tools. This paper expounds the relationship between management accounting and its tools， points out that the development of management accounting promotes the development of management accounting tools， analyzes the current development of management accounting tools， and finally puts forward the corresponding solutions.

關(guān)鍵詞： 管理會(huì)計(jì);管理會(huì)計(jì)工具;不足;措施

Key words： management accounting;management accounting tools;inadequate;measures

中圖分類(lèi)號(hào)：F234.3? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 文章編號(hào)：1006-4311（2019）21-0105-03

1? 管理會(huì)計(jì)的演變

1.1 管理會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)工具的關(guān)系

在全球經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，管理會(huì)計(jì)是企業(yè)、運(yùn)營(yíng)和財(cái)務(wù)之間的紐帶。中國(guó)的管理會(huì)計(jì)從70年代計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期的班組核算，經(jīng)歷了從財(cái)政部發(fā)布管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)綱領(lǐng)性文件，《管理會(huì)計(jì)基本指引》、系列《管理會(huì)計(jì)案例索引》，然后是已經(jīng)發(fā)布的22項(xiàng)《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引》，這些都體現(xiàn)了管理會(huì)計(jì)指引體系建設(shè)正在穩(wěn)步進(jìn)行著。改革開(kāi)放30多年來(lái)，中國(guó)企業(yè)在發(fā)展和管理方面取得了很大的成就。目前管理會(huì)計(jì)已經(jīng)滲透到企業(yè)的各個(gè)部門(mén)和層面，為企業(yè)進(jìn)行業(yè)務(wù)規(guī)劃、經(jīng)營(yíng)決策、流程控制、績(jī)效評(píng)估等管理活動(dòng)提供相關(guān)信息和科學(xué)方法。[1]由于管理會(huì)計(jì)體系的建設(shè)是一個(gè)長(zhǎng)期、持續(xù)性的復(fù)雜工程，在選擇突破路徑時(shí)，公司必須仔細(xì)研究每種工具和方法的內(nèi)在價(jià)值、所需的操作環(huán)境和可能存在的問(wèn)題，結(jié)合當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，政治環(huán)境，挑選出恰當(dāng)?shù)墓芾矸椒üぞ撸赃_(dá)到企業(yè)實(shí)現(xiàn)偉大愿景的效果。管理會(huì)計(jì)工具的發(fā)展是企業(yè)不斷加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)使用的成果，管理會(huì)計(jì)工具是為適應(yīng)企業(yè)發(fā)展需要而產(chǎn)生的。

1.2 管理會(huì)計(jì)工具及其發(fā)展

管理會(huì)計(jì)在國(guó)外大概經(jīng)歷了四個(gè)階段，首先是工業(yè)革命之前，當(dāng)時(shí)被稱(chēng)為古典管理會(huì)計(jì)階段，使用者主要是商人，用于確認(rèn)商品的采購(gòu)、銷(xiāo)售所產(chǎn)生的應(yīng)收、應(yīng)付款項(xiàng)。其次是成本控制階段，這一階段，企業(yè)主要通過(guò)降低成本，進(jìn)行成本核算，提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率。隨后，是以“杜邦財(cái)務(wù)分析系統(tǒng)、變動(dòng)成本法”為代表的財(cái)務(wù)管理階段，這時(shí)企業(yè)的重心發(fā)生了變化，由成本核算向企業(yè)價(jià)值最大化轉(zhuǎn)換。[2]最后，是現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)。管理會(huì)計(jì)的發(fā)展歷程證明，管理會(huì)計(jì)的產(chǎn)生是為了滿足企業(yè)管理的需求，并在具體運(yùn)用中逐步完善?！邦A(yù)測(cè)、控制、決策和評(píng)價(jià)”是管理會(huì)計(jì)體系的核心價(jià)值。

2? 管理會(huì)計(jì)工具的內(nèi)容

2.1 我國(guó)的管理會(huì)計(jì)工具

管理會(huì)計(jì)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)分支，積極的發(fā)揮著提高企業(yè)內(nèi)部管理的作用?？v觀我國(guó)的管理會(huì)計(jì)工具發(fā)展，各領(lǐng)域所使用的管理會(huì)計(jì)工具各不相同，結(jié)合現(xiàn)有理論研究文獻(xiàn)看，管理會(huì)計(jì)工具主要運(yùn)用在戰(zhàn)略管理、績(jī)效管理、成本管理、營(yíng)運(yùn)管理四個(gè)領(lǐng)域。近幾年，企業(yè)運(yùn)用管理會(huì)計(jì)的案例逐漸增多。本量利分析多被運(yùn)用于建筑業(yè)、醫(yī)院等;作業(yè)成本法多用于物流、電信、金融行業(yè);平衡計(jì)分卡，實(shí)現(xiàn)了企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與經(jīng)營(yíng)管理的有效鏈接，常用于政府、高校、科研等領(lǐng)域。管理會(huì)計(jì)工具在我國(guó)少數(shù)企業(yè)中應(yīng)用取得了一定的成效，但大部分企業(yè)應(yīng)用還處于不成熟的階段。

2.2 國(guó)外的管理會(huì)計(jì)工具

英國(guó)皇家特許管理會(huì)計(jì)師公會(huì)和美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)為了幫助企業(yè)建立最優(yōu)管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)，于2014年10月聯(lián)合發(fā)布了《全球管理會(huì)計(jì)原則》，為世界各地組織提供了統(tǒng)一的管理會(huì)計(jì)框架和工作指南?！度蚬芾頃?huì)計(jì)原則》有四項(xiàng)基本原則，分別是能夠提供與過(guò)去、現(xiàn)在和未來(lái)相關(guān)信息的相關(guān)性原則、全方位溝通的影響力原則、分析對(duì)價(jià)值的影響和履行受托責(zé)任、建立信任。其中介紹了包括CIMA戰(zhàn)略記分卡、平衡記分卡、價(jià)值鏈分析和企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理（ERM）等在內(nèi)的20項(xiàng)管理會(huì)計(jì)工具。

在管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域，有著不計(jì)其數(shù)的各類(lèi)工具，如何識(shí)別哪些工具最適合某一個(gè)企業(yè)，能為企業(yè)提供有力支持，管理層時(shí)常很難做出決斷。每個(gè)企業(yè)的規(guī)模、行業(yè)、文化環(huán)境、管理層水平都是不一樣的，企業(yè)的發(fā)展前景也不盡相同。因此，沒(méi)有普遍適用的方法，可以幫助企業(yè)成功實(shí)施和實(shí)現(xiàn)這些管理工具和實(shí)踐價(jià)值。國(guó)際注冊(cè)專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)編輯了《管理會(huì)計(jì)師的基本工具》，它包括治理和風(fēng)險(xiǎn)管理類(lèi)的CIMA戰(zhàn)略計(jì)分卡、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理（ERM）、風(fēng)險(xiǎn)熱度圖、CGMA職業(yè)道德管理反思清單;戰(zhàn)略規(guī)劃和執(zhí)行類(lèi)的戰(zhàn)略規(guī)劃工具、各類(lèi)目標(biāo)、SWOT以及PEST、平衡計(jì)分卡、戰(zhàn)略地圖、波特競(jìng)爭(zhēng)五力分析;績(jī)效管理與計(jì)量類(lèi)的關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)（KPI）、對(duì)標(biāo)、績(jī)效棱柱模型;規(guī)劃與預(yù)測(cè)類(lèi)的滾動(dòng)計(jì)劃和預(yù)測(cè)、作業(yè)預(yù)算法（ABB）、情景應(yīng)急規(guī)劃、現(xiàn)金流模型;產(chǎn)品和服務(wù)交付類(lèi)的作業(yè)成本法（ABC）、精益管理、質(zhì)量管理工具、質(zhì)量成本、歐洲質(zhì)量管理基金會(huì)模型（EFQM）;價(jià)值認(rèn)同類(lèi)的價(jià)值鏈分析、客戶管理（CRM）等管理會(huì)計(jì)工具。

3? 管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用現(xiàn)狀

3.1 管理會(huì)計(jì)理論體系不健全

管理會(huì)計(jì)是在20世紀(jì)80年代左右正式引入我國(guó)的，由于內(nèi)在需求不強(qiáng)，發(fā)展比較緩慢。我國(guó)專(zhuān)家學(xué)者對(duì)管理會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)理論研究甚少，普遍引進(jìn)國(guó)外現(xiàn)有的研究成果，缺乏對(duì)本土管理會(huì)計(jì)體系的研究。財(cái)政部頒布的《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引》，賦予了管理會(huì)計(jì)理論與實(shí)際的雙重意義，但還不能像《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》那樣，對(duì)每一項(xiàng)工具進(jìn)行使用細(xì)化。市場(chǎng)環(huán)境越來(lái)越復(fù)雜，我國(guó)的企業(yè)低成本時(shí)代已經(jīng)過(guò)去，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)“一言堂”的局面也將不復(fù)存在，企業(yè)可能會(huì)遇到外部風(fēng)險(xiǎn)和環(huán)境的動(dòng)態(tài)變化，傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)具有一定的局限性，已不能滿足企業(yè)的發(fā)展需要。[3]這些現(xiàn)實(shí)對(duì)管理會(huì)計(jì)提出了新要求。盡管當(dāng)前管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域使用的工具方法比較碎片化，沒(méi)有成熟的、系統(tǒng)性的應(yīng)用成功案例，但這些工具方法，也開(kāi)始為企業(yè)提高內(nèi)部管理效率，并為企業(yè)帶來(lái)了巨大的利潤(rùn)。[4]

3.2 理論研究不能很好的指導(dǎo)實(shí)踐發(fā)展

管理會(huì)計(jì)的理論在我國(guó)本土化實(shí)踐不夠。目前很多理論都是采用直接“拿來(lái)主義”，即翻譯國(guó)外的研究成果，而這些拿來(lái)的理論在我國(guó)社會(huì)環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、和企業(yè)環(huán)境中運(yùn)用的并不順暢，與我國(guó)現(xiàn)有的環(huán)境不適應(yīng)，導(dǎo)致了理論與實(shí)踐的脫節(jié)。而且，我國(guó)多數(shù)企業(yè)在運(yùn)用管理會(huì)計(jì)時(shí)，往往只停留在個(gè)人管理會(huì)計(jì)工具的使用上，沒(méi)有系統(tǒng)和規(guī)范的應(yīng)用體系。理論研究與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)不能有效的結(jié)合，生搬國(guó)外的理論，極容易造成“水土不服”現(xiàn)象，不利于有效的指導(dǎo)企業(yè)發(fā)展。[5]我國(guó)部分企業(yè)在應(yīng)用管理會(huì)計(jì)工具時(shí)，也出現(xiàn)了一些成功的案例，但是學(xué)術(shù)屆尚未對(duì)此進(jìn)行深挖研究，形成自己的理論體系，僅有個(gè)別的案例被總結(jié)和研究，不成體系，不全面。

3.3 管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用環(huán)境有待改善

當(dāng)前我國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用還處于初級(jí)階段，企業(yè)內(nèi)部管理決策力度不夠，管理會(huì)計(jì)的發(fā)展水平雖然在不斷提高，但還不能適應(yīng)企業(yè)快速發(fā)展的節(jié)奏，以至于管理會(huì)計(jì)工具在企業(yè)發(fā)展中所經(jīng)歷的規(guī)劃、決策、控制和評(píng)估中的作用尚未完全實(shí)現(xiàn)。這種現(xiàn)實(shí)與企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境的影響是分不開(kāi)的。首先，管理會(huì)計(jì)工具充分發(fā)揮其功效，需要一個(gè)完善的經(jīng)濟(jì)體制環(huán)境，而我國(guó)目前的經(jīng)濟(jì)體制還達(dá)不到完善的水平。其次，中國(guó)的法律制度尚不健全，管理會(huì)計(jì)的工具使用需要國(guó)家為其提供在一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)的法律環(huán)境。另外，管理會(huì)計(jì)工具的使用，需要不斷的創(chuàng)新，不能單純的依靠財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)，它需要貫穿在企業(yè)的組織、業(yè)務(wù)、系統(tǒng)、財(cái)務(wù)和戰(zhàn)略的各個(gè)環(huán)節(jié)。隨著ERP時(shí)代的結(jié)束，企業(yè)想發(fā)展壯大，創(chuàng)造更多的價(jià)值，就需要建設(shè)多領(lǐng)域的多個(gè)IT平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)和信息的快速集成。

4? 管理會(huì)計(jì)工具在我國(guó)企業(yè)中推廣的對(duì)策、建議

4.1 立足基本國(guó)情，構(gòu)建特色管理會(huì)計(jì)工具體系

國(guó)內(nèi)大多數(shù)企業(yè)都引入了如預(yù)算管理、平衡計(jì)分卡、經(jīng)濟(jì)增加值等管理會(huì)計(jì)工具，但是由于缺乏對(duì)這些工具之間的差異性和互補(bǔ)性的深入了解，企業(yè)在實(shí)際情況下應(yīng)用這些工具時(shí)，不了解這些管理會(huì)計(jì)工具發(fā)揮作用的區(qū)域既有交叉又有重合，導(dǎo)致功能重復(fù)或功能缺失，不利于管理會(huì)計(jì)工具間功能的發(fā)揮。實(shí)際上各種管理會(huì)計(jì)工具既是相對(duì)獨(dú)立的管理控制閉環(huán)，自成體系，相對(duì)獨(dú)立，互不干擾，又具有應(yīng)用間的互補(bǔ)。不同的管理會(huì)計(jì)工具互相配合，能夠更好的形成管理會(huì)計(jì)工具整合體系。因此，在管理會(huì)計(jì)工具使用過(guò)程中，既要加強(qiáng)國(guó)際交流和合作，取長(zhǎng)補(bǔ)短，學(xué)習(xí)先進(jìn)的技術(shù)和經(jīng)驗(yàn)，又要立足我國(guó)基本國(guó)情和企業(yè)發(fā)展需要，通過(guò)系統(tǒng)總結(jié)、自主創(chuàng)新，不斷提高管理會(huì)計(jì)工具在我國(guó)企業(yè)中的應(yīng)用水平。

4.2 國(guó)家政策應(yīng)積極推進(jìn)管理會(huì)計(jì)工具推廣

國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)環(huán)境要求我國(guó)全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)發(fā)展，在管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持財(cái)政主導(dǎo)，部門(mén)合力，各類(lèi)會(huì)計(jì)團(tuán)體協(xié)會(huì)積極支持，社會(huì)各界共同關(guān)注，凝聚各界力量，共同推動(dòng)管理會(huì)計(jì)發(fā)展。企業(yè)的性質(zhì)、行業(yè)、規(guī)模等因素的不同，影響著不同管理會(huì)計(jì)工具的使用，適用于事業(yè)單位的管理會(huì)計(jì)工具不一定適用于企業(yè);大型企業(yè)的管理會(huì)計(jì)工具可能不適合中小微企業(yè);服務(wù)業(yè)的管理會(huì)計(jì)工具不一定適用于工業(yè)企業(yè)。因此，積極發(fā)揮政府作用，在現(xiàn)代企業(yè)的管理實(shí)踐中逐步推廣不同領(lǐng)域管理會(huì)計(jì)工具的使用，促使管理會(huì)計(jì)制度及工具方法不斷改革，建立管理會(huì)計(jì)工具體系框架和應(yīng)用案例分析庫(kù)，不斷增強(qiáng)企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力和價(jià)值創(chuàng)造力。

4.3 深化業(yè)財(cái)融合，健全管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)

業(yè)務(wù)部門(mén)與財(cái)務(wù)部門(mén)的融合，是管理會(huì)計(jì)在企業(yè)運(yùn)用中的必然產(chǎn)物。財(cái)務(wù)部門(mén)通過(guò)深度了解業(yè)務(wù)工作流程、市場(chǎng)發(fā)展變化，根據(jù)相關(guān)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，深挖財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)分析，為企業(yè)及時(shí)掌握市場(chǎng)動(dòng)向，實(shí)現(xiàn)價(jià)值最大化，提供有利的支撐。財(cái)務(wù)一體化管理體系，可以實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)部門(mén)與業(yè)務(wù)部門(mén)之間的互通互聯(lián)，打破原有的財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)事后報(bào)銷(xiāo)而不了解業(yè)務(wù)發(fā)展流程的局面，也促使業(yè)務(wù)部門(mén)更加清晰的掌握企業(yè)資金流轉(zhuǎn)狀況。業(yè)財(cái)融合，使管理會(huì)計(jì)參與了業(yè)務(wù)流程的方方面面，通過(guò)對(duì)事前、事中、事后等環(huán)節(jié)的預(yù)測(cè)、控制和服務(wù)，使財(cái)務(wù)部門(mén)的職能發(fā)生了質(zhì)的改變，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)逐漸發(fā)展為管理會(huì)計(jì)，財(cái)務(wù)部門(mén)只有及時(shí)了解業(yè)務(wù)信息，快速做出企業(yè)數(shù)據(jù)分析，并將信息及時(shí)傳送至管理層，才能使管理層的決策發(fā)揮作用。[6]但我國(guó)許多企業(yè)在管理信息系統(tǒng)建設(shè)方面缺乏全面的規(guī)劃，一個(gè)企業(yè)中通?？赡軙?huì)存在很多不同的應(yīng)用系統(tǒng)，導(dǎo)致各類(lèi)信息不能處于一個(gè)共享平臺(tái)，信息不能及時(shí)被綜合使用，因此，企業(yè)建立統(tǒng)一的業(yè)財(cái)數(shù)據(jù)庫(kù)，使信息互通互聯(lián)，財(cái)務(wù)部門(mén)及時(shí)、全面、準(zhǔn)確的獲取數(shù)據(jù)，更加科學(xué)、完整的分析處理數(shù)據(jù)，才能使管理信息系統(tǒng)發(fā)揮最大的功效，滿足管理會(huì)計(jì)在企業(yè)應(yīng)用的需要，為企業(yè)的決策發(fā)揮著重要的作用，更好的實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

5? 結(jié)束語(yǔ)

大智移云時(shí)代，管理會(huì)計(jì)將迎來(lái)一個(gè)新的機(jī)遇和發(fā)展空間，管理會(huì)計(jì)工具的精細(xì)化程度要求也隨之提高。雖然目前管理會(huì)計(jì)工具的使用還不成熟，但通過(guò)政府不斷加強(qiáng)政策改革和企業(yè)管理會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的提高，未來(lái)管理會(huì)計(jì)工具將逐步在企業(yè)中得到推廣，最終促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)期、健康、有序的發(fā)展。

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